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Die Paradise Papers. Die Steuertricks von Riesenkonzernen und mögliche Gegenmaßnahmen

Fachbuch 2018 73 Seiten

Jura - Steuerrecht

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

1 Einleitung

2 Aggressive Steuerplanung
2.1 Die Hintergründe der Paradise Papers
2.2 Vorstellung des Steuersparmodells NIKE

3 Maßnahmen zur Verhinderung
3.1 Auf internationaler Ebene
3.2 Auf europäischer Ebene
3.3 Auf nationaler deutscher Ebene

4 Fazit und Ausblick

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Verzeichnis sonstiger Quellen und Hilfsmittel

Anhang
Anhang 1: Übersicht des Nike Victory Coöoperatif U.A.
Anhang 2: Gegenüberstellung ausgewählter Steuersätze von den Niederlanden und Bermuda
Anhang 3: Jahresabschlüsse 2014-2016 der NEON B.V.
Anhang 4: OECD - AEOI: Status of Commitments
Anhang 5: OECD – Unterzeichnungen des MCAA

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1 - Globaler Steuersatz Nike

Abbildung 2 - Datenaustausch nach CRS

Abbildung 3 – Vorliegen eines hybriden Finanzinstrumentes

1 Einleitung

Durch die am 5. November 2017 veröffentlichten sogenannten Paradise Papers wurden die Diskussionen um ein effektiveres und konsequenteres Handeln gegen Steuerumgehung neu entfacht.[1] Das dritte Datenleak seit Frühjahr 2015 umfasst dabei ca. 13,4 Mio. zugespielte Dokumente, die größtenteils aus der Anwaltskanzlei Appleby stammen.[2] Sie wurden primär der Süddeutschen Zeitung zugespielt. Wie auch schon bei dem im April 2016 veröffentlichten Panama Papers fungierte das International Consortium of Investigative Journalists (ICIJ) als zentrale Koordinationsstelle der Recherchen.[3]

„Manchmal ist die Phantasie des Steuerzahlers größer als die Regelungskraft des Gesetzgebers.“[4]

Diese Arbeit soll aufzeigen, wie Steuerpflichtige ihre Steuerlast auf ein Minimum senken, wie dem auf gesetzgeberischer Ebene entgegengetreten werden kann und ob das o.g. Zitat des ehem. Bundesfinanzministers Wolfgang Schäubles daher zutrifft. Dabei befasst sich der erste Teil mit der Legitimität von Steueroasen und der Vorstellung des konkreten Steuervermeidungsmodells des Sportartikelherstellers Nike. Das Unternehmen Nike steht dabei exemplarisch für eine Vielzahl weltweit tätiger Unternehmen, die sich die Divergenzen der unterschiedlichen Steuersysteme zu Nutze machen.

In dem zweiten Teil werden ausgewählte Gegenmaßnahmen vorgestellt und mit Hinblick auf ihre Effektivität bewertet. Es existieren viele angestrebte und z. T. schon umgesetzte Projekte, die von internationalen, europäischen und nationalen Institutionen unterstützt werden. Im Rahmen der Vorstellung werden die Gemeinsamkeiten aber auch die Widersprüche der Vorhaben dargelegt. Auch ergeben sich aus der Übersetzung internationaler Vorgaben in nationales Recht Problemfelder. Diese sollen beleuchtet und Anwendungsempfehlungen ausgesprochen werden. In dem abschließenden Fazit wird dargestellt, inwieweit die beschriebenen Gegenmaßnahmen in einer Gesamtschau geeignet sind, in Zukunft Steuervermeidung zu verhindern oder zumindest einzuschränken.

2 Aggressive Steuerplanung

2.1 Die Hintergründe der Paradise Papers

2.1.1 Portrait der Anwaltskanzlei Appleby und das Verhältnis zu den Panama Papers

Die im Rahmen der Paradise Papers zugespielten Dokumente betreffen vor allem die Anwaltskanzlei Appleby, aber auch die Treuhandfirma Asiacity Trust. Die Journalisten der Süddeutschen Zeitung haben zudem interne Firmenregisterdaten von 19 Staaten erhalten und ausgewertet. Die unter dem Begriff der Paradise Papers zusammengefassten Veröffentlichungen basieren also streng genommen auf 21 verschiedenen Datensammlungen.[5]

Die Rechtsanwaltskanzlei Appleby wurde in den späten 1980er Jahren von dem Major Reginald Appleby in Bermuda gegründet. Heute beschäftigt die Kanzlei ca. 470 Mitarbeiter, darunter 60 Partner in zehn verschiedenen Büros auf der ganzen Welt. Die Niederlassungen befinden sich überwiegend in den Offshoregebieten wie auf den Bermudas, den britischen Jungferninseln, den Cayman Islands, Guernsey, die Isle of Man, Jersey, Mauritius und den Seychellen. Die Kanzlei gilt als eine der weltweit größten Anbieter von Offshore Rechtsdienstleistungen. Die einzelnen Niederlassungen wurden in den jeweiligen Ländern oft als Rechtsberatungskanzlei des Jahres ausgezeichnet.[6]

