Umsatzsteuer in der Insolvenz

Inhaltsverzeichnis

1. Problemstellung

2. Zielkonflikt zwischen Insolvenzrecht und Steuerrecht

3. Allgemeines zur Umsatzsteuer in der Insolvenz

4. Stellung des Insolvenzschuldners und Insolvenzverwalters im Insolvenzverfahren

5. Aufspaltung des Unternehmens in drei Unternehmensteile

6. Abgrenzung zwischen Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten
6.1 Insolvenzforderungen nach §38 InsO
6.2 Masseverbindlichkeiten nach §§53, 55 InsO
6.2.1 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren nach §55 Abs.1 InsO
6.2.2 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom vorlaufigen Insolvenzverwalter im Insolvenzeroffnungsverfahren nach §55 Abs.2 und Abs.4 InsO
6.2.2.1 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter nach §55 Abs.2 InsO
6.2.2.2 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom „schwachen“ und „halbstarken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter nach §55 Abs.4 InsO
6.2.3 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom Insolvenzschuldner in der Eigenverwaltung nach §55 Abs.1 InsO
6.2.4 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom Insolvenzschuldner in der vorlaufigen Eigenverwaltung nach §55 Abs.2 InsO

7. Insolvenzrechtliche Einordnung von positiven unselbststandigen Ausgangsumsatzen im Regelinsolvenzverfahren
7.1 Rechtsprechung vom 29.01.09 des V. Senats des BFH zur Ist-Besteuerung nach §13 Abs.1 Nr.1 b) UStG im Insolvenzverfahren
7.2 Rechtsprechung vom 09.12.10 des V. Senats des BFH zur Anwendung der Doppelberichtigung bei der Soll-Besteuerung nach §13 Abs.1 Nr.1 a) UStG im Insolvenzverfahren
7.3 Rechtsprechung vom 24.09.14 des V. Senats des BFH zur Anwendung der Doppelberichtigung beim „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalter im Insolvenzeroffnungsverfahren
7.4 Rechtsprechung vom 01.03.16 des XI. Senats des BFH zur Anwendung der Doppelberichtigung beim „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter im Insolvenzeroffnungsverfahren
7.5 BMF-Schreiben vom 12.04.13 zur Anwendung der Doppelberichtigung bei tatsachlicher Uneinbringlichkeit des Entgelts nach §17 Abs.2 Nr.1 S.2 UStG

8. Insolvenzrechtliche Einordnung von positiven unselbststandigen Ausgangsumsatzen im Eigenverwaltungsverfahren
8.1 Rechtsprechung vom 27.09.18 des V. Senats des BFH zur Anwendung der Doppelberichtigung in der Eigenverwaltung
8.2 Rechtsprechung vom 22.11.18 des IX. Senats des BGH und Weiterfuhrung mit Rechtsprechung vom 12.03.19 des FG Munster zur vorlaufigen Eigenverwaltung

9. Insolvenzrechtliche Einordnung von negativen unselbststandigen Eingangsumsatzen
9.1 Vorsteuerabzug nach §15 Abs.1 S.1 Nr.1 UStG in der Insolvenz
9.2 Rechtsprechung vom 24.09.14 des V. Senats des BFH zur Anwendung der Doppelberichtigung beim Vorsteuerabzug
9.3 Vorsteuerabzug aus der Rechnung des (vorlaufigen) Insolvenzverwalters.

10. Insolvenzrechtliche Einordnung von positiven unselbststandigen Vorsteuerberichtigungen
10.1 Rechtsprechung vom 15.12.16 des V. Senats des BFH zur Anwendung der Doppelberichtigung der Vorsteuer bei Insolvenzanfechtungen nach §§129 ff. InsO
10.2 Rechtsprechung vom 08.03.12 des V. Senats des BFH zur Vorsteuerberichtigung nach §15a UStG

11. Umsatzsteuerliche Zwangsverrechnung der unselbststandigen Besteuerungsgrundlagen nach §16 Abs.2 UStG

12. Anrechnung der Umsatzsteuer-Sondervorauszahlung

13. Aufrechnungsverbote im Insolvenzverfahren

14. Zusammenfassung

Literaturverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: GroBte Unternehmensinsolvenzen in Deutschland 2019

Abbildung 2: Fallgruppenartige Darstellung der Soll- und Ist-Versteuerung im Regelinsolvenzverfahren

Abbildung 3: Fallgruppenartige Darstellung der Soll- und Ist-Versteuerung im Eigenverwaltungsverfahren

