Die Zielkostenrechnung als Controllinginstrument für KMU

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1 Einleitung

2 KMU und Controlling
2.1 Charakteristika von KMU
2.1.1 Quantitative Abgrenzung und Bedeutung
2.1.2 Qualitative Abgrenzung und Bedeutung
2.2 Ausgestaltung des Controlling in KMU
2.2.1 Controllingverständnis in KMU
2.2.2 Controllinginstrumente in KMU – Notwendigkeit und Realisierung
2.2.3 Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument – laufend oder fallweise?

3 Das Controllinginstrument Zielkostenrechnung
3.1 Die Entstehung der Zielkostenrechnung
3.2 Die Grundidee und die Anwender der Zielkostenrechnung

4 Rahmenbedingungen für die Anwendung der Zielkostenrechnung in KMU
4.1 Typisierungsmerkmale und Anwendungsvoraussetzungen
4.2 Marktsegmentierung und Zielmarktbestimmung

5 Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument für KMU
5.1 Zielkostenfindung in KMU
5.1.1 Methoden der Zielkostenfindung
5.1.1.1 Market into Company
5.1.1.2 Out of Competitor
5.1.1.3 Out of Company
5.1.1.4 Out of Standard Costs
5.1.1.5 Into and out of Company
5.1.2 Selektion für das weitere Prozedere
5.2 Zielkostenspaltung in KMU
5.2.1 Komponentenmethode
5.2.2 Funktionsmethode
5.2.3 Die Conjoint-Analyse als Instrument zur Ermittlung der Funktionswertigkeit aus Sicht der Kunden
5.2.4 Spezifika des Zielkostenkontrolldiagramms
5.3 Möglichkeiten zur Zielkostenrealisierung in KMU
5.3.1 Wertanalyse
5.3.2 Prozesskostenrechnung
5.3.3 Benchmarking

6 Kritische Evaluation von Möglichkeiten und Grenzen des Einsatzes der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument für KMU

7 Ausblick

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Verankerung des Controllings bei 51 bis 250 Beschäftigten

Abb. 2: Verankerung des Controllings bei 251 bis 500 Beschäftigten

Abb. 3: Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument

Abb. 4: Laufender vs. fallweiser Einsatz von Controllinginstrumenten

Abb. 5: Klassisches Kostenmanagement vs. Zielkostenrechnung

Abb. 6: Schrittfolge des STP-Marketings

Abb. 7: Bestimmung der Zielkosten (Market into Company)

Abb. 8: Zielkostenkontrolldiagramm

1 Einleitung

Die zunehmende Globalisierung, verbunden mit steigendem internationalem Wettbewerbsdruck, drängt Unternehmen dazu, die im Laufe der Zeit gewachsenen Strukturen und Managementinstrumente neu zu überdenken.^[1] Der Wandel der Märkte, vom Verkäufer- zum Käufermarkt, zwingt die Unternehmen sich auf diese neue Situation einzustellen.^[2] Seitens verantwortlicher Manager werden Stimmen laut, dass die Kunden nicht mehr bereit sind, die kalkulierten Absatzpreise trotz hervorragender Funktionen und Qualität zu bezahlen. Diese Feststellung kommt jedoch zu spät, wenn sich das Produkt bereits auf dem Markt befindet.^[3] Die Folge ist eine Preisherabsetzung auf den Absatzmärkten. Dies wiederum führt zu der Notwendigkeit der Kostensenkung im Unternehmen. Die Reduktion der Kosten reicht aber für nachhaltigen Unternehmenserfolg nicht aus. Es wird eine strategische Erneuerung gefordert,^[4] die das Überleben des Unternehmens sichert sowie Wettbewerbsvorteile schafft bzw. erhält.^[5]

Die Planung neuer Produkte muss deshalb bereits im Entwicklungsprozess den auf dem Markt erzielbaren Preis und folglich, nach Abzug des Gewinnanteils, die eigene Selbstkostenobergrenze berücksichtigen. Dabei sollten die Kosten der einzelnen Produktfunktionen bzw. -komponenten in Relation zu den perzipierten Kundenbedürfnissen stehen. Nur so kann gewährleistet werden, dass der betriebene Aufwand vom Kunden wahrgenommen und honoriert wird. Eine konsequente Verfolgung dieser Prinzipien repräsentiert die Zielkostenrechnung.^[6]

Der Einsatz der Zielkostenrechnung wird in der Literatur nahezu durchgängig positiv bewertet.^[7] Als Haupteinsatzbereiche sind vor allem Großunternehmen der Automobil- und Unterhaltungselektronikbranche zu nennen.^[8] Aufgrund der in den letzten Jahren gestiegenen Popularität des Controllinginstrumentes Zielkostenrechnung, sind der Bekanntheitsgrad und die Anwendung dessen auch in anderen Branchen gestiegen.^[9]

Ziel dieser Arbeit soll es sein, die Möglichkeiten und Grenzen für den Einsatz der Zielkostenrechnung in kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) aufzuzeigen. Dabei soll geklärt werden, welche Voraussetzungen für den Einsatz erfüllt werden müssen. Es stellt sich die Frage, ob der Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument für KMU Sinn macht.

