Begründung und Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus

Inhaltsverzeichnis

Einleitung

Teil 1. Begründung des Gemeinnützigkeitsstatus

A. Die „steuerbegünstigten Zwecke“ der Abgabenordnung
I. Subjekt und Voraussetzungen der §§ 51 ff AO
II. Anforderungen an die Satzung
1) Formelle Satzungsmäßigkeit.. 5 2) Grundsatz der Vermögensbindung
3) Verbotener Satzungsinhalt

B. Praktisches Anerkennungsverfahren.. 7 I. Die Entscheidung über die Gemeinnützigkeit im Rahmen des Körper- schaftssteuerveranlagungsverfahrens
II. Vorläufige Bescheinigung
III. „Verzicht“ auf den Gemeinnützigkeitsstatus

C. Zusammenfassung

Teil 2. Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus

D. Rechtsfolgen bei Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus
I. Fristsetzung nach § 63 IV AO
II. Änderung und Erlass von Steuerbescheiden
III. Nachversteuerung der letzten 10 Jahre
IV. Spendenhaftung

E. Gefahrenquellen und Gründe für die Aberkennung des Gemeinnützigkeitssta- tus
I. Anforderungen an die tatsächliche Geschäftsführung
II. Zurechnung von Handlungen
III. Zeitnahe Mittelverwendung
IV. Mittelfehlverwendung
V. Verstöße gegen die allgemeine Rechtsordnung
1) Die Behandlung der Verstöße in der Praxis
a) Frühere Rechtsprechung
b) Ähnliche Haltung der Literatur und Verwaltungspraxis
c) Die jüngere Rechtsprechung und Verwaltungspraxis
d) Stellungnahme
2) Zusammenfassung/Ergebnis
VI. Zusammenfassung

F. Schlusssatz

Literaturverzeichnis

Begründung und Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus

Einleitung

In mehreren einzelnen Steuergesetzen sind für das gemeinnützige, also dem Wohle der Allgemeinheit dienende Wirken steuerliche Erleichterungen und Vergünstigungen vorgesehen. Hier sind zu nennen die Steuerbefreiung von der Körperschaft-, Gewerbe- und Vermögenssteuer^[1], die Besteuerung von steuerpflichtigen Umsätzen mit dem ermäßigten Steuersatz^[2], die Steuerfreiheit bei der Erbschaft-/Schenkungssteuer^[3] und die Steuerfreiheit bei der Grundsteuer^{[4] [5]}. Hinzu kommen Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten im allgemeinen gemeinnützigen Bereich^[6] sowie Steuerbegünstigungen von Ausgaben in Form von Spenden. Außer den steuerlichen Vergünstigungen kommen noch z.B. die Zuschüsse der öffentlichen Hand und unter anderem die Befreiung von staatlichen Gebühren und Kosten.

Der wesentliche Hintergrund für die Gewährung solcher Vergünstigungen ist die Entlastung des Staates von eigenen Aufgaben, die von den gemeinnützigen Einrichtungen übernommen werden. Die gemeinnützigen Körperschaften verwenden ihre Mittel für Zwecke, für die sonst Staat oder Kommunen Steuermittel einsetzen würden. Das Tätigwerden dieser Einrichtungen im Sinne des Staates im gleichen Umfang zu versteuern, wie die eigennützige Gewinnerzielung wäre nicht sinnvoll, da die Belastung die Bereitschaft und die Mittel zum selbstlosen Handeln schmälern würden. Zudem würde der Handlungsspielraum der Körperschaften dadurch beschnitten.

Die Steuerbegünstigungen in den einzelnen Steuergesetzen beziehen sich häufig auf die Gemeinnützigkeit. Im folgenden werden zunächst die Voraussetzungen für die Anerkennung als gemeinnützige Körperschaft erörtert, wonach auf das praktische Anerkennungsverfahren und dessen Besonderheiten näher eingegangen wird.

Die Komplexität und Verwobenheit der einzelnen steuerlichen Regelungen macht es für Einrichtungen schwer, die häufig eng gesetzten Grenzen einer Steuerbefreiung nicht zu überschreiten. Die Überschreitung dieser Grenzen kann unter anderem zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit führen, was bei den gemeinnützigen Einrichtungen den Entzug ihrer Lebensgrundlage bedeuten kann.