Abbildung 4: Insolvenzrechtliche Einordnung der Vorsteuerabzuge

Abbildung 5: Insolvenzrechtliche Einordnung der Vorsteuerberichtigungen

Abbildung 6: Berechnung der Masseverbindlichkeit i.S.d. §55 Abs.4 InsO

Abkurzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemstellung

Nach einem jahrelangen Ruckgang der Insolvenzzahlen wird fur dieses Jahr, namlich 2020 ein Anstieg der Unternehmensinsolvenzen prognostiziert.¹ Der Grund hierfur liegt darin, dass einerseits Deutschlands wichtigster Industriezweig, namlich die Automobilbranche seit geraumer Zeit mit hohen UmsatzeinbuBen zu kampfen hat² und andererseits Einzelhandler von der „Amazonisierung des Konsumverhaltens“ stark betroffen sind.³ Insolvenzen hinterlassen schwerwiegende Insolvenzschaden, die von privaten Glaubigern und der offentlichen Hand getragen werden, als auch hohe Verluste an Arbeitsplatzen. So verloren ca. 218.000 Arbeitnehmer ihren Arbeitsplatz und ein Schaden i.H.v. ungefahr 23,5 Milliarden Euro wurde im Jahr 2019 aufgezeichnet. Besonders GroBinsolvenzen wie beispielsweise die von „Gerry Weber International AG“ und „Thomas Cook GmbH“ sind fur den GroBteil der Arbeitsplatzverluste und Insolvenzschaden verantwortlich.⁴

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb.1: GroBte Unternehmensinsolvenzen in Deutschland 2019

Quelle: Creditreform (2019), S.17 In Statista. Zugriff am 01. Januar 2020, von https://de.statista.com/statistik/daten/studie/12997/umfrage/groesste-unternehmensinsolvenzen-in-deutschland/

Um den Verlust des Insolvenzschadens und der Arbeitsplatze so gering wie moglich zu halten ist es von enormer Bedeutung die Restrukturierung und Sanierung der krisenbehafteten Unternehmen zu fordern und dem Insolvenzschuldner die Moglichkeit auf eine zweite Chance zu geben. Eine Alternative ist es das Unternehmen zu verkaufen, damit weiterhin die Betriebsfortfuhrung sichergestellt bleibt.

Beide Punkte gewahrleisten die Erfullung des Zieles des Insolvenzverfahrens nach §1 InsO, indem die Glaubiger bestmoglich und gemeinschaftlich aus der Insolvenzmasse heraus befriedigt werden. Im Fall „Gerry Weber“ wurde dieses Ziel erreicht und schlimmeres konnte verhindert werden.⁵

Je hoher die Insolvenzmasse dabei ausfallt, desto einfacher wird es sein, dieses Ziel zu erfullen. Dementsprechend kann jeglicher Einschnitt in die Insolvenzmasse dieses Verfahren gefahrden. In der Insolvenz wird zwischen Insolvenzglaubigern und Masseglaubigern unterschieden. Erstere mussen ihre Forderungen zur Insolvenztabelle anmelden und werden folglich aus der Insolvenzquote bezahlt. Masseglaubiger hingegen bekommen ihren Anteil zu 100 Prozent vorweg aus der Insolvenzmasse. Einen hohen Anteil des Glaubigeranspruches belegt meist der Staat, mithin ihrer wichtigsten Einnahmequelle, namlich der Umsatzsteuer.

Ziel der vorliegenden Arbeit wird es sein, zu beurteilen, unter welchen Umstanden die Umsatzsteuerforderungen, unter Berucksichtigung der aktuellen Rechtsprechung insolvenzrechtlich einzuordnen sind. AuBerdem wird gepruft, ob derzeit ein Fiskusprivileg in der Insolvenz herrscht, die mit einer Glaubigerbenachteiligung einhergeht und somit mit dem Ziel des Insolvenzverfahrens nach §1 InsO im Widerspruch steht.

2. Zielkonflikt zwischen Insolvenzrecht und Steuerrecht

Unter dem Begriff des Insolvenzsteuerrechts versteht man das Recht der Besteuerung von naturlichen und juristischen Personen im Insolvenzverfahren. Obwohl es zu keiner gesetzlichen Regelung des Insolvenzsteuerrechts sich ergeben hat, konnte der eigenstandige Rechtsbereich zwischen Steuerrecht und Insolvenzrecht, durch reichliche Rechtsprechungen des BFH und des BGH sich durchsetzen. Jedoch kommt es aufgrund der unterschiedlichen Regelungsziele zwischen dem Insolvenz- und dem Steuerrecht regelmaBig zu Zielkonflikten in der Praxis. Das Insolvenzrecht zielt darauf ab, eine gleichmaBige Verteilung der Insolvenzmasse an die Glaubiger nach §1 InsO zu erreichen, wahrenddessen im Steuerrecht das Prinzip der gleichmaBigen Besteuerung verfolgt wird.⁶