Die Arbeit untergliedert sich in sieben Kapitel. Im Anschluss an die Einleitung beschäftigt sich Kapitel zwei mit den Charakteristika von KMU und der Ausgestaltung von Controlling in KMU. Dem schließt sich die Vorstellung der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument in Kapitel drei an.

Im Kapitel vier folgt die Beschreibung der Rahmenbedingungen, die sich für die Anwendung der Zielkostenrechnung in KMU ergeben. Im Zentrum von Kapitel fünf steht der Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument für KMU. Als erstes werden die Methoden der Zielkostenfindung dargestellt und im Hinblick auf ihre Eignung analysiert. Im Anschluss folgt die Beschreibung der Zielkostenspaltungsmethoden. Hierauf wird auf die Conjoint-Analyse und das Zielkostenkontrolldiagramm eingegangen. Den Abschluss dieses Kapitels bilden die Möglichkeiten zur Zielkostenrealisierung.

Das sechste Kapitel setzt sich kritisch mit den Möglichkeiten und Grenzen des Einsatzes der Zielkostenrechnung in KMU auseinander. Die Arbeit schließt mit einem Ausblick.

2 KMU und Controlling

Was sind eigentlich KMU? Welche Bedeutung haben KMU in der Unternehmenslandschaft? Sind KMU aus organisatorischer Sicht in der Lage Zielkostenrechnung zu betreiben? In wie weit wird Zielkostenrechnung als Controllinginstrument eingesetzt? Diese und andere Fragen zu KMU erscheinen auf den ersten Eindruck als relativ einfach zu beantworten. Ein Blick in die vielfältige Literaturlandschaft beweist jedoch, dass es dazu eine Menge von Meinungen und Abgrenzungen gibt.^[10]

In diesem Kapitel sollen zunächst diese sowie weitere Fragen zu KMU geklärt werden.

2.1 Charakteristika von KMU

2.1.1 Quantitative Abgrenzung und Bedeutung

Kleine und mittlere Unternehmen^[11], wie in der Bezeichnung bereits deutlich wird, werden von Großunternehmen in quantitativer Weise unterschieden.^[12] Quantitative Merkmale verweisen in erster Linie auf Beschäftigtenanzahl und Jahresumsatz, teilweise aber auch auf Bilanzsumme etc.^[13] Hierzu ist eine Vielzahl von Abgrenzungen bzw. Definitionen in der Literatur zu finden, mit deren Hilfe Unternehmen in kleine, mittlere und große Unternehmen eingeordnet werden können.^[14] Eine explizite und allgemein gültige Definition gibt es jedoch nicht.^[15] Stellvertretend wird hier die Einteilung des Instituts für Mittelstandsforschung (IfM) Bonn^[16] gewählt, welche sich in Deutschland in der Wissenschaft durchgesetzt hat und die nachstehende Klassifizierung vornimmt:^[17]

Kleinunternehmen:

- Anzahl der Beschäftigten: bis 9
- Jahresumsatz: bis unter 1 Million Euro

Mittelunternehmen

- Anzahl der Beschäftigten: 10 bis 499
- Jahresumsatz: 1 bis 50 Millionen Euro

Großunternehmen^[18]

- Anzahl der Beschäftigten: 500 und mehr
- Jahresumsatz: 50 Millionen und mehr

Die Erfassung und Bestimmung von KMU erfolgt seitens der Politik und Wissenschaft vorzugsweise nach zählbaren, quantitativen Kriterien. Die gute Datenverfügbarkeit eignet sich auch deutlich besser für statistische Erhebungen oder empirische Untersuchungen.^[19] Die Abgrenzung sollte jedoch unter branchenspezifischen Aspekten vorgenommen werden, um Unterschiede in der Kapital- bzw. Beschäftigungsintensität der zahlreichen Branchen zu berücksichtigen.^[20]

Nach der Abgrenzung des IfM Bonn gehörten im Jahr 2005 ca. 3,4 Millionen Unternehmen zu den KMU. Dies macht eine Quote von 99,7 % aller umsatzsteuerpflichtigen Unternehmen in Deutschland aus. Mit 19,88 Millionen Beschäftigten, welches 70,8 % aller in Deutschland Beschäftigten und 82,9 % aller Auszubildenden entspricht, wird der enorme Stellenwert von KMU deutlich.^[21]

Zusätzlich zu der quantitativen Bedeutung erfüllen KMU aufgrund ihrer besonderen Merkmale noch weitere bedeutende Funktionen in einer Volkswirtschaft. Zunächst wahren sie die Gesetze einer Marktwirtschaft und den damit verbundenen Wohlstand, indem sie eine dezentrale wirtschaftliche Ordnungsfunktion übernehmen. Aufgrund der hohen Anzahl von KMU wird zudem in verschiedensten Wirtschaftsbereichen ein stark differenziertes Güterangebot sichergestellt. Insgesamt steuern KMU entscheidend dazu bei Monopolisierungs- sowie Konzentrationstendenzen, wie sie z. B. im Lebensmitteleinzelhandel, Hotellerie, Gastronomie, Transportgewerbe und anderen Branchen bereits anzutreffen sind, in positiver Weise entgegenzuwirken. Darüber hinaus ermöglichen sie einen funktionierenden Sanktionsmechanismus für Unternehmen, die nicht mehr wettbewerbsfähig sind.^[22] Des Weiteren erlangen KMU grundlegende und unentbehrliche Bedeutsamkeit in den Bereichen Umweltpolitik, Staatsfinanzen, Produktion und Wachstum. Vor allem ihre Bedeutung im Bereich Beschäftigung ist nicht zu unterschätzen, da sie den Großteil der Arbeitsplätze stellen, was bereits oben mit Zahlen dargestellt wurde.^[23]

