Treaty Shopping

Inhaltsverzeichnis

1. EINLEITUNG

2. BEGRIFFSERKLÄRUNGEN
2.1. Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)
2.2. Steuerumgehung

3. DIE PROBLEMATIK VON TREATY SHOPPING
3.1. Zur Natur von Treaty Shopping
3.2. Beweggründe für Treaty Shopping
3.3. Direkte Durchleitung von Einkünften
3.4. Die Stepping Stone Durchleitung

4. MASSNAHMEN ZUR VERMEIDUNG VON TREATY SHOPPING
4.1. Vorschläge des OECD-Steuerausschusses
4.1.1. ‚Look through’ Klausel
4.1.2. ‚Exclusion’ Klausel
4.1.3. ‚Bona fide’ Klausel

5. CONCLUSIO

6. LITERATURVERZEICHNIS

1. EINLEITUNG

In den letzten Jahren ist eine allmählich stärkere Internationalisierung wirtschaftlicher Transaktionen zu beobachten. Im engeren Sinne ist man jedoch von einem den geschäftlichen Ansprüchen entsprechend einheitlichen Steuerrecht noch weit entfernt. Diese Tatsache wirft immer wieder die Frage nach einer international optimalen Steuerplanung auf. Solch einer Planung steht nichts entgegen, denn in den meisten Fällen wird die Vermeidung der Doppelbesteuerung bezweckt.

In diesem Kontext soll nicht unberücksichtigt bleiben, dass internationales Steuerrecht das DBA-Recht einerseits und das nationale Außensteuerrecht andererseits (innerstaatliche Regelungen mit Auslandsbezug) miteinbezieht.

Das Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) spielt im internationalen Wettbewerb eine durchaus bedeutende Rolle: Auslandinvestitionen werden dank der DBA-Anwendung erleichtert, indem der Besteuerungsanspruch des Quellenstaates eingeschränkt wird. In diesem Sinne ist die Standortattraktivität des jeweiligen Landes bzw. der jeweiligen Länder unmittelbar davon betroffen. Dies ist mit Sicherheit nicht der einzige Grund, weshalb es im Interesse der einzelnen Staaten liegt, einen Sachverhalt auf eine mögliche zweifache steuerliche Belastung zu überprüfen ist.

Gegenstand dieser Arbeit ist die Darstellung der Treaty Shopping Problematik sowie der Mißbrauchsregelungen zu ihrer Bekämpfung. Die ersten Hinweise auf die Treaty Shopping Problematik wurde zum ersten Mal im OECD Kommentar gemacht, wenn über die ‚Limitation-of-Benefits‘^[1] Maßnahmen diskutiert wurde. Mutatis mutandis diese Beschreibung entspricht der Definition von Treaty Shopping (TS).

In Kapitel 2 werden eingangs relevante Begriffe wie DBA und Steuerumgehung näher erläutert, um eine gemeinsame Verständnisgrundlage zu vermitteln. In Kapitel 3 wird die TS-Problematik am Licht seiner Grundmotive und Strukturen dargestellt, um anschließend –im Rahmen von Kapitel 4- auf die Vorschläge des OECD-Steuerauschusses zur Bekämpfung von TS zu kommen. Komplexe TS-Strukturen sind nicht Gegenstand dieser Arbeit.

Abschließend wird auf die bedeutendsten Argumentationspunkte in Form eines Conclusio eingegangen.

2. BEGRIFFSERKLÄRUNGEN

2.1. Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)

Nach Doralt/Ruppe^[2] wird das DBA folgendermaßen definiert:

„[DBA] sind zweiseitige völkerrechtliche Verträge, in denen die Besteuerungsrechte der beteiligten Staaten so abgegrenzt sind, dass die materielle Doppelbesteuerung gemildert oder vermieden wird. Es handelt sich um spezielles Völkerrecht, mit dem ein System von auf Gegenseitigkeit gegründeten Steuerverzichten verankert wird“

Die Erforschung der DBA-Ziele ist insbesondere für deren Auslegung als auch für die Beurteilung nach Mißbrauchsgesichtspunkten von praktischer Bedeutung. Einige Bestrebungen sind:

- Bekämpfung der internationalen Doppelbesteuerung^[3]: durch die korrekte DBA-Anwendung wird eine angemessene Verteilung von Steuererträgen aus internationalen Transaktionen auf die beteiligten Vertragsstaaten entsprechend verteilt.
- Bekämpfung von (internationaler) Steuerumgehung und –hinterziehung:

„…[DBAs] sollen durch Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung den Austausch von Gütern und Dienstleistungen fördern; sie sollen aber nicht die Steuerumgehung oder –hinterziehung erleichtern.

Weitere Ziele liegen in der Beseitigung von Handelshemmnissen sowie steuerlichen Diskriminierungen und nicht zuletzt in der Förderung von einem vernünftigen Informationsaustausch

Laut Artikel 26 des OECD-MA

„Die zuständigen Behörden […] tauschen die Informationen aus, die zur Durchführung dieses Abkommens oder des innerstaatlichen Rechts […] erforderlich sind.“

Auf österreichischer Ebene sind es drei Hauptziele, die die DBA-Politik in Österreich charakterisieren^[4]: einerseits die Förderung von internationalen Wirtschaftsbeziehungen, andererseits der Ausbau der Rechtssicherheit. Ein dritter wichtiger Aspekt ist die Minderung grenzüberschreitender Steuerumgehung und anderer unerwünschten (Steuer)Gestaltungen.^[5]

2.2. Steuerumgehung

Falls im DBA keine ausdrücklichen Mißbrauchsbestimmungen vorhanden sind, kommt das entsprechende nationale Recht der Vertragsparteien zwecks Verhinderung der Steuerumgehung zur Anwendung.

Steuerumgehung bezeichnet eine Art der Steuerminimierung, welche nicht gegen den Wortlaut, wohl aber gegen Sinn und Zweck eines Steuergesetzes verstößt. Der OECD-Steuerausschuss kennzeichnet steuerliche Gestaltungen, die als Steuerumgehung geeignet sind, folgendermaßen:

- Die Steuerplanung sowie deren Gestaltung beinhalten ein Element der Künstlichkeit
- Die zweckentfremdete Anwendung gesetzlicher Maßnahmen bilden die Basis für derartige Steuerplanung.

Nicht unerwähnt bleiben soll der steuerliche Grundsatz ‚Substance versus Form‘, nach welchem ein steuerrechtlicher Tatbestand nach seiner äußerlichen Gestaltung und nicht nach einer bloß formalen Gestaltung beurteilt wird. In diesem Sinne konzentriert sich dieser Ansatz auf der Technik der erweiterten Auslegung: das Rechtsgeschäft bleibt dem wirtschaftlichen Gehalt der Besteuerung unterordnet.

[...]

^[1] Limitation-of-Benefits are aimed at preventing persons who are not residents of either Contracting States from accessing the benefits of a Convention through the use of an entity that would otherwise qualify as a resident of one of these States.

^[2] Doralt/Ruppe, Grundriss des österreichischen Steuerrechts II, S.289-291

^[3] Definition: […] die Erhebung vergleichbarer Steuern in zwei (oder mehreren) Staaten von demselben Steuerpflichtigen, für denselben Steuergegenstand und denselben Zeitraum“. OECD 1977, Bericht S. 11

^[4] Das Bestreben zur Vermeidung der Doppelbesteuerung wird bereits durch §48 BAO (Verhältnis zum Ausland) abgedeckt.

^[5] Vgl Loukota. Die aktuelle österrechische DBA-Politik, ÖstZ 1995, S. 249