Das Ziel des Insolvenzverfahrens wird dadurch erreicht, dass entweder das Vermogen des Insolvenzschuldners verwertet und anschlieBend der Erlos hierdurch an die Glaubiger verteilt, oder das Unternehmen weiterhin betrieben wird, auch mit dem Ziel den Glaubigern die bestmogliche Befriedigung leisten zu konnen.⁷ Die Steuerforderungen des Staates sollten im Rahmen des Insolvenzverfahrens auch wie die Forderungen aller anderen Glaubiger behandelt werden.⁸ Das trifft auch bei den vorinsolvenzlich begrundeten Steuerforderungen zu, diese werden zur Insolvenztabelle wie jede andere Forderung auch angemeldet. Allerdings wird diese Regelung durch eine Vielzahl von Urteilen des V. als auch XI. Senats des BFH zugunsten des Fiskus eingeschrankt, sodass der Grundsatz der Glaubigergleichbehandlung nach §1 InsO auBer Acht gelassen wird,⁹ obwohl der Grundsatz „Insolvenzrecht geht vor Steuerrecht“ von der damaligen Konkursordnung ubernommen wurde.¹⁰

3. Allgemeines zur Umsatzsteuer in der Insolvenz

In der Insolvenz gehort die Umsatzsteuer zu der wichtigsten Steuerart. Die Rechtsunsicherheit, die zwischen Insolvenzrecht und Steuerrecht besteht, wird anhand der Umsatzsteuer in der Insolvenz am deutlichsten erkennbar.¹¹ Dies fuhrt dazu, dass der Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren mit betrachtlichen Planungsunsicherheiten zu rechnen hat. Um das Ziel der Insolvenz nach §1 InsO zu erfullen, wird der Insolvenzverwalter sich darum bemuhen die Insolvenzmasse so groB wie moglich zu halten, um den Glaubigern die bestmogliche Zufriedenstellung zu gewahrleisten. Bestenfalls geschieht dies dadurch, Umsatzsteuerforderungen soweit wie moglich als Insolvenzforderungen nach §38 InsO zu qualifizieren, um den Fiskus aus der Insolvenzquote zu befriedigen. Andernfalls, falls die Umsatzsteuerforderungen nicht den Status der Insolvenzforderungen erhalten und somit zu Masseverbindlichkeiten nach §55 InsO werden, sind die Forderungen des Staates vorweg aus der Insolvenzmasse zu 100 Prozent zu bezahlen. Dadurch schmalert sich die Insolvenzmasse zuwider der anderen Glaubiger. Der Fiskus ist gleichzeitig als Insolvenzglaubiger und Drittschuldner von der Umsatzsteuer in der Insolvenz betroffen. Einerseits verliert er seine Umsatzsteuerforderungen als Insolvenzglaubiger und andererseits schuldet er eventuell dem Insolvenzschuldner dessen Vorsteuererstattungbetrage.¹²

Um dabei dem Staat entgegen zu kommen, hat der V. Senat des BFH mit seiner Rechtsprechungslinie mit den Urteilen vom 29.01.2009, 09.12.2010 und 24.09.2014 dafur gesorgt, dass die Umsatzsteuer in den meisten Fallen dem Fiskus nicht verloren gehen. Das hat der V. Senat damit erreicht, dass Entgeltvereinnahmungen fur Leistungen vor Eroffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr als Insolvenzforderungen nach §38 InsO, sondern als Masseverbindlichkeiten nach §55 InsO deklariert werden. Mit diesem Schritt hat der V. Senat des BFH das Umsatzsteuerinsolvenzrecht, zugunsten der Staatskasse grundlegend neu konzeptioniert. Das Motiv des V. Senats des BFH zielt nicht nur darauf ab im Interesse des Staates zu handeln, sondern auch um die rechtliche Wahrung des Umsatzsteuersystems zu behalten. Dieser sieht vor, dass der Letztverbraucher als Steuertrager die Steuerschuld zu tragen, und das Unternehmen als Steuerschuldner bzw. Steuereinnehmer fur Rechnung des Staates zu agieren hat. Diese Sichtweise ist umsatzsteuersystematisch vertretbar, jedoch wird das Insolvenzrecht dadurch eingeschrankt. Nicht lediglich durch die Rechtsprechungen des V. Senats des BFH, sondern auch durch die Einfuhrung des §55 Abs.4 InsO durch den Gesetzgeber, wurde ein weiteres Fiskusprivileg geschaffen, dass dazu dienen soll, die Umsatzsteuerverbindlichkeiten, die vom „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalter begrundet werden als Masseverbindlichkeit zu qualifizieren.¹³