2.1.2 Qualitative Abgrenzung und Bedeutung

Neben der quantitativen Abgrenzung, die nicht allein das Charakteristikum der KMU darstellt, gibt es eine ganze Reihe qualitativer Merkmale, welche die Besonderheiten und den eigenen unternehmerischen Charakter von KMU gegenüber Großunternehmen verdeutlichen. Insbesondere in Hinblick auf Führung, Finanzierung, Organisation usw. gilt dies.^[24] Einige ausgewählte Merkmale sollen im Folgenden kurz skizziert werden:

Eigentümer geführte Unternehmen

Der Eigentümer spielt bei KMU eine wichtige und zentrale Rolle. Die meisten KMU werden vom Eigentümer, zum Teil auch stellvertretend für die restliche Eigentümerfamilie, geleitet.^[25] Dies geschieht i. d. R. durch unmittelbare Mitwirkung am Betriebsalltag und dem operativen Geschäft.^[26] Diese Art der Führungsform tritt nach Berechnungen des IfM Bonn in ca. 95 % aller KMU auf und ist somit auch das am häufigsten genannte qualitative Merkmal zur Abgrenzung von KMU und Großunternehmen.^[27] Der Betrieb wird oftmals in hohem Maße durch die Persönlichkeit und Verantwortlichkeit des Eigentümers geprägt.^[28] Diese Faktoren bestimmen demnach auch über Erfolg oder Nichterfolg des Betriebes.^[29] In KMU trägt der Eigentümer i. d. R. das unternehmerische Risiko selbst. Es besteht meist ein enges Verhältnis zwischen Eigentum und Haftung.^[30] Die starke Bindung des Unternehmers an das Unternehmen, die durch großes Führungspotenzial gekennzeichnet ist, macht ein Aussteigen des Unternehmers aus dem Unternehmen nur schwer möglich. Dies kann bei kleinen Unternehmen sogar die Einstellung der Gewerbetätigkeit bedeuten, weil Führungswechsel nicht so einfach möglich sind wie bei managergeführten Großunternehmen.^[31]

Familienbezug

In vielen KMU arbeiten Familienangehörige mit im Unternehmen. Es handelt sich dann um sog. Familienunternehmen^[32], d. h. Besitz und Kontrolle des Unternehmens übernimmt die Familie bzw. der oder die Gründer.^[33] Die Art und Weise, wie die Familie das Unternehmen prägt und führt, macht die Familie oft zum eigentlichen Erfolgsfaktor. Eigenschaften wie Fleiß, Bescheidenheit und Sparsamkeit sowie der Glaube daran, dass sie etwas Besonderes sind, gibt den Mitgliedern Selbstvertrauen, Kraft und Ausdauer.^[34] So mag die Untersuchung zweier US-Wissenschaftler überraschen und auch zugleich bestätigen: das Ergebnis lautete, dass die Börsenperformance eines Drittels von 500 erfassten Unternehmen, die sich teilweise in Familienhand befinden, besser als die von reinen Aktiengesellschaften war.^[35]

Finanzierungssituation

Die Finanzierung der KMU liegt oft im Familienbesitz.^[36] Die Innenfinanzierung ist sehr beliebt, speziell in der Form der Selbstfinanzierung aus Überschüssen.^[37] Mit dieser Art der Finanzierung kann sich die Unternehmensführung am ehesten der Kontrolle von Kapitalgebern entziehen.^[38] Jedoch bleibt dies nur Unternehmen vorbehalten, die ausreichend hohe Überschüsse erwirtschaften.^[39] Die Fremdfinanzierung kommt i. d. R. erst in Frage, wenn die eigenen Mittel erschöpft sind.^[40] Zudem sind die Finanzierungsmöglichkeiten, aufgrund des mangelnden Zugangs zum anonymen Kapitalmarkt, meist restriktiv.^[41]

Organisation

Die Organisation in KMU ist gering formalisiert und stellt oft ein auf den Unternehmer ausgerichtetes Einliniensystem dar.^[42] Die Informationswege sind kurz und es gibt kaum Abteilungsbildung. Die Weisungswege und die Kontrolle des Unternehmens erfolgen meist in direkten, personenbezogenen Kontakt.^[43] Der Unternehmer plant wenig, entscheidet oft intuitiv und ist sehr flexibel.^[44] Der hohe Grad der Flexibilität, gepaart mit einer hohen Anpassungsfähigkeit von KMU kann i. d. R. von Großunternehmen nicht erreicht werden.^[45]