Im zweiten Teil werden die einzelnen Rechtsfolgen und Auswirkungen des Verlustes des Gemeinnützigkeitsstatus aufgeführt. Daraufhin werden die einzelnen Gefahrenquellen und Fehlverhalten der Körperschaften und ihrer Vertreter unter rechtlicher und verfassungsmäßiger Würdigung dargestellt, die zu diesem Verlust führen können.

Teil 1. Begründung des Gemeinnützigkeitsstatus

A. Die „steuerbegünstigten Zwecke“ der Abgabenordnung

Um die Besteuerung einer gemeinnützigen Körperschaft durchführen zu können, ist es zunächst notwendig den Gemeinnützigkeitsstatus dieser zu ermitteln. Wann und unter welchen Voraussetzungen eine Körperschaft gemeinnützig ist regeln die §§ 51 ff AO. Die Annerkennung als gemeinnützige Körperschaft wird gewährt, wenn die Körperschaft nach ihrer Satzung und ihrer tatsächlicher Geschäftsführung die Allgemeinheit ausschließlich, selbstlos und unmittelbar fördert und gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgt^[7].

I. Subjekt und Voraussetzungen der §§ 51 ff AO

In den Genuss der Vergünstigungen und Privilegien nach §§ 51 ff AO können ausschließlich Körperschaften kommen. Als Körperschaft ist gemäß § 51 II AO jede Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigungen im Sinne des § 1 I KStG zu verstehen^[8]. Bei Einzelpersonen oder Personengesellschaften ist somit die steuerliche Anerkennung der Gemeinnützigkeit ausgeschlossen, da die Voraussetzungen bei ihnen entweder gar nicht oder praktisch nur schwer überprüfbar sind. Ebenso entfallen auch die beschränkt steuerpflichtigen, wie z.B. die ausländischen Körperschaften^[9].

Erste Voraussetzung für die Gemeinnützigkeit ist die Förderung eines gemeinnützigen Zwecks. Diese sind in § 52 II AO nicht abschließend aufgezählt. Zu den gemeinnützigen Zwecken im weiteren Sinne gehören nach § 53 AO auch die mildtätigen, d. h. die Unterstützung von Personen mit wirtschaftlicher oder persönlicher Bedürftigkeit und die kirchlichen Zwecke nach § 54 AO.

Die Tätigkeit der gemeinnützigen Körperschaft muss der Allgemeinheit zu gute kommen. Der Kreis der Personen, die gefördert werden, darf nicht fest abgeschlossen sein, oder infolge seiner Abgrenzung, insbesondere nach räumlichen oder beruflichen Merkmalen zwingend nur klein sein^[10].

Die geförderten Zwecke der Körperschaft müssen selbstlos verwirklicht werden, d. h. dass nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche, gewinnorientierte Zwecke verfolgt werden, wie es z. B. bei einem „Profit-Unternehmen“ der Fall ist. Eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgt eine Körperschaft aber auch dann, wenn sie nicht ihre eigenen sondern die wirtschaftlichen Interessen ihrer Mitglieder, Genossen oder Gesellschafter fördert.

Grundsätzlich müssen die steuerbegünstigten Zwecke auch ausschließlich verfolgt werden. Eine ausschließliche Zweckverfolgung nach § 56 AO kann angenommen werden, wenn eine Körperschaft nur ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verfolgt. Das Ziel einer Körperschaft muss es daher sein, alle Tätigkeiten auf die Erreichung des steuerbegünstigten Zwecks auszurichten^[11].

Diese Zwecke müssen zudem unmittelbar, d. h. durch eigenes Tätigwerden verfolgt werden. Unmittelbarkeit im Sinne des § 57 AO setzt voraus, dass die Tätigkeiten der Körperschaft darauf abzielen, die steuerbegünstigten Zwecke als solche direkt zu fördern, ohne dass eine weitere Aktivität zwischengeschaltet ist. Eine lediglich mittelbare Förderung der Allgemeinheit, wie sie z.B. auch dadurch eintritt, dass von Unternehmern Arbeitsplätze geschaffen werden, kann nicht als unmittelbares Handeln im Sinne des § 57 AO angesehen werden^[12].