4. Stellung des Insolvenzschuldners und Insolvenzverwalters im Insolvenzverfahren

Mit der Eroffnung des Insolvenzverfahrens geht das Recht des Schuldners, das zur Insolvenzmasse gehorende Vermogen zu verwalten und uber es zu verfugen nach §80 Abs.1 InsO, auf den vom Insolvenzgericht ernannten Insolvenzverwalter uber.¹⁴ Trotzdem verliert der Insolvenzschuldner weder seine Rechts- noch seine Geschaftsfahigkeit. Er bleibt Eigentumer seines Vermogens, Glaubiger der zur Insolvenzmasse gehorenden Forderungen und Schuldner der Verbindlichkeiten der Insolvenzmasse. Nach §35 Abs.1 InsO beschrankt sich der Verlust der Verwaltungs- und Verfugungsbefugnis auf das zur Insolvenzmasse gehorende Vermogen, das insolvenzfreie Vermogen vom Insolvenzschuldner bleibt dagegen unberuhrt.¹⁵ Der Insolvenzschuldner bleibt auch im Insolvenzeroffnungsverfahren als auch nach Eroffnung des Insolvenzverfahrens Unternehmer fur umsatzsteuerrechtliche Zwecke nach §2 Abs.1 UStG.¹⁶ Deshalb steht ihm weiterhin die Qualifizierung zu, seine Umsatzsteuer nach vereinbarten oder vereinnahmten Entgelten zu berechnen. Ersteres ist die Soll-Versteuerung nach §13 Abs.1 Nr.1 a) UStG, hier entsteht die Steuer schon mit der Leistungserbringung, wahrenddessen die Steuer beim Ist-Versteuerer nach §13 Abs.1 Nr.1 b) UStG erst mit der Entgeltvereinnahmung entsteht.¹⁷ Infolge der Weiterfuhrung seiner Unternehmereigenschaft im Insolvenzverfahren, besteht weiterhin das Steuerschuldverhaltnis zwischen dem Unternehmer und dem Fiskus fort, sodass jegliche steuerrelevanten Tatbestande dem Insolvenzschuldner zuzurechnen sind.¹⁸ Jedoch muss anhand des Uberganges der Verwaltungs- und Verfugungsbefugnis nach §80 Abs.1 InsO der Insolvenzverwalter die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners nach §34 Abs.3 AO ubernehmen. Das beinhaltet die steuerlichen Buchfuhrungs- und Aufzeichnungspflichten nach §§140ff. AO sowie die Abgabe von Steuerklarungen und Steueranmeldungen, darunter der Umsatzsteuer-Voranmeldung gemaB §18 UStG.¹⁹ Die Verantwortlichkeit des Insolvenzverwalters endet erst mit der Fertigstellung aller steuerlichen Verpflichtungen und nicht mit der Aufhebung des Insolvenzverfahrens.²⁰ Soweit die Besteuerungsgrundlagen den insolvenzfreien Bereich betreffen, ist nicht der Insolvenzverwalter, sondern immer noch der Insolvenzschuldner dazu verpflichtet.²¹

5. Aufspaltung des Unternehmens in drei Unternehmensteile

Mit der Eroffnung des Insolvenzverfahrens kommt es zu einer Aufspaltung des Unternehmens in mehrere Unternehmensteile, zwischen denen einzelne umsatzsteuerrechtliche Berechtigungen und Verpflichtungen nicht miteinander verrechnet werden konnen. Dabei handelt es sich um den vorinsolvenzrechtlichen Unternehmensteil, die Insolvenzmasse und das vom Insolvenzverwalter freigegebene Vermogen.²² Trotz der Aufspaltung gilt der Grundsatz der Unternehmenseinheit. Zur Wahrung dieser reicht es aus, dass die Summe der fur alle Unternehmensteile insgesamt festgesetzten oder angemeldeten Umsatzsteuer der Umsatzsteuer fur das gesamte Unternehmen entspricht.²³

Der vorinsolvenzrechtliche Unternehmensteil betrifft die Umsatzsteueranspruche der Insolvenzglaubiger nach §38 InsO, die nur zur Insolvenztabelle gemaB §§174 ff. InsO angemeldet werden konnen. Der Unternehmensteil Insolvenzmasse beinhaltet die Masseverbindlichkeiten, die durch Steuerbescheid gegen den Insolvenzverwalter festgesetzt werden.²⁴ Die Steueranspruche, die gegen den Insolvenzschuldner personlich ohne insolvenzrechtliche Einschrankungen geltend zu machen sind, gehoren zum Unternehmensteil des freigegebenen Vermogens.