Die hier ausgewählten Merkmale geben nicht sämtliche qualitativen Merkmale von KMU wieder und gelten auch nicht ausnahmslos für alle KMU. Je nach Größe, Branche und Ausrichtung des Unternehmens gibt es große Unterschiede inwieweit diese Merkmale zutreffen oder differieren. So unterscheidet sich ein kleines Dienstleistungsunternehmen erheblich von einem Zulieferer der Automobilindustrie. Hinzukommend weisen KMU mit zunehmender Größe immer mehr Merkmale von Großunternehmen auf.^[46] Resümierend ist festzustellen, dass in der Literatur die Stellung und Dominanz des Unternehmensleiters häufig pauschalierend als Strukturvorstellung von KMU genannt wird.^[47]

2.2 Ausgestaltung des Controlling in KMU

Der Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument erfordert primär die organisatorische Verankerung des Controllings im Unternehmen. So wird im Folgenden zunächst auf das Controllingverständnis in KMU eingegangen, sodann auf empirische Studien, die auf das Bestehen von Controlling in KMU eingehen sowie den Einsatz von Controllinginstrumenten, speziell der Zielkostenrechnung, untersuchen.

2.2.1 Controllingverständnis in KMU

Über das Verständnis von Controlling herrscht in der Literatur keine einheitliche Meinung.^[48] Der Versuch den Begriff Controlling prägnant und einheitlich zu definieren scheint annähernd unmöglich zu sein.^[49]

In KMU erfolgt charakteristisch eine personenorientierte Koordination durch persönliche Weisungen.^[50] Diese können sowohl das Handlungsergebnis als auch den Handlungsprozess betreffen.^[51] Die Abstimmung verschiedener Führungsteilsysteme im Hinblick auf ihre Zielausrichtung macht Koordinationsbedarf nicht nur bezüglich der Ausführung, sondern auch in Bezug auf die Führung nötig. Aufgrund dessen und der ständig zunehmenden Komplexität und Dynamik der Umwelt ist die Notwendigkeit einer Koordination der Führungsteilsysteme, die sog. sekundäre Koordination, identifiziert worden.^[52] Daraus wurde der Existenzanspruch des Controllings als selbständiges betriebswirtschaftliches Teilgebiet abgeleitet.^[53]

Die theoretische Legitimierung des Controlling wird in den Publikationen von Horváth^[54], Koch^[55], Schmidt^[56], Richter^[57], Küpper^[58], Weber^[59] und Küpper/Weber/Zünd^[60] deutlich. Hier wird die hauptsächliche Funktion des Controlling in der Koordination von Führungsteilsystemen ausgemacht.^[61]

In KMU spielt die Koordinationsfunktion eher eine zweitrangige Rolle.^[62] Im Vergleich zu Großunternehmen sind KMU vielmehr durch die Fokussierung auf die Servicefunktion des Controllings gekennzeichnet.^[63] Hierunter fällt die Bereitstellung von Instrumenten, Verfahrensweisen und Informationen, die der Führung des Unternehmens als Planungs-, Steuerungs- und Entscheidungsgrundlage zur Prozess- und Kostenoptimierung dienen.^[64]

Das Verständnis von Controlling in KMU unterscheidet sich hauptsächlich in zwei Aspekten vom Controllingverständnis großer Unternehmen: zum einen handelt es sich in KMU üblicherweise um den Eigentümer selbst wenn vom Top-Management gesprochen wird und somit nicht um einen angestellten, auswechselbaren Manager. Dieser Eigentümer, der meist auch als Unternehmer fungiert, trägt i. d. R. das Risiko und die persönliche Haftung. Außerdem besteht eine starke Bindung zwischen beruflicher und privater Existenz des Unternehmers.^[65] Zum anderen unterscheidet sich in KMU die Handlungsbasis im funktionalen Sinne des Managements von der der Großunternehmen. In Bezug auf die klassischen Managementtätigkeiten lassen sich folgende charakteristischen Merkmale von KMU anführen:^[66]

Ziele des Unternehmens

Die Ziele des Unternehmens werden zumeist von den Präferenzen und der persönlichen Risikoneigung des Unternehmers beeinflusst. Anders als bei (börsennotierten) Großunternehmen gibt es üblicherweise keine Kontrollstelle (z. B. Aufsichtsrat) und auch keine Anlegerinteressen (z. B. shareholder). Bis auf die Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften (z. B. Gläubigerschutz) ist der Unternehmer nahezu frei in seiner ökonomischen Zielfindung.^[67]

Planung und Kontrolle

Die strategische Planung in KMU ist eher selten. Das tägliche, operative Geschäft hat meistens Vorrang. Planungsinstrumente sind kaum vorhanden. Kontrollinstrumente sind nur in wenigen Fällen anzutreffen. In vielen Unternehmen ist die externe Rechnungslegung nicht auf dem neuesten Stand. Hinzu kommt, dass die Unternehmer i. d. R. keine betriebswirtschaftliche Ausbildung haben.^[68]

Organisation und Unternehmensführung

Die Organisation und Unternehmensführung von KMU ist oftmals in ihrer Hierarchie nicht allzu tief gegliedert und bis in die Details vom Unternehmer überschaubar.^[69] Dieser weist zumeist auch eine hohe Flexibilität und Anpassungsfähigkeit auf und tritt zudem als Motivator für die Mitarbeiter auf.^[70] Als nachteilig anzusehen sind die hohe Verantwortung und die, oft daraus resultierende, Überlastung des Unternehmensführers. Hinzu kommen die Abhängigkeit des Unternehmens vom Unternehmer und die damit verbundene, zumeist komplizierte, Austauschbarkeit desselbigen.^[71]