Zu den Geboten der Ausschließlichkeit, Unmittelbarkeit und Selbstlosigkeit, sieht § 58 AO bestimmte Ausnahmeregelungen vor. Die teilweise Überlassung von Arbeitskräften, Bildung von Rücklagen, Veranstaltungen von geselliger Zusammenkünfte sowie Fördervereine sind unter bestimmten Voraussetzungen und Einhaltung bestimmter Grenzen zulässig.

II. Anforderungen an die Satzung

Jede Körperschaft, die als gemeinnützig anerkannt werden will, muss eine eigene Satzung haben, aufgrund derer geprüft werden kann, ob die genannten Voraussetzungen für den Gemeinnützigkeitsstatus erfüllt sind. Eine Körperschaft, deren tatsächliche Geschäftsführung zwar den Gemeinnützigkeitsvorschriften folgt, ist nicht gemeinnützig, wenn die Satzung nicht den gesetzlichen Vorgaben entspricht^[13].

1) Formelle Satzungsmäßigkeit

In §§ 59, 60 AO sind die Vorschriften über die formelle Satzungsmäßigkeit enthalten. In der Praxis wird diese in der Regel sehr eng ausgelegt. Nach § 60 I AO darf die Satzung nicht nur allgemein bestimmen, dass gemeinnützige Zwecke verfolgt werden, vielmehr muss sich aus der Satzung genau ergeben, um welche Zwecke es sich handelt und wie sie verwirklicht werden sollen. Eine bloße Bezugnahme auf Satzungen oder Regelungen Dritter genügt nicht. Es reicht jedoch aus, wenn aufgrund der Auslegung aller Satzungsbestimmungen sich die satzungsmäßigen Voraussetzungen zur Annerkennung als begünstigte Körperschaft ergeben^[14]. Anhand der Satzung muss geprüft werden können, ob die tatsächliche Geschäftsführung die Zwecke satzungsgemäß verfolgt. Diese gesetzlich geforderte Festschreibung der Satzungszwecke und der Art ihrer Verwirklichung in der Satzung hat die Funktion eines Buchnachweises^[15]. Gemäß § 60 II AO müssen die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Körperschaftssteuer und die Gewerbesteuer vom Beginn bis zum Ende des Veranlagungszeitraums vorliegen, und für andere Steuern, wie z. B. Grundsteuer, Umsatzsteuer oder Erbschaftssteuer zu dem Zeitpunkt vorliegen, an dem die Steuer entsteht^[16]. Bei Neugründung einer Körperschaft, die gemeinnützige Zweck verfolgt, bzw. bei Satzungsänderungen empfiehlt es sich die Satzung mit den zuständigen Finanzbehörden abzustimmen um mögliche Fehlerquellen zu vermeiden. Die Verwendung der, von den Finanzbehörden herausgegebenen Mustersatzungen ist empfehlenswert, jedoch nicht vorgeschrieben.

2) Grundsatz der Vermögensbindung

Um die zweckgebundene Verwendung des Vermögen einer gemeinnützigen Körperschaft auf Dauer zu sichern, muss in deren Satzungen genau bestimmt sein, was mit dem Vermögen geschehen soll, wenn die Körperschaft sich auflöst oder ihre steuerbegünstigten Zwecke nicht mehr verfolgt. In § 55 I Nr. 4 AO ist bestimmt, dass bei Auflösung oder Aufhebung einer gemeinnützigen Körperschaft oder bei Wegfall des gemeinnützigen Zwecks das Vermögen der Körperschaft nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden darf^[17]. Hierzu muss die Körperschaft festlegen, an wen das Vermögen gegebenenfalls übertragen werden soll. Dies kann eine andere steuerbegünstigte Körperschaft oder eine Körperschaft des öffentlichen Rechts sein^[18]. Kann aus zwingenden Gründen der künftige Verwendungszweck des Vermögens in der Satzung nicht angegeben werden, so genügt es nach § 61 II AO, in der Satzung zu bestimmen, dass das Vermögen in oben genannten Fällen zu steuerbegünstigten Zwecken zu verwenden ist und dass der künftige Beschluss über die Vermögensverwendung erst nach Einwilligung des Finanzamtes ausgeführt werden darf^[19]. Dieser Grundsatz der Vermögensbindung wird dadurch, dass er in der Satzung seinen Niederschlag findet, durch die formelle Satzungsmäßigkeit abgesichert^[20].