Diese Teilbereiche sind bei allen Umsatzsteuersachverhalten und damit auch bei der Zuordnung der dem Gesamtunternehmen zustehenden Berichtigungen zu beachten.²⁵

6. Abgrenzung zwischen Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten

Die ausschlaggebende Abgrenzung zwischen Insolvenzforderung und Masseverbindlichkeit beruht auf der unterschiedlichen Durchsetzbarkeit der Forderungen. Insolvenzforderungen nach §38 InsO werden ausschlieBlich zur Insolvenztabelle angemeldet und demzufolge nur entsprechend in Hohe der Insolvenzquote befriedigt. Dabei ist die Wahrscheinlichkeit eines Totalausfalles der Forderung auch gegeben. Masseverbindlichkeiten werden dagegen vorweg aus der Insolvenzmasse vollstandig beglichen. Hierbei konnen Haftungsanspruche gegen den Insolvenzverwalter personlich entstehen, falls diese nicht bedient werden. Liegt der Tatbestand bereits vor Verfahrenseroffnung, handelt es sich um eine Insolvenzforderung nach §38 InsO, erfolgt sie erst nach der Eroffnung des Insolvenzverfahrens, liegt eine Masseverbindlichkeit nach §55 InsO vor.²⁶ Dies war der Normalfall, bis die Grundnormen sich durch die Rechtsprechungen des BFH, hauptsachlich im Rahmen des §55 InsO betrachtlich verandert haben.²⁷

6.1 Insolvenzforderungen nach §38 InsO

Nach dem Wortlaut des §38 InsO zufolge sind Insolvenzforderungen Verbindlichkeiten, die im Zeitfenster bis zur Eroffnung des Insolvenzverfahrens entstanden sind. Folglich sind die Umsatzsteuerverbindlichkeiten, die bereits vor der Eroffnung des Insolvenzverfahrens begrundet waren als Insolvenzforderungen zu qualifizieren.²⁸

Die Insolvenzglaubiger konnen gemaB § 87 InsO ihre Insolvenzforderungen nur nach den Vorschriften uber das Insolvenzverfahren verfolgen. Demzufolge sind nach §251 Abs.3 AO Umsatzsteuerforderungen die als Insolvenzforderungen einzuordnen sind, nicht wahrend des Insolvenzverfahrens vom Finanzamt durch Steuerbescheide geltend zu machen.²⁹ Sie mussen diese nach §174 Abs.1 S.1 InsO wie auch alle anderen Insolvenzglaubiger schriftlich beim Insolvenzverwalter anmelden, der wiederrum tragt die offenen Forderungen nach §175 Abs.1 S.1 InsO in die Insolvenztabelle ein.³⁰ In diesem Fall werden die Insolvenzglaubiger in Hohe der Insolvenzquote befriedigt.³¹

6.2 Masseverbindlichkeiten nach §§53, 55 InsO

GemaB §53 InsO sind die Masseverbindlichkeiten, darunter die Kosten des Insolvenzverfahrens i.S. von §54 InsO und die sonstigen Masseverbindlichkeiten nach §55 InsO aus der Insolvenzmasse vorweg zu berichtigen.³² Letzteres betrifft bei der Abgrenzung zwischen Insolvenzforderung und Masseverbindlichkeit die Umsatzsteuer. Sie ist stufenweise gegliedert, §55 Abs.1 Nr.1 umfasst die Masseverbindlichkeiten die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begrundet werden, Abs. 2 enthalt die Masseverbindlichkeiten die vom „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter begrundet werden und abschlieBend beinhaltet Abs.4 die Masseverbindlichkeiten, die vom „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalter begrundet werden.

Fallen die Umsatzsteuerverbindlichkeiten unter die Masseverbindlichkeiten, so konnen schlieBlich die Finanzbehorden weiterhin ihre Anspruche im Insolvenzverfahren durch Steuerbescheid festsetzen.³³ Dieser muss an den Insolvenzverwalter gerichtet sein, zumal er durch sein Auftreten als Vermogensverwalter i.S.d. §34 Abs.3 AO zum Bekanntgabeadressat des Verwaltungsakts wird.³⁴ Im Insolvenzeroffnungsverfahren ist es beim „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter dementsprechend identisch, andererseits bei einem „schwachem“ vorlaufigen Insolvenzverwalter erfolgt die Bekanntgabe des Steuerbescheids beim Insolvenzschuldner selbst. Der „halbstarke“ vorlaufige Insolvenzverwalter gilt nur dann als Bekanntgabeadressat, solange er als Vermogensverwalter anzusehen ist.³⁵