Es wird deutlich, dass die, oft auf große Unternehmen angepasste, Controllingkonzepte, welche vielfach in der überwiegenden Zahl der Veröffentlichungen zum Thema Controlling vorgestellt werden, nicht einfach auf KMU übertragbar sind. Teilweise sind diese Controllingkonzepte nicht auf KMU anzuwenden und müssten im Grunde völlig neu oder anders formuliert werden.^[72]

Diese Tatsache haben auch die Autoren John A. Welsh und Jerry F. White erkannt und 1981 einen Aufsatz mit dem Titel

„A small business is not a little big business“^[73]

formuliert. Das Motto sollte auch bei der Konzipierung von Controllingkonzepten für KMU beachtet werden.^[74]

2.2.2 Controllinginstrumente in KMU – Notwendigkeit und Realisierung

Der Verbreitungsgrad von Controlling in deutschen Großunternehmen ist bekannter- und verständlicherweise hoch. Diese Verbreitung, sowohl in institutioneller als auch funktionaler Hinsicht, ist in KMU vergleichsweise weniger anzutreffen.^[75] Jedoch wird aufgrund der steigenden Umweltdynamik und -komplexität dem Controlling ein immer größerer Stellenwert beigemessen.^[76] Es ist gerade aus gesamtwirtschaftlicher Sicht sehr bedeutend, KMU Controllinginstrumente zur Verfügung zu stellen, deren Einsatz auch für kleine Unternehmen kostengünstig möglich ist.^[77] So stellen immer kürzer werdende Produktlebenszyklen, technische Neuerungen, ein steigender Kostendruck usw. die Unternehmensführung vor neue strategische^[78] Herausforderungen.^[79] Denn mit den Informationen aus der Finanzbuchhaltung und der Gewinn- und Verlustrechnung kommen KMU heutzutage nicht mehr aus.^[80]

Aufgrund dessen und angesichts ständig neuer Herausforderungen an das Controlling in KMU, z. B. im Bereich der Internationalisierung der Wirtschaftsbeziehungen,^[81] ist jüngst das Feld der Unternehmensstrukturen von KMU - nach langzeitiger Zurückhaltung - vermehrt Untersuchungsobjekt der betriebswirtschaftlichen Forschung geworden, insbesondere empirischer Studien.^[82]

In diesem Zusammenhang wird hier auf die empirische Studie der Hochschule Niederrhein aus dem Jahre 2005 zurückgegriffen. Untersuchungsgegenstand war der Einsatz von Controllinginstrumenten in deutschen, schweizerischen und österreichischen Unternehmen. Dazu haben etwa 100 Entscheidungsträger aus dem Bereich Controlling Angaben gemacht.^[83]

Eingangs werden hier die Ergebnisse bezüglich der organisatorischen Verankerung des Controllings in den befragten Unternehmen vorgestellt.^[84] Im Hinblick auf KMU wurde festgestellt, dass bei Unternehmen mit bis zu 50 Mitarbeitern Controlling kaum eingesetzt wird und i. d. R. eine Verankerung zu jeweils 50 % in Fachabteilungen, Controlling-Stabstellen und in der Geschäftsführung zu finden ist.^[85]

Bei Unternehmen mit einer Mitarbeiterzahl von 51 bis 250 Beschäftigten (vgl. Abbildung 1) und Unternehmen mit einer Mitarbeiterzahl von 251 bis 500 Beschäftigten (vgl. Abbildung 2) konnte eine hauptsächliche Controllingverankerung in Controllingabteilungen und Fachabteilungen festgestellt werden.^[86]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Verankerung des Controllings bei 51 bis 250 Beschäftigten^[87]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 2: Verankerung des Controllings bei 251 bis 500 Beschäftigten^[88]

Insgesamt kam die Studie zu dem Ergebnis, dass die Instrumente des Finanzcontrollings, insbesondere die Cash-Flow-Analyse und die Investitionsrechnung, sehr geläufig sind sowie überproportional häufig zum Einsatz kommen.^[89] Hingegen wird die Zielkostenrechnung von insgesamt 58 % der befragten Unternehmen eingesetzt, von 26 % sogar seit mehr als fünf Jahren. In 10 % der befragten Unternehmen ist die Einführung der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument geplant. Dagegen gaben 32 % der Befragten an, dass der Einsatz der Zielkostenrechnung nicht geplant ist.^[90] Einen Überblick über die Einsatzdauer der Zielkostenrechnung in den befragten Unternehmen verschafft Abbildung 3.