3) Verbotener Satzungsinhalt

In die Satzung einer gemeinnützigen Körperschaft dürfen Nebenzwecke, die nicht gemeinnützig sind, nicht aufgenommen werden.

Hinweise in der Satzung auf die Pflege interner Geselligkeit sind unbedenklich, wenn es sich um einen satzungsmäßigen Nebenzweck handelt, dem auch tatsächlich nur untergeordnete Bedeutung zukommt^[21].

B. Praktisches Anerkennungsverfahren

Darüber, wann und ob nun eine Körperschaft gemeinnützig ist und ob die oben genannten Voraussetzungen vorliegen, entscheidet das Finanzamt. Ein besonderes Annerkennungsverfahren zur Feststellung des Gemeinnützigkeitsstatus ist im steuerlichen Gemeinnützigkeitsrecht nicht vorgesehen.

I. Die Entscheidung über die Gemeinnützigkeit im Rahmen des Körperschaftssteuerveranlagungsverfahrens

Das Finanzamt prüft im Veranlagungsverfahren zur Körperschaftsteuer durch Steuerbescheid, ob die Bedingungen für die Steuerbefreiung gegeben sind. Sofern aufgrund der Gemeinnützigkeit keine Steuern geschuldet werden, ergeht ein sogenannter Freistellungsbescheid^[22]. Dieser Bescheid unterscheidet sich formell in nichts von einem sonstigen Steuerbescheid. Das bedeutet, er ist anfechtbar mit Einspruch und danach mit Klage, wobei zur Begründung die Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit dargetan werden müssen^[23]. Anschließend erfolgt in einem dreijährigen Turnus die Überprüfung, ob die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung weiterhin vorliegen. In der Praxis der Finanzverwaltung wird der Freistellungsbescheid, der für die Körperschafts- und Gewerbesteuer ergeht, der gemeinnützigen Beurteilung für die Umsatz- oder Erbschaftsteuer zugrunde gelegt, ist aber kein Grundlagenbescheid im Sinne von § 171 X AO^[24].

[...]

^[1] § 5 I Nr. 9 KStG, § 3 Nr. 6 GewStG, § 3 I Nr. 12 VStG.

^[2] § 12 II Nr. 8 UStG.

^[3] § 13 I Nr. 16 und § 17 ErbStG.

^[4] § 3 Nr. 3, 4 und 6 GrStG.

^[5] Ax, Rolf, Rn. 371f.

^[6] § 3 Nr. 26 EStG.

^[7] Ax, Rolf, Rn. 371.

^[8] Van Randenborgh in: Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 1, Rn. 2.

^[9] Vgl.: Tipke in: Tipke/Kruse, § 51 Rn. 2.

^[10] Vgl.: Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 100.

^[11] Kießling/Buchna, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, S. 131, 2.6..

^[12] Vgl.: Gmach, FR 1995, 85.

^[13] Schauhoff in Schauhoff: Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 95.

^[14] BFH – Urteil v. 29.08.1984 - I R 203/81, BStBl. II 1984, 844.

^[15] Schauhoff in Schauhoff: Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 96.

^[16] Ax, Rolf, Rn. 400.

^[17] Schauhoff in Schauhoff: Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 102.

^[18] Ax, Rolf, Rn. 401.

^[19] Ax, Rolf, aaO.

^[20] Vgl.: Schauhoff in: Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 102.

^[21] BFH - Urteil v. 11.03.1999 – V R 57/96, BStBl. II 1999, 331.

^[22] Schauhoff in: Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 115.

^[23] Sauer in: Beermann, AO Vor §§ 51-68 AO, Rn. 31.

^[24] Schauhoff in: Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, § 5, Rn. 118.