Der Insolvenzverwalter bekommt eine neue Steuernummer, die sogenannte „Insolvenz- Steuernummer“³⁶ zugeteilt, um die Abgrenzung zwischen den nach Eroffnung des Insolvenzverfahrens mit denen vor Verfahrenseroffnung anfallenden Steuerverbindlichkeiten zu vereinfachen.³⁷ Masseverbindlichkeiten, die im Insolvenzeroffnungsverfahren begrundet wurden, werden in der Praxis erst auf den Stichtag der Eroffnung des Insolvenzverfahrens angesetzt, da dem „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalter keine Steuernummer vergeben wird. Folglich konnen entsprechende Steuererklarungen und deren Zahlungen erst dann eingereicht und geleistet werden, wenn das Verfahren eroffnet wurde. Aufgrund, dass dem „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter schon vor dem Insolvenzverfahren eine neue Steuernummer vergeben wird, kann er die notwendigen Anmeldungen im Eroffnungsverfahren erstellen und einreichen, trotzdem ist er nicht verpflichtet die als Masseverbindlichkeit qualifizierten Steuer noch vor Verfahrenseroffnung zu bezahlen.³⁸

Kommt es zum Abschluss des Insolvenzverfahrens, dann mussen die Masseverbindlichkeiten vorweg aus der Insolvenzmasse vollstandig bezahlt werden. Deckt die Insolvenzmasse nur die Kosten des Insolvenzverfahrens nach §54 InsO und reicht es nicht mehr fur die falligen sonstigen Masseverbindlichkeiten gemaB §55 InsO aus, so hat der Insolvenzverwalter dem Insolvenzgericht die Masseunzulanglichkeit nach §208 Abs.1 S.1 InsO anzuzeigen. In Anbetracht des §209 InsO, belegen die Kosten des Insolvenzverfahrens, darunter die Gerichtskosten und die Vergutung des Insolvenzverwalters den ersten Platz. Danach sind die Neumasseverbindlichkeiten, namlich die Verbindlichkeiten, die nach Anzeige der Masseunzulanglichkeit begrundet wurden und zum Schluss die Altmasseverbindlichkeiten zu begleichen.³⁹

6.2.1 Begriindiing von Masseverbindlichkeiten vom Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren nach §55 Abs.1 InsO

Der Insolvenzverwalter kann nach §55 Abs.1 Nr.1 InsO Verbindlichkeiten von nach Eroffnung des Verfahrens abgeschlossenen Rechtsgeschaften als Masseverbindlichkeiten begrunden.⁴⁰ Nach dem Wortlaut des §55 Abs.1 Nr.1 InsO sind die in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse entstandenen Verbindlichkeiten solche, die automatisch durch das Verhalten des Insolvenzverwalters entstehen. Darunter zahlen die Umsatzsteuerverbindlichkeiten, die bei einer Leistung an den Insolvenzverwalter Zustandekommen. Die Masseverbindlichkeiten die nach §55 Abs.1 Nr.2 InsO begrundet werden, zielen auf die Vertrage, bei denen der Insolvenzverwalter das Wahlrecht gemaB §§103ff. InsO anwenden kann. Fordert er die Erfullung des Vertrages an, so ist die daraus entstehende Umsatzsteuerverbindlichkeit eine Masseverbindlichkeit. Verweigert er andererseits die Erfullung, kann der Vertragspartner Schadensersatz wegen Nichterfullung des Vertrages, jedoch nur als Insolvenzglaubiger nach §38 InsO geltend machen.⁴¹

6.2.2 Begriindung von Masseverbindlichkeiten vom vorlaufigen Insolvenzverwalter im Insolvenzeroffnungsverfahren nach §55 Abs.2 und Abs.4 InsO

Die Insolvenzordnung unterscheidet zwei Grundtypen des vorlaufigen Insolvenzverwalters. Wird mit der Bestellung eines vorlaufigen Insolvenzverwalters gleichzeitig nach §21 Abs.2 S.1 Nr.2 Alt.1 InsO dem Schuldner ein allgemeines Verfugungsverbot auferlegt, geht gemaB §22 Abs.1 InsO die Verwaltungs- und Verfugungsbefugnis auf den vorlaufigen Insolvenzverwalter uber. In diesem Fall ist die Rede von einem „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter. Dieser begrundet Masseverbindlichkeiten nach §55 Abs.2 InsO. Wird lediglich ein Zustimmungsvorbehalt gewahrt, ist die Rede vom „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalter. GemaB §55 Abs.4 InsO kann er Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhaltnis als Masseverbindlichkeiten begrunden. Dieser ubernimmt im Wesentlichen eine Uberwachungs- und Kontrollfunktion. Werden Einzelermachtigungen vom Insolvenzgericht zugelassen, wird der „schwache“ zum „halbstarken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter.⁴²

6.2.2.1 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter nach §55 Abs.2 InsO