In dieser Studie der Hochschule Niederrhein, sowie auch in anderen empirischen Erhebungen, konnte ermittelt werden, dass strategischen Controllinginstrumenten, wie z. B. der Zielkostenrechnung, weniger Bedeutung beigemessen wird^[91] und ihr Einsatz eher schwach ausgeprägt ist^[92]. Der Schwerpunkt liegt mehr bei dem Einsatz operativer Controllinginstrumente.^[93]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 3: Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument^[94]

2.2.3 Einsatz der Zielkostenrechnung als Controllinginstrument
– laufend oder fallweise?

In der empirischen Erhebung des Lehrstuhls Controlling an der European Business School, die 2003 insgesamt 3500 Unternehmen aus verschiedenen Branchen befragte, wurde unter anderem der Frage nach der Nutzung von Controllinginstrumenten nachgegangen.^[95] Die durchgeführte Studie, in der Mitglieder der Geschäftsführung bzw. des Vorstandes befragt wurden, zeigte, dass die Nutzung von Controllinginstrumenten stark variiert.^[96] So kommen klassische Controllinginstrumente, wie z. B. die Deckungsbeitragsrechnung, laufend zum Einsatz, „moderne“ Controllinginstrumente wie die Zielkostenrechnung eher fallweise.^[97]

Die Studie ergab einen kontinuierlichen Einsatz der Deckungsbeitragsrechnung bei 78 % der befragten Unternehmen, wohingegen die Zielkostenrechnung bei nur 23 % der Befragten laufend eingesetzt wird (vgl. Abbildung 4).^[98]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 4: Laufender vs. fallweiser Einsatz von Controllinginstrumenten^[99]

Im Hinblick auf den Aufwand, der mit einem permanenten Reporting auf der Basis „moderner“ Controllinginstrumente, wie der Zielkostenrechnung, verbunden ist, macht das Verhalten, des überwiegend fallweisen Einsatzes der Zielkostenrechnung durchaus in der Mehrzahl der Fälle Sinn.^[100]

Bei der Einbeziehung von Faktoren wie der Marktdynamik werden kontextspezifische Unterschiede deutlich. So werden das Controllinginstrument Zielkostenrechnung sowie andere „moderne“ Controllinginstrumente, wie z. B. Prozesskosten- oder Lebenszyklusrechnung, von Geschäftsführen und Vorständen bei hoher Marktdynamik im Vergleich zu einer kleinen Marktdynamik deutlich intensiver genutzt.^[101]

Die differenzierte Nutzungsweise der „modernen“ Controllinginstrumente erscheint rational. Befindet sich das Unternehmen in einer Umwelt mit hoher Marktdynamik, besteht eher die Erfordernis ergänzende markt- und kundenbezogene Informationen zu liefern. Hierzu ist es unabdingbar adäquate Controllinginstrumente, wie z. B. die Zielkostenrechnung, zu nutzen.^[102]

Dies beweist unter anderem eine in australischen Industrieunternehmen durchgeführte Studie. Dabei kamen Baines und Langfield-Smith 2003 zum Ergebnis, dass Manager, deren Unternehmen im wettbewerbsstarken und zunehmend unsicheren Umfeld agieren, viel stärker auf Controllinginstrumente wie die Zielkostenrechnung zurückgreifen. Währenddessen werden auch die erzeugten nichtfinanziellen Informationen genutzt.^[103]

3 Das Controllinginstrument Zielkostenrechnung

3.1 Die Entstehung der Zielkostenrechnung

Die Zielkostenrechnung^[104] hat ihren Ursprung in Japan^[105].^[106] Seit der Erdölkrise im Jahre 1973^[107] und den Verlust der Wettbewerbsfähigkeit japanischer Unternehmen^[108] sahen sich diese zu einem konsequenten Cost Engineering gezwungen.^[109] Grund hierfür war insbesondere der Rückgang der Absatzzahlen der Automobil- sowie Elektroindustrie und der damit verbundene Eintritt einer Marktsättigung.^[110]

Zur Überwindung des Absatztiefs und einer erneuten Absatzsteigerung benötigte die Automobil- und Elektroindustrie eine neue Produkt- sowie Managementstrategie. Dies war der Beginn der Entwicklung neuer, vielfältigerer Produkte mit dem Ziel, dem Kunden das Empfinden eines neuen Bedürfnisses zu suggerieren und zum Kauf der neuen Produkte anzuregen. Es entstand eine Produktentwicklungsstrategie, die den Kunden dazu bewegen sollte, die Produkte in immer kürzeren Zeitabständen neu zu kaufen. Im Umkehrschluss hieß das für die Unternehmen, dass die Produktlebenszyklen verkürzt werden mussten. Auf dem Weg zur Erreichung dessen war es für die Unternehmen von hoher Bedeutung, die neuen Produkte kundenorientiert zu entwickeln. Dies bedeutete konkret, dass Funktionen, Qualität und Preis nach den Bedürfnissen und Wünschen der Kunden gestaltet werden sollten.^[111]

[...]

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^[1] Vgl. Gaiser/Kieninger (1993), S. 55

^[2] Vgl. Daum (2002), Internetquelle

^[3] Vgl. Gaiser/Kieninger (1993), S. 55

^[4] Vgl. Zahn (1996), S. 8 ff.