Ein Großteil der nun im Rahmen der Paradise Papers öffentlich gewordenen Dokumente stammt aus dieser Kanzlei. Es handelt sich dabei um ca. 6,8 Millionen Dokumente. Vorgeworfen wird der Kanzlei vor allem, keine angemessene Risikoanalyse von neuen Mandanten durchgeführt zu haben. So habe die Kanzlei auch sanktionierte Geschäftsleute betreut und Geschäfte veranlasst, bei denen die verwendeten Gelder nicht ausschließlich aus legalen Geschäften stammten.[7]

Die Panama Papers hingegen stützten sich auf eine einzelne Quelle, die ihnen mehr als 2,5 Terabyte Daten der Kanzlei Mossack Fonseca zuspielte.[8] Die Panama Papers sind also nach wie vor das bisher größte Datenleak. Im Gegensatz zu Mossack Fonseca galt Appleby hingegen als Branchenführer als besonders sorgfältig in Bezug auf Complianceregelungen.[9] Durch die Paradise Papers zeigt sich also gerade auch, dass selbst renommierte Kanzleien Defizite in der Identifizierung ihrer Mandanten haben.[10]

2.1.2 Die unscharfe Trennung von Legalität und Legitimität

Eine zentrale Erkenntnis der Paradise Papers ist, dass sich global agierende Unternehmen an alle Steuervorschriften halten und sich trotzdem einer Besteuerung entziehen können, die ihrer wirtschaftlichen Situation entspricht.[11] In diesem Zusammenhang wird den Unternehmen oft aggressive Steuerplanung vorgeworfen, die zwar rechtlich legal, nicht aber moralisch legitim sei.[12]

Unter aggressiver Steuerplanung versteht man das gezielte Ausnutzen gesetzlicher Regelungslücken, um Unternehmensgewinne nicht in den Ländern auszuweisen, in denen sie hauptsächlich erwirtschaftet wurden.[13] Es handelt sich also um unangemessene Gestaltungen, die ohne eine wirtschaftliche Begründung künstlich erschaffen werden, damit ein vom Gesetzeszweck nicht beabsichtigter Steuervorteil erreicht wird.[14] Die Grenze von legitimer Steuerplanung hin zur unangemessenen, nach § 42 AO missbräuchlicher, Steuergestaltung ist bisher unbestimmt.[15]

Der Begriff ist von der Steuerhinterziehung abzugrenzen. Steuerhinterziehung liegt vor, wenn der Steuerpflichtige unrichtige oder unvollständige Angaben macht.[16] Der Terminus weist aber viele Gemeinsamkeiten mit dem Begriff der Steuervermeidung auf. So wird unter Steuervermeidung zum einen vom Gesetzgeber gewollte Steuervergünstigungen und zum anderen Praktiken entgegen dem Gesetzeswillen verstanden.[17] Aggressive Steuergestaltung kann also als Unterbegriff der Steuervermeidung verstanden werden.

Es wird vertreten, dass Steuerplanung ein Teil der betriebswirtschaftlichen Planung eines Unternehmens sei, die nicht illegitim sein könne, solange sie sich an die gesetzlichen Vorschriften halte.[18] Die Komplexität und Unübersichtlichkeit des Steuerrechts erfordere zudem eine aktive Steuergestaltung.[19] Es liege daher an der Gesetzgebung, klare und bestimmte Regelungen zu implementieren, die die aggressive Form der Steuergestaltung unterbinden.[20]

Aus volkswirtschaftlicher Sicht, wird diese Auffassung durch das Prinzip moralischer Arbeitsteilung unterstützt. Diesem Prinzip zufolge ist es Aufgabe der Unternehmen, sich im Großen und Ganzen auf legale Gewinnmaximierung zu konzentrieren während es Aufgabe der Gesetzgebung ist, einen moralisch wünschenswerten gesetzlichen Rahmen für unternehmerische Aktivitäten zu schaffen.[21] Jedoch setzt dieses Prinzip zugleich voraus, dass die Gesetze objektiv geeignet sind, moralisch wünschenswerte Resultate zu erwirken und dass die Unternehmen diese vollständig im Sinne des Gesetzgebers befolgen. Letzteres bedeutet, dass gesetzliche Regelungen entweder keine Lücken aufweisen bzw. dass Unternehmen bestehende Lücken nicht ausnutzen.[22]

Die durch die Paradise Papers aufgezeigte Ausgangslage beschreibt hingegen, dass Unternehmen Gesetzeslücken zu ihrem Vorteil ausnutzen. Auch ist anzunehmen, dass keine vollkommene Gesetzgebung möglich ist, in der es keine Regelungslücken gibt.[23] Unter diesen Gesichtspunkten kann die Verantwortung für das Vorkommen von aggressiver Steuergestaltung nicht allein auf den Staat übertragen werden. Auch Unternehmen müssen die moralischen Grundwerte einer Gesellschaft beachten.