Bei nicht kooperativen Insolvenzschuldnern⁴³ wird nach §21 Abs. 2 Nr.2 Alt.1 InsO ein „starker“ vorlaufiger Insolvenzverwalter mit allgemeiner Verfugungsbefugnis vom Insolvenzgericht bestellt, so besitzt dieser nach §22 Abs.1 InsO die gleiche Rechtsstellung wie der endgultige Insolvenzverwalter und agiert somit auch als Vermogensverwalter i.S.d. §34 Abs.3 AO.⁴⁴ Folglich hat er auch die gleichen Pflichten zu leisten.⁴⁵ Jegliche Verbindlichkeiten die von ihm begrundet worden sind, gelten nach Eroffnung des Insolvenzverfahrens als Masseverbindlichkeiten.⁴⁶ Somit sind jegliche Umsatzsteuerverbindlichkeiten, die im Insolvenzeroffnungsverfahren unter der Leitung des „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalters begrundet werden nach §55 Abs.2 InsO als Masseverbindlichkeiten einzuordnen.⁴⁷

6.2.2.2 Begrundung von Masseverbindlichkeiten vom „schwachen“ und „halbstarken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter nach §55 Abs.4 InsO

Im vorlaufigen Insolvenzverfahren ist in der Praxis der Regelfall, dass ein „schwacher“ vorlaufiger Insolvenzverwalter i.S.d. §21 Abs.2 Nr.1 InsO mit einem Zustimmungsvorbehalt nach §21 Abs.2 Nr.2 Alt.2 InsO einberufen wird,⁴⁸ der im Gegensatz zum „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter nach §22 Abs.2 InsO keine Verfugungsbefugnis aufweist und somit kein Vermogensverwalter ist. Demzufolge ist er weder dazu gestattet noch verpflichtet, die steuerlichen Pflichten des Unternehmers zu erfullen.⁴⁹ Trotzdem ist er in der Lage Steuerverbindlichkeiten als Masseverbindlichkeiten nach §55 Abs.4 InsO zu deklarieren. Erbringt demzufolge der Insolvenzschuldner unter Beachtung des allgemeinen Zustimmungsvorbehalts eine umsatzsteuerliche Leistung, so ist die daraus entstehende Umsatzsteuer eine Masseverbindlichkeit.⁵⁰ Die Vorschrift des §55 Abs.4 InsO ist lediglich auf Verbindlichkeiten aus dem Steuerschuldverhaltnis anwendbar, Steuererstattungsanspruche und Steuervergutungsanspruche werden dagegen nicht erfasst.

Eingefuhrt wurde der Abs.4 des §55 InsO durch das Haushaltsbegleitgesetz mit Wirkung zum 01.01.2011, mit dem Ziel, die Ausnutzung der Rechtsstellung des „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalters, Insolvenzmasse zu Lasten des Fiskus durch aktive Gestaltungen zu generieren, zu unterbinden.⁵¹ Er ist nicht anwendbar fur die Handlungen des „starken“ vorlaufigen Insolvenzverwalters.⁵² Ebenfalls wie die Masseverbindlichkeiten, die gemaB §55 Abs.2 InsO begrundet werden, sind jeweils beide erst nach der Eroffnung des Insolvenzverfahrens durch Steuerbescheid festzusetzen.⁵³ In der Literatur wird die Neuregelung des §55 Abs.4 InsO stark kritisiert, sie sei rechtswidrig und wurde zu einer Privilegierung des Fiskus fuhren.⁵⁴

Werden dem „schwachen“ vorlaufigen Insolvenzverwalter durch das Insolvenzgericht zusatzliche Einzelermachtigungen aufgetragen, so handelt es sich um einen „halbstarken“ vorlaufigen Insolvenzverwalter. Fur die jeweiligen Einzelbefugnisse kann er Masseverbindlichkeiten nach §55 Abs.2 InsO, genauso wie ein „starker“ vorlaufiger Insolvenzverwalter begrunden.⁵⁵ Insoweit hat er aber die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners fur die an ihn ubertragenen Befugnisse zu erfullen, weil er im Rahmen dieser als Vermogensverwalter i.S.d. §34 Abs.3 AO agiert. Gleichzeitig kann er sowohl Masseverbindlichkeiten nach §55 Abs.4 InsO begrunden.⁵⁶

[...]