^[5] Vgl. Horváth (1990), S. 178

^[6] Vgl. Gaiser/Kieninger (1993), S. 55

^[7] Vgl. Gaiser/Kieninger (1993), S. 55

^[8] Vgl. Seidenschwarz (1991a), S.193

^[9] Vgl. Franz/Kajüter (1997), S. 490

^[10] Vgl. Fröhlich/Pichler/Pleitner (2000), S. 11

^[11] Bei der Differenzierung der Begriffe ’Betrieb’ und ’Unternehmen’ handelt es sich zum einen um eine technisch-wirtschaftliche Einheit und zum anderen um eine finanziell-rechtliche Einheit, jedoch fallen diese Einheiten in dieser Arbeit i. d. R. zusammen. Deshalb werden in dieser Arbeit die Begriffe ’Betrieb’, ’Unternehmen’ sowie ’Unternehmung’ als Synonyme verwendet. Vgl. Blohm/Beer/Seidenberg/Silber (1997), S. 23; Pfohl (2006), S. 2; Marx (1993), S. 5

^[12] Vgl. Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23; Pinkwart/Kolb (2000), S. 5

^[13] Vgl. Krämer (2003), S. 9; Mugler (1998), S. 30; Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23

^[14] Vgl. Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23

^[15] Vgl. Rautenstrauch/Müller (2006), S. 226

^[16] Das IfM Bonn ist das maßgebliche und wohl älteste Institut für Mittelstandsforschung in Deutschland, Vgl. De (2005), S. 176

^[17] Vgl. Welter (2003), S. 29; IfM Bonn (2006), Internetquelle; Die Definition des IfM Bonn hat Gültigkeit seit Einführung des Euro am 01.01.2002

^[18] Das IfM Bonn zählt Unternehmen von weniger als 500 Beschäftigten oder weniger als 50 Millionen Euro Jahresumsatz zu den KMU. Hingegen rechnet die Europäische Union in ihrer neuen KMU-Definition (seit 1. Januar 2005) nur Unternehmen von weniger als 250 Beschäftigten den KMU zu. Vgl. IfM Bonn (2006), Internetquelle; Europäische Gemeinschaften (2006), Internetquelle

^[19] Vgl. De (2005), S. 174; Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23; Marx (1993), S. 10

^[20] Vgl. Thomas (1994), S. 15; Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23

^[21] Vgl. IfM Bonn (2006), Internetquelle

^[22] Vgl. Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23 f.; Mugler (1998), S. 44 ff.; Hamer (2006),
S. 33 f.; Zeitel (1990), S. 30 f.

^[23] Vgl. Hess (2006), S. 35; Hamer (2006), S. 34 f.

^[24] Vgl. Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 24; Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 92;
Belliger/Krieger (2007), S. 9; Koch/Wegmann (1999), S. 13

^[25] Vgl. Dick/Pernsteiner (2006), S. 23 f.

^[26] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 92; De (2005), S. 173; Pfohl (2006), S. 18

^[27] Vgl. IfM Bonn (2004), Internetquelle; Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 23

^[28] Vgl. Mugler (2005), S. 31; Kosmider (1994), S. 31; Fröhlich/Pichler/Pleitner (2000), S. 12

^[29] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 92

^[30] Vgl. De (2005), S. 173; Klemmer/Friedrich/Lageman u. a. (1996), S. 19

^[31] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 92; Pfohl (2006), S. 18

^[32] Zum Begriff Familienunternehmen vgl. z. B. Wimmer/Domayer/Oswald/Vater (2005), S. 6 ff.; Erhardt (2001), S. 9 ff.; Sudhoff (2005)

^[33] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 94

^[34] Vgl. May (2004), S. 150 f.

^[35] Vgl. May (2004), S. 150

^[36] Vgl. Pfohl (2006), S. 20

^[37] Vgl. Hommel/Schneider (2004), S. 579

^[38] Vgl. Schäfer (2002), S. 127

^[39] Vgl. Pinkwart/Kolb/Heinemann (2005), S. 25

^[40] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 93

^[41] Vgl. Pfohl (2006), S. 20; Marx (1993), S. 14

^[42] Vgl. Mugler (2005), S. 32; Pfohl (2006), S. 19

^[43] Vgl. Pfohl (2006), S. 19

^[44] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 94; Pfohl (2006), S. 18

^[45] Vgl. Krakowski u. a. (1993), S. 11

^[46] Vgl. Fueglistaller/Müller/Volery (2004), S. 94

^[47] Vgl. Martin (2004), S. 5

^[48] Vgl. Weber (2006), S. 1125; Weber (2004), S. 618

^[49] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 13

^[50] Zur Koordination durch persönliche Weisungen vgl. z. B. Kieser/Walgenbach (2003), S. 109 ff.

^[51] Vgl. Ossadnik (2003), S. 22

^[52] Vgl. Horváth (2006), S. 110 f.; Ossadnik (2003), S. 23

^[53] Vgl. Ossadnik (2003), S. 23

^[54] Vgl. Horváth (1978), S. 194 ff.

^[55] Vgl. Koch (1980)

^[56] Vgl. Schmidt (1986)

^[57] Vgl. Richter (1987)

^[58] Vgl. Küpper (1987), S. 82 ff.; Küpper (1988), S. 163 ff.

^[59] Vgl. Weber (1993), S. 1 ff.

^[60] Vgl. Küpper/Weber/Zünd (1990), S. 281 ff.

^[61] Die Koordinationsorientierung haben die aufgezählten Ansätze zwar alle gemein, jedoch unterscheiden sie sich stark in Bezug auf die Auswirkung der Koordinationsfunktion und des betrachteten Zielbezugs. Vgl. Ossadnik (2003), S. 23; Zur Systematisierung verschiedener Ansätze vgl. Zenz (1998), S. 34 ff.