Das Bundesverfassungsgericht erkennt die Gleichmäßigkeit der Besteuerung als Grundgedanken des deutschen Steuerrechts an. Ungleiche Belastungen sowie ungleiche Begünstigungen sind demnach verboten.[24] Daraus folgt, dass Personen mit gleicher Leistungsfähigkeit gleich und Personen mit unterschiedlicher Leistungsfähigkeit unterschiedlich besteuert werden.[25] Dieses Prinzip bildet die Grundlage der moralischen Verpflichtungen, die Unternehmen befolgen sollten. In der Praxis unterscheiden sich die moralischen Ausprägungen von verschiedenen Anspruchsgruppen jedoch erheblich.[26] Somit wird eine präzise Trennung zwischen moralischem und unmoralischem Verhalten oft nicht möglich sein und kann in dieser Weise auch nicht von den Unternehmen erwartet werden. Auch im Sinne der Rechtssicherheit wäre es daher wünschenswert, wenn auch in Zukunft bei der Beurteilung steuerlicher Gestaltungen auf ihre Legalität und nicht auf ihre Legitimität abgestellt wird.

2.1.3 Die Definition und Bewertung von Basisgesellschaften

Der Großteil der durch die Paradise Papers veröffentlichten aggressiven Steuerplanungsmodelle beruht auf dem Einsatz von Basis- bzw. Domizilgesellschaften. Eine Domizilgesellschaft liegt vor, wenn die Gesellschaft nach dem jeweiligen Recht ihres Sitzstaates zwar anerkannt wird, jedoch keine wirtschaftliche Tätigkeit in diesem Staat ausübt.[27] Ein Hinweis für das Vorliegen einer solchen Gesellschaft ist gegeben, wenn die Person des geschäftsführenden Organs eine Vielzahl von leitenden Positionen in anderen Gesellschaften und womöglich auch in anderen Branchen innehält.[28] Der synonym verwendete Begriff der Briefkastengesellschaft leitet sich aus der Tatsache ab, dass die Gesellschaften häufig über kein eigenes Personal oder Büroräume verfügen und daher lediglich einen Briefkasten unterhalten.[29]

Basisgesellschaften sind jedoch nicht per se illegal.[30] Das zeigt sich m. E. in Deutschland eindeutig in der Anerkennung einer GmbH & Co. KG. Diese Typenvermischung hat ihren Ursprung in der Zusammenführung von Haftungs- und Steuervorteilen.[31] Die Komplementär-GmbH verfügt weiterhin meist über keinen eigenen Geschäftsbetrieb.[32] Dennoch wird sie handels- und steuerrechtlich anerkannt.[33] Nach Meinung des Gesetzgebers sind ausländische Basisgesellschaften allerdings typischerweise mit der Verschleierung von Finanzströmen und Vermögensverhältnissen verbunden, was ihre Legalität in Frage stellt.[34]

Innerhalb der EU sind Basisgesellschaften aufgrund der Niederlassungsfreiheit aus Art. 49 AEUV einerseits ebenfalls anzuerkennen.[35] Der EuGH gesteht den Mitgliedsstaaten andererseits aber das Recht zu, Klauseln zur Verhinderung von Gestaltungsmissbrauch zu implementieren, auch wenn diese die geltenden Grundfreiheiten negativ beeinflussen.[36] Er stellt jedoch hohe Anforderungen an solche Klauseln. Insbesondere ist selbst dann kein Missbrauch anzunehmen, wenn die Wahl des Sitzstaates darauf beruht, von den dortigen günstigeren Vorschriften zu profitieren und die Gesellschaft dort keine unternehmerische Tätigkeit entfaltet.[37]

Bei Basisgesellschaften ist weiterhin üblich, dass sie der Einkünfteverlagerung in Niedrigsteuerländern dienen.[38] Praxisrelevant ist daher besonders der Bezug zu Drittstaaten. Demnach ist eine Unangemessenheit der Gestaltung mittels einer Basisgesellschaft wohl anzunehmen, wenn der inländische Steuerpflichtige seine unternehmerischen Interessen im Inland über eine ausländische Gesellschaft mit minimaler Substanz leitet.[39] Ein Missbrauch kann sich in diesem Fall aus § 42 AO ergeben.

2.2 Vorstellung des Steuersparmodells NIKE

2.2.1 Nike Unternehmensstruktur

Die NIKE Inc. wurde 1967 im US-Bundesstaat Oregon gegründet. Die Haupttätigkeit des Unternehmens umfasst das Design, die Entwicklung, die Vermarktung und den weltweiten Vertrieb von Sportschuhen, -bekleidung, -ausrüstung und -zubehör. Der Vertrieb erfolgt dabei über den Einzelhandel, NIKE eigene Verkaufsstellen, die offizielle Website (www.nike.com) sowie anderen unabhängigen oder lizensierten Verkaufsstellen.[40] Im Jahresabschluss per 31.03.2016 wies die NIKE Inc. einen Umsatz von 32.376 Millionen US-Dollar aus, davon wurden rund 53 % außerhalb von Amerika generiert.[41] Das Ergebnis nach Steuern betrug in diesem Geschäftsjahr 3.76 Millionen US-Dollar, der effektive Steuersatz lag bei 18,70 %.[42]

Für den West-, Ost- und Zentraleuropäischen Markt unterhält die NIKE Inc. in Hilversum in den Niederlanden eine Hauptniederlassung. Diese Niederlassung erfüllt laut NIKE Inc. unter anderem Markenfunktionen für nichtamerikanische Geschäfte.[43] In Deutschland besteht lediglich eine Gesellschaft mit dem Namen NIKE Deutschland GmbH.[44] Sie wurde am 17.03.2004 gegründet.[45] Ihr Unternehmenszweck besteht allein in Vermittlungstätigkeiten zwischen dem Einzelhandel und der NIKE European Operations Netherlands B.V. (Neon) und der Converse Netherlands B.V. Diese Gesellschaften gehören zu der Holdinggesellschaft Nike Victory Coöperatief. Wie im Anhang Nr. 1 dargestellt, vereint sie unter ihrem Dach vier Tochtergesellschaften, elf Enkelgesellschaften, sieben Urenkelgesellschaften und eine Ururenkelgesellschaft.

Die Umsätze der NIKE -Gruppe in Deutschland werden ausdrücklich bei den niederländischen Gesellschaften realisiert.[46] Die Nike Deutschland GmbH erhielt für diese Dienste im Geschäftsjahr 2015/2016 Provisionen in Höhe von ca. 76,4 Millionen Euro und zahlte in Deutschland 3,8 Millionen Euro Steuern.[47]

2.2.2 Das Steuersparmodell bis 2013

Laut den Paradise Papers übertrug NIKE ab 2007 die Nutzungsrechte für ihre Firmenlogos auf Gesellschaften auf den Bermudas.[48] Der Tochtergesellschaft Nike International Ltd. wurden dabei nebst anderer Nutzungsrechte vor allem die Rechte an dem bekannten „Swoosh“ Firmenlogo übertragen.[49] Über die Jahre 2010, 2011 und 2012 stellte die Nike International Ltd. dem europäischen Nike Hauptsitz in den Niederlanden für die Nutzung des Firmenlogos 3,86 Mrd. US-Dollar in Rechnung.[50] Die Nike International Ltd. verfügte den Recherchen nach zu keinem Zeitpunkt über Büroräume oder Personal.[51]

Die niederländischen Gesellschaften NEON und die NIKE Retail befanden sich zu der Zeit laut den Paradise Papers in einer Steuergemeinschaft.[52] Gemeint ist damit wohl eine Organschaft nach Art. 15 ff. des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes. Diese ermöglicht, Gewinne und Verluste zwischen Mutter- und Tochtergesellschaften zu konsolidieren, vorausgesetzt die Muttergesellschaft hält mind. 95 % der Anteile an der Tochtergesellschaft, sie haben das gleiche Geschäftsjahr und sie wenden die gleichen Gewinnermittlungsvorschriften an.[53] Die Rechtsform der NEON und der Nike Retail ist die der B.V. und entspricht einer Kapitalgesellschaft.[54] Durch die Organschaft wirkten sich die hohen Lizenzzahlungen auf die Gewinne aller der an der Organschaft beteiligten Gesellschaften aus. Sie mindern die Steuerbemessungsgrundlage und somit auch die Steuerbelastung in den Niederlanden. Diese wird nach Art. 22 des niederländischen Körperschaftsteuergesetzes bis 200 000 Euro mit 20 %, danach mit 25 % vergleichsweise hoch versteuert. Die Niederlande erhebt jedoch keine Quellensteuer auf die gezahlten Lizenzgebühren, sodass die Zahlungsströme auf die Bermudas unversteuert vorgenommen werden können.[55] Daher zählt die Zwischenschaltung einer niederländischen CV, auch „Dutch Sandwich“ genannt, zu einer der am häufigsten verwendeten Methoden, Gewinne aus der EU zu verlagern.[56]

Auf den Bermudas beträgt der Unternehmenssteuersatz 0 %.[57] So können hohe Gewinne unversteuert im Ausland angesammelt werden. Das amerikanische Steuerrecht erkennt dabei die Abschirmwirkung der ausländischen Kapitalgesellschaft an, dieser Steuerstundungseffekt endet jedoch regelmäßig mit Ausschüttung an die US-Muttergesellschaft, da diese steuerpflichtige Dividenden darstellen.[58] Der Quellensteuersatz auf den Bermudas beträgt dabei 0 %.[59] Vorstellbar ist, die Gewinne dann über kurzfristige Darlehen an Muttergesellschaft in die USA zurückzuführen, da reguläre Darlehen als fiktive Dividende der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegen.[60] Der Abbildung 1 weiter unten zufolge gelang es dem NIKE Konzern, die Steuerbelastung von ca. 35 % in 2006 um 10 Prozentpunkte auf ca. 25 % in 2008 zu senken.

2.2.3 Die C.V./B.V.-Struktur heute

Aus dem Datenleak geht weiterhin hervor, dass in 2014 große Umstrukturierungsmaßnahmen vorgenommen wurden. Auslöser war die in dem Jahr abgelaufene Absprache mit der niederländischen Steuerbehörde, das oben dargestellte Konstrukt anzuerkennen.[61] Solche Absprachen in Form von steuerlichen Vorbescheiden sind in den Niederlanden möglich und betreffen regelmäßig die Anerkennung von Verrechnungspreisen.[62]

Die Umsätze innerhalb Europas werden nach wie vor in den Niederlanden generiert. Dies zeigt sich durch den Jahresabschluss der NEON.[63] Im Jahr 2016 erwirtschaftete sie einen Umsatz von 8.401.307 TEUR. Das Ergebnis vor Steuern beläuft sich hingegen lediglich auf 1.152.287 TEUR. Auffällig ist vor allem die Position „Kosten des Umsatzes“, die in 2016 ca. 59,2 % des Gesamtumsatzes entspricht. Laut den Paradise Papers hält nun eine niederländische Gesellschaft namens Nike Innovate C.V. die Nutzungsrechte der Nike-Logos inne.[64] Die NEON und die Converse Netherlands B.V. zahlen ab 2014 hohe Lizenzgebühren für die Nutzung der Logos an die Nike Innovate C.V.[65] Diese Zahlungen könnten die Position „Kosten des Umsatzes“ erklären.

Die Unternehmensaktivitäten der Nike Innovate C.V. werden im offiziellen Unternehmensprofil des niederländischen Handelsregisters als Leasingaktivitäten von nicht finanziellen immateriellen Vermögenswerten sowie Finanzholdingaktivitäten klassifiziert. Gegründet wurde sie am 28.02.2014 mit einem Stammkapital von 1 US-Dollar. Sie beschäftigt bis heute keine Mitarbeiter. Ihr Anteilseigner bzw. Partner ist eine Nike Revolution C.V mit Adresse in Oregon, USA. Auch alle Bevollmächtigten sind mit einer amerikanischen Adresse angegeben.[66] Nach einer Kette von hintereinandergeschalteten C.V. führen die Beteiligungsverhältnisse zu der Nike Holding in Delaware, USA.[67]

Die Nike Innovate wird in der Rechtsform einer C.V. betrieben. Die Abkürzung C.V. steht für „Commanditaire Vennootschap“, die Rechtsform entspricht einer deutschen Kommanditgesellschaft.[68] Eine C.V. ist als handelsrechtliche Variante der „maatschap“, der Grundform der niederländischen Personengesellschaften, nicht rechtsfähig.[69] Sie unterliegt selbst nicht der Körperschaftsteuer, der Gewinn wird demnach den Anteilseignern der Gesellschaft zugerechnet.[70] Im Falle der Nike Innovate C.V. wären also die in Amerika ansässigen Partner steuerpflichtig.

Die vorliegende C.V./B.V.-Struktur ist häufig bei US-Inbound-Investitionen anzutreffen.[71] Das Modell profitiert von einem Qualifikationsunterschied ein und derselben Gesellschaft in unterschiedlichen Ländern. Eine solche sog. hybride Gesellschaft kann in dem einem Land nach Kapitalgesellschaftsgrundsätzen und in dem anderen Land nach Personengesellschaftsgrundsätzen behandelt werden.[72]

In Deutschland bestimmt sich das anwendbare Recht bei Gesellschaften nach der Sitztheorie, also nach dem Recht des Staates, in dem sich die Hauptverwaltung der Gesellschaft befindet.[73] Ein Sitz in den USA nach deutschen Grundsätzen wäre denkbar, da ihre Anschrift und die ihrer Verfügungsberechtigter dort belegen ist.[74] Die USA bestimmt die Nationalität einer Gesellschaft jedoch nach der sog. Gründungstheorie, also nach dem Staat ihrer Gründung.[75] Daher behandelt die USA die C.V. als niederländische und somit ausländische Gesellschaft. Mit der Einführung der sog. „check-the-box-regulations“ besteht gem. Regs. § 301.7701-3(a) für bestimmte ausländische Rechtsträger die Möglichkeit durch Ankreuzen selbst zu entscheiden, ob sie für amerikanische Besteuerungszwecke als transparent oder intransparent behandelt werden.[76] Dieses Wahlrecht steht gewerblichen Unternehmen zu, die nicht als Muss-Kapitalgesellschaft („per-se-corporations“) einzuordnen sind.[77] Der Definition und den Musterbeispielen aus Regs. § 301.7701-3 zufolge, ist nur die niederländische „Naamloze Vennootschap“ zwangsweise als Kapitalgesellschaft zu behandeln. Diese ist mit einer deutschen Aktiengesellschaft vergleichbar.[78] Durch die Negativabgrenzung fällt einer niederländischen C.V. demnach das Optionsrecht zu. Um die Vorteile der hybriden Gesellschaft wahrzunehmen, wird in der C.V./B.V. Struktur in der Regel zu einer intransparenten Besteuerung optiert.[79] Auch hier erkennt die amerikanische Steuerbehörde folglich die Abschirmwirkung der C.V. an und sieht das Besteuerungsrecht für die Unternehmenssteuern in den Niederlanden.

Der eine Staat gewährt dem jeweils anderen das Besteuerungsrecht, sodass die Gewinne der Nike Innovate C.V. im Ergebnis unversteuert in den Niederlanden bleiben. Es handelt sich wie bei dem Modell bis 2013 zunächst um einen Steuerstundungseffekt, da eine Besteuerung bei späterer Gewinnausschüttung erfolgen würde.[80] Das Besteuerungsrecht für Dividenden steht gem. Art. 10 Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen den Niederlanden und den USA dem Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers zu, hier also den USA. Dem Staat der ausschüttenden Gesellschaft, also der Niederlande, steht lediglich gem. Absatz 2 ein Quellenbesteuerungsrecht von 5 % zu, wenn der Dividendenempfänger mind. 10 % der Stimmrechte an der ausschüttenden Gesellschaft hält. In den USA könnte auch hier die Dividendenbesteuerung durch die Vergabe kurzfristiger Darlehen oder ähnlicher Konstruktionen umgangen werden. Wie die folgende Abbildung Nr. 1 zeigt, betrug der effektive Unternehmenssteuersatz in 2016 nach Implementierung der C.V./B.V.-Struktur weniger als 20 %.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1 - Globaler Steuersatz Nike

Quelle: Bowers, S. in: ICIJ, How Nike Stays One Step Ahead of the Regulators, S. 2-3.

Bei Betrachtung der vorliegenden Strukturen stellt sich die Frage, warum die betroffenen Staaten diese Konstrukte und Modelle durch ihre Gesetzgebung begünstigen. Diese Konstellationen bestehen schon seit Jahren, daher ist mehr von einer politisch gewollten Wettbewerbsmaßnahme als von einer ungewollt lückenhaften Gesetzgebung auszugehen.[81] Erst kürzlich bestätigte der EuGH seine Auffassung, dass nationale und selektive Regelungen zur Steuervergünstigung eine staatliche Beihilfe n. Art. 107 AEUV darstellen können.[82] So bewertete die Europäische Kommission die steuerlichen Vorscheide, auch Tax Rulings genannt, der Niederlande gegenüber Starbucks, Luxemburgs gegenüber Amazon und auch seitens Irlands gegenüber Apple als steuerliche Beihilfe, die nun von den Unternehmen zurückzufordern sind.[83] Andererseits locken die Staaten mit diesen Systemen Unternehmen und Kapital in ihre Hoheitsgebiete, sodass ihre Wirtschaftsleistung zu einem beachtlichen Teil von der Finanzdienstleistungsbrache abhängt.[84] Auch durch die niedrigen Steuersätze würden einige Länder aufgrund der großen Anzahl der Unternehmen mehr Steuereinnahmen verbuchen als noch mit hohen Steuersätzen.[85]

3 Maßnahmen zur Verhinderung

3.1 Auf internationaler Ebene

3.1.1 Common Reporting Standard – CRS

3.1.1.1 Hintergrund und Verabschiedung

Vor dem Hintergrund der Implementierung von dem Foreign Account Tax Compliance Act (FACTA)[86] zwischen Deutschland und den USA entwickelte die OECD und auf Initiative der G20 und der G8 ein multilaterales Melderegime von Bankdaten, den Common Reporting Standard (CRS).[87] Bis November 2017 haben sich bereits 146 Staaten zu dem CRS-System bekannt, 49 davon wollen den Datenaustausch ab 2017 beginnen. Auch Deutschland gehört zu diesen sog. „Early-Adapters“.[88] Um Effizienz zu gewährleisten und die Befolgungskosten für Finanzinstitute gering zu halten, weist der CRS starke Parallelen zum FACTA auf.[89] Die Vorschläge der OECD umfassen zudem ein Muster eines bilateralen Abkommens zwischen den Teilnehmerstaaten, dem „Mulitlateral Competent Authority Agreement“ (MCAA). Es handelt sich dabei um eine Rahmenvereinbarung zwischen den Behörden, die die nötige Infrastruktur und die Vertraulichkeit der Informationen festlegt.[90] Mit Stand von 15. Januar 2018 haben das MCAA bereits 98 Staaten unterzeichnet und sich einem Informationsaustausch ab September 2017 bzw. 2018 verpflichtet.[91]

Verpflichtend für die EU-Mitgliedsstaaten wurde der CRS durch eine Ergänzung der bestehenden Amtshilferichtlinie.[92] Durch das Gesetz zu der Mehrseitigen Vereinbarung vom 29. Oktober 2014 zwischen den zuständigen Behörden über den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten[93] und dem Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz[94] wurde der CRS in nationales Recht übersetzt. Das Melderegime ersetzt die EU-Zinsrichtlinie, die ab Geltung des CRS in 2016 nicht mehr anzuwenden ist.[95]

3.1.1.2 Funktionsweise des CRS

Im Kern sieht der CRS vor, Finanzinstitute zur Meldung bestimmter Konten bei der jeweils nationalen zuständigen Behörde zu verpflichten. Diese tauschen im Anschluss die Daten mit anderen Steuerbehörden aus.[96] Ziel ist es, die Kontoinhaber und ggf. deren mögliche Steuerpflicht in anderen Ländern zu erkennen und die Konten diesem Staat anzuzeigen.[97] Im Vorfeld muss daher geprüft werden, welche Finanzinstitute meldepflichtig sind und welche Maßnahmen sie zur Identifizierung der Kontoinhaber vornehmen müssen.

Meldepflichtige Finanzinstitute werden Section VIII lit. A Nr. 1-8 des CRS definiert. Demnach sind zunächst alle teilnehmenden Finanzinstitute meldepflichtig, wenn keine Befreiung vorliegt. Unter die Befreiungsvorschrift fallen gem. Section VIII lit. B unter anderem staatliche Rechtsträger, Altersvorsorgefonds, Trusts und Unternehmen, bei denen nur ein geringes Risiko zur Beihilfe zur Steuerhinterziehung besteht und die Parallelen zu den genannten Ausnahmen aufweisen. Ein Finanzinstitut ist gem. Section VIII lit. A Nr. 2 teilnehmend, wenn es seinen Sitz oder eine Filiale in einem der teilnehmenden Staaten hat. Unter den Begriff Finanzinstitut fallen Einlagen- und Verwahrinstitute sowie Investitions- und Versicherungsgesellschaften. Deutsche Kreditinstitute werden regelmäßig unter diesen weiten Anwendungsbereich fallen, da ihre Haupttätigkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 5 KWG in Einlagen- und Depotgeschäften besteht. Zur Identifizierung der Konten als meldepflichtig unterteilt der CRS die Konten in vier Kategorien. Es bestehen demnach unterschiedliche Identifizierungsverfahren für Bestands- und Neukonten von Privatpersonen und für Bestands- und Neukonten von Gesellschaften.[98]

Die Bestandskonten von Privatpersonen werden weiterhin in Lower-Value-Accounts und High-Value-Accounts unterteilt, wobei gem. Section VIII lit. C Nr. 14 CRS ein Konto mit einem Wert von < 1 Million US-Dollar als Lower-Value-Account zu klassifizieren ist. Bei diesen Konten beschränkt sich die Indiziensuche für eine steuerliche Ansässigkeit auf die dem Finanzinstitut bereits elektronisch vorliegenden Unterlagen, Section III lit. B. Bei High-Value-Accounts weitet sich die Indiziensuche neben den elektronisch vorliegenden Unterlagen auch auf Unterlagen in Papierform aus, Section III lit. C Nr. 2. Den Ergebnissen der Indiziensuche geht jedoch immer das Wissen des Kundenbetreuers vor, Section III lit B Nr. 4.

Die Due Diligence-Prüfung für Neukonten von Privatpersonen sieht eine Selbstauskunft gem. Section IV lit. A vor. Diese Selbstauskunft muss Angaben über die steuerliche Ansässigkeit des Kontoinhabers enthalten und einer Angemessenheitsprüfung standhalten. Das Finanzinstitut ist verpflichtet, eine neue Selbstauskunft gem. Section IV lit. C anzufordern, wenn ihm Hinweise auf Fehlerhaftigkeit oder Unglaubwürdigkeit vorliegen.

Für Bestandskonten von Gesellschaften mit einem Wert von < 250 T US-Dollar besteht gem. Section V lit. A ein Wahlrecht des Finanzinstitutes zur Identifizierung. Bei allen anderen Konten ist gem. Section V lit. C zu prüfen, ob das Konto einer meldepflichtigen Gesellschaft selbst oder einer Non-Financial-Entity (NFE) gehört, welche von einer meldepflichtigen Person beherrscht wird. Ob eine Gesellschaft meldepflichtig ist, ist anhand vorhandener Unterlagen gem. Section V lit. D Nr. 1 zu prüfen. Der Gesellschaft wird dabei die Möglichkeit einer Selbstauskunft als Gegenbeweis eingeräumt. In dem Falle einer NFE ist zu prüfen, ob eine passive oder eine aktive NFE vorliegt. Eine NFE ist jeder Rechtsträger, der kein Finanzinstitut ist.[99] In jedem Falle ist jedoch eine Selbstauskunft der Gesellschaft einzuholen. Davon ausgenommen sind nur Gesellschaften, bei denen das Finanzinstitut im Besitz von Informationen ist oder diese öffentlich zugängig sind, die auf eine aktive Geschäftstätigkeit hinweisen, Section V lit. D Nr. 2. Es wird angenommen, dass grundsätzlich eine passive NFE vorliegt, wenn nicht besondere Merkmale einer aktiven NFE vorliegen. So sollen wirtschaftlich aktive Gesellschaften keiner aufwändigen Prüfung unterzogen werden, weil man hinter ihnen in der Regel keine Steuerhinterzieher vermutet.[100]

Der Prüfungsprozess bei Neukonten von Gesellschaften ähnelt dem der Bestandskonten von Gesellschaften bis auf die Tatsache, dass die Prüfung der Meldepflicht der Gesellschaft selbst zwingend anhand einer Selbstauskunft zu erfolgen hat.

Die so klassifizierten Konten unterliegen nur der Meldepflicht, wenn sie einer meldepflichtigen Person gehören, Section VIII lit. D Nr.1. Eine Person ist gem. Section VIII lit. D Nr.5 meldepflichtig, wenn sie in einem der Abkommensländer ansässig ist. Der Gang des Prüfverfahrens sowie der Informationen wird durch die folgende Abbildung dargestellt.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2 - Datenaustausch nach CRS

Quelle: Eigene Darstellung

Ergibt die Due Diligence Prüfung, dass ein meldepflichtiges Konto vorliegt, hat das Finanzinstitut unter anderem Name, Adresse, Geburtsort bei natürlichen Personen, Kontonummer und den Kontostand an die Finanzverwaltung weiterzuleiten, Section I lit. A. In Deutschland sind diese Daten gem. § 6 Abs. 3 FKAustG bis zum 31.07. des Folgejahres an das Bundeszentralamt für Steuern zu übermitteln, welches die Informationen dann gem. § 2 FKAustG an die ausländischen Finanzverwaltungen weiterleitet. In Ergänzung zu den OECD Vorschlägen hat der deutsche Gesetzgeber eine Bußgeldvorschrift in § 28 FKAustG aufgenommen, wonach eine Pflichtverletzung ein Ordnungsgeld von bis zu 50.000 € nach sich ziehen kann.

[...]


[1] Vgl. Newsdienst Compliance 2017, 51011.

[2] Vgl. Newsdienst Compliance 2017, 51011.

[3] Vgl. Süddeutsche Zeitung, Das ist das Leak, S. 7.

[4] Wolfgang Schäuble in: FOCUS Nr. 46, (2011).

[5] Vgl. Süddeutsche Zeitung, Das ist das Leak, S. 6.

[6] Vgl. Appleby: About Appleby, https://www.applebyglobal.com/about/, zuletzt abgerufen am 13.03.2018.

[7] Vgl. Gamperl, E./, Obermaier, F./ Obermayer, B./, Richter, N., Wormer, V. in: Süddeutsche Zeitung, Die Firma, S.2.

[8] Vgl. Obermayer, B./ Obermaier, F., (2016), Panama Papers, S. 308.

[9] Vgl. Tagesanzeiger, Datenleck enthüllt heikle Schweizer Geschäfte, S. 4.

[10] Vgl. Tagesanzeiger, Datenleck enthüllt heikle Schweizer Geschäfte, S. 5.

[11] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S.15.

[12] Vgl. Blumers, W., (2013), BB S. 2785 (2785).

[13] Vgl. Kohnz, C., (2017), Rn. 19.

[14] Vgl. Blumers, W., (2013), BB S. 2785 (S. 2787).

[15] Vgl. Blumers, W., (2013), BB S. 2785 (S. 2785).

[16] Vgl. Ratschow in: Klein, AO, § 42, Rn. 15.

[17] Vgl. Kohnz, C., (2017), Rn. 19.

[18] Vgl. Jacobs, O. / Endres, D. / Spengel, C., (2016), S. 891.

[19] Vgl. Blumers, W., (2013), BB S. 2785 (S. 2785).

[20] Vgl. Jacobs, O. / Endres, D. / Spengel, C., (2016),S. 892; Blumers, W., (2013),
BB S. 2785 (2786).

[21] Vgl. Witt in: Nienhüser/ Schmiel, (2017), S. 253.

[22] Vgl. Witt in: Nienhüser/ Schmiel, (2017), S. 258.

[23] Vgl. Witt in: Nienhüser/ Schmiel, (2017), S. 259.

[24] Vgl. BVerfG, Beschl. v. 15.12.2015 - 2 BvL 1/12, IStR 2016, S. 191 (S. 202).

[25] Vgl. Heitfeldt/ Schmiel in: Nienhüser/ Schmiel, (2017), S. 96.

[26] Vgl. Rybnikova/ Hüsing in: Nienhüser/ Schmiel, (2017), S.161.

[27] Vgl. Beckschäfer, S., (2017), ZRP S. 41 (S. 41).

[28] Vgl. BFH, Urt. vom 30.07.2003 – VII R 45/02, BeckRS 2003, 24000276.

[29] Vgl. Merten, H.-L, (2017), S. 127.

[30] Vgl. Baum, M., (2016), NWB S. 3440 (S. 3440).

[31] Vgl. Liebscher in: Reichert, GmbH & Co. KG, § 1, Rn. 11.

[32] Vgl. Bauer, L., (2017), StuB S. 609 (S. 614).

[33] Vgl. Liebscher in: Reichert, GmbH & Co. KG, § 1, Rn. 16.

[34] Vgl. Deutscher Bundestag, Drucksache 18/11132, S. 1.

[35] Vgl. Hummel in: Gosch, KStG, § 1, Rn. 110.

[36] Vgl. EuGH, Urt. V. 30. 9. 2003 - C-167/01, BKR 2003 S. 903 (S. 908).

[37] Vgl. EuGH, Urt. V. 30. 9. 2003 - C-167/01, BKR 2003 S. 903 (S. 907, 908).

[38] Vgl. Jacobs, O. / Endres, D. / Spengel, C., (2016), S.399.

[39] Vgl. Jacobs, O. / Endres, D. / Spengel, C., (2016), S.405.

[40] Vgl. NIKE, (2016), Geschäftsbericht, S. 57.

[41] Vgl. NIKE, (2016), Geschäftsbericht, S. 58, 72.

[42] Vgl. NIKE, (2016), Geschäftsbericht, S. 75.

[43] Vgl. NIKE, (2016), Geschäftsbericht, S. 69.

[44] Vgl. Registerportal, Unternehmensträgerdaten Nike Deutschland GmbH.

[45] Vgl. Bundesanzeiger, Nike Deutschland GmbH, Jahresabschluss 2006.

[46] Vgl. Bundesanzeiger, Nike Deutschland GmbH, Jahresabschluss 2015/2016.

[47] Vgl. Bundesanzeiger, Nike Deutschland GmbH, Jahresabschluss 2015/2016.

[48] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It,S. 12.

[49] Vgl. Bowers, S. in: ICIJ, How Nike Stays One Step Ahead of the Regulators, S. 3.

[50] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S.13.

[51] Vgl. Bowers, S. in: ICIJ, How