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¹ Vgl. Creditreform (2019), S.1

² Vgl. Todtmann (2020), WirtschaftsWoche online 02.01.2020

³ Vgl. Hielscher (2019), WirtschaftsWoche online 10.12.2019

⁴ Vgl. Creditreform (2019), S.3-4

⁵ Vgl. O.V. (2020), www.textilwirtschaft.de vom 02.01.20

⁶ Vgl. Sonnleitner (2017), Kap.1 Rn.1

⁷ Vgl. Heussen/Hamm (2016), Teil B. 2.Abschnitt Rn.5

⁸ Vgl. Kahlert (2011), DStR 2011, S.1973

⁹ Vgl. Sonnleitner (2017), Kap.1 Rn.12-15

¹⁰ Vgl. Buth/Hermanns (2014), 7. Teil §36, Rn.2

¹¹ Vgl. Seer (2016), DStR 2016, S.1289

¹² Vgl. Sonnleitner (2017), Kap.5 Rn.1-2

¹³ Vgl. Bisle (2011), GWR 2011, S.355

¹⁴ Vgl. Schmidt (2016), Anhang StR Rn.12

¹⁵ Vgl. Buth/Hermanns (2014), 7. Teil §36 Rn.7-10

¹⁶ Vgl. Farr (2005), 3. Teil Rn.363

¹⁷ Vgl. Beck/Depre (2017), Teil 10. §35 Rn.48

¹⁸ Vgl. BFH Urt. v. 28.06.2000 - V R 45/99, DStR 2000, S.2041

¹⁹ Vgl. Nerlich/Kreplin (2019), Teil B. §28 Rn.60

²⁰ Vgl. AEAO zu §251 (2019), Nr.4.2

²¹ Vgl. AEAO zu §251 (2019), Nr.4.2

²² Vgl. UStAE zu §17 (2019), Nr.17.1 Abs.11

²³ Vgl. BFH Urt. v. 28.06.2000 - V R 87/99, NZI 2001, S.56

²⁴ Vgl. BFH Urt. v. 09.12.2010 - V R 22/10, DStR 2011, S.722

²⁵ Vgl. BFH Urt. v. 24.11.2011 - V R 13/11, DStRE 2012, S.234

²⁶ Vgl. BFH Urt. v. 29.01.2009 - V R 64/07 DStR 2009, S.851

²⁷ Vgl. Beck/Depre (2017), Teil 10. §35 Rn.2

²⁸ Vgl. AEAO zu §251 (2019), Nr.5.1

²⁹ Vgl. BFH Urt. v. 13.05.2009 - XI R 63/07, DStR 2009, S.1645

³⁰ Vgl. AEAO zu §251 (2019), Nr.5.2

³¹ Vgl. Pape/Uhlenbruck/Voigt-Salus (2010), Teil IV. Kap.28 Rn.4-5

³² Vgl. AEAO zu §122 (2019), Nr.1.4.2

³³ Vgl. BFH Urt. v. 29.01.2009 - V R 64/07, DStR 2009, S.852

³⁴ Vgl. AEAO zu §251 (2019), Nr.6.1

³⁵ Vgl. Sonnleitner (2017), Kap.3 Rn.124-125

³⁶ Vgl. Nerlich/Kreplin (2019), Teil B. §28 Rn.61

³⁷ Vgl. Haase/Jachmann (2016), Teil 6. §11 Rn.1

³⁸ Vgl. Beck/Depre (2017), Teil 10. §35 Rn.4-5

³⁹ Vgl. AEAO zu §251 (2019), Nr.6.1

⁴⁰ Vgl. MuKoInsO/Hefermehl (2019), InsO §55 Rn.21

⁴¹ Vgl. Andres/Leithaus/Leithaus (2018), InsO §55 Rn.6-8

⁴² Vgl. Braun/Bohm (2020), InsO §22 Rn.3-4

⁴³ Vgl. Braun/Bohm (2020), InsO §21 Rn.13

⁴⁴ Vgl. Klein/Rusken (2018), AO §34 Rn.23

⁴⁵ Vgl. BFH, Beschl. v. 16.10.2009 - VIII B 346/04, BeckRS 2009, 25015694

⁴⁶ Vgl. §55 Abs.2 S.1 InsO

⁴⁷ Vgl. Farr (2005), 3.Teil Rn.379

⁴⁸ Vgl. Andres/Leithaus/Leithaus (2018), InsO §55 Rn.19

⁴⁹ Vgl. Beck/Depre (2017), Teil 10. §35 Rn.4

⁵⁰ Vgl. Reul/Heckschen/Wienberg/Litta (2018), §1 Rn.165-166

⁵¹ Vgl. BMF Schrb. v. 20.05.2015 - IV A 3, DStR 2015, S.1247

⁵² Vgl. Nerlich/Romermann (2019), InsO §55 Rn.121c

⁵³ Vgl. Sonnleitner (2017), Kap.3 Rn.93

⁵⁴ Vgl. Haase/Jachmann (2016), Teil 6. §11 Rn.15

⁵⁵ Vgl. BGH Urt. v. 18.07.2002 - IX ZR 195/01, NZI 2002, S.546

⁵⁶ Vgl. Sonnleitner (2017), Kap.3 Rn.22