^[62] Vgl. Berens/Püthe/Siemes (2005), S. 188

^[63] Vgl. Ossadnik/Barklage/van Lengerich (2004), S. 622; Berens/Püthe/Siemes (2005), S. 188

^[64] Vgl. Ruchhöft/Krey (2006), S. 230; Ossadnik/Barklage/van Lengerich (2004), S. 622

^[65] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 17; Diese Eigenschaften gehören zu den qualitativen Merkmalen von KMU. Vgl. hierzu Punkt 2.1.2 in dieser Arbeit.

^[66] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 17

^[67] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 17

^[68] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 17 f.

^[69] Vgl. Pfohl (2006), S. 19; Klett/Pivernetz (2004), S. 18

^[70] Vgl. Pfohl (2006), S. 19; Klett/Pivernetz (2004), S. 18

^[71] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 18

^[72] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 18

^[73] Welsh/White (1981), S. 18

^[74] Vgl. Klett/Pivernetz (2004), S. 18

^[75] Vgl. Ossadnik/Barklage/van Lengerich (2004), S. 621

^[76] Vgl. Exner-Merkelt/Keinz (2005), S. 15

^[77] Vgl. Botta (2002), S. 77

^[78] Zum ’strategischen Rechnungswesen’ vgl. z. B. Ebert (1991), S. 287 ff.; Saari/Taulos (1992), S. 334 ff., in Verbindung mit der Zielkostenrechnung vgl. z. B. Horváth (1990), S. 175 ff.; Zum ’strategischen Controlling’ in KMU vgl. Steinhübel (2006), S. 205 ff.; Zu aktuellen empirischen Ergebnissen zum Stand des ’strategischen Controlling’ in KMU vgl. Biel (2007), S. 11 f.

^[79] Vgl. Langguth (1994), S. 88

^[80] Vgl. Rade (1994), S. 42

^[81] Vgl. Männel (2002), S. 5

^[82] Vgl. Ossadnik/Barklage/van Lengerich (2004), S. 621

^[83] Vgl. Syska (2006a), S. 447

^[84] Es sei angemerkt, dass Mehrfachnennungen möglich waren. Vgl. Syska (2006b), S. 606

^[85] Vgl. Syska (2006b), S. 609

^[86] Vgl. Syska (2006b), S. 609

^[87] Vgl. Syska (2006b), S. 609

^[88] Vgl. Syska (2006b), S. 609

^[89] Vgl. Syska (2006a), S. 449

^[90] Vgl. Syska (2006a), S. 448

^[91] Vgl. Syska (2006a), S. 448

^[92] Vgl. Flacke/Siemes (2005), S. 256 f.

^[93] Vgl. Berens/Püthe/Siemes (2005), S. 190

^[94] Vgl. Syska (2006a), S. 448

^[95] Vgl. Schäffer/Steiners (2005), S. 321

^[96] Vgl. Weber/Schäffer (2006), S. 151

^[97] Vgl. Schäffer/Steiners (2005), S. 322

^[98] Vgl. Schäffer/Steiners (2005), S. 323

^[99] Vgl. Schäffer/Steiners (2005), S. 323

^[100] Vgl. Weber/Schäffer (2006), S. 153

^[101] Vgl. Schäffer/Steiners (2005), S. 323; Weber/Schäffer (2006), S. 153

^[102] Vgl. Weber/Schäffer (2006), S. 153; Schäffer/Steiners (2005), S. 323

^[103] Vgl. Baines/Langfield-Smith (2003), S. 675 ff.

^[104] Die Begriffe ’Zielkostenrechnung’ und ’Zielkostenmanagement’ werden häufig als Synonyme benutzt. Jedoch bezieht sich der Begriff ’Zielkostenrechnung’ im Sinne eines „Rechnens mit Zielkosten“ mehr auf das Rechnungswesen. Hingegen beinhaltet das ’Zielkostenmanagement’ die Perspektive der aktiven Kostensenkung. Wenn in dieser Arbeit über ’Zielkostenrechnung’ gesprochen wird, ist damit gleichzeitig Zielkostenermittlung und –gestaltung gemeint. Vgl. Reichmann (2006), S. 194 f.

^[105] In Japan wird die Zielkostenrechnung als „genka-kikaku“ bezeichnet. Vgl. z. B. Horváth/
Seidenschwarz/Sommerfeldt (1993), S. 12

^[106] Vgl. Götze (2004), S. 271; Die ersten Ansätze der Zielkostenrechnung sind bei Toyota (1963) und Nissan (1966) zu finden. Vgl. Bea/Haas (2005), S. 327; Zu den mit am häufigsten beachteten japanischen Abhandlungen zur Zielkostenrechnung vgl. Hiromoto (1988), S. 22 ff.;
Hiromoto (1989), S. 129 ff.; Makido (1989), S. 3 ff.; Monden (1989), S. 15 ff.; Monden/Sakurai (1989); Sakurai (1989), S. 39 ff.; Tanaka (1989), S. 49 ff.

^[107] Vgl. Hasegawa (1994), S. 5

^[108] Vgl. Kremin-Buch (2004), S. 105

^[109] Vgl. Reichmann (2006), S. 195

^[110] Vgl. Hasegawa (1994), S. 5

^[111] Vgl. Hasegawa (1994), S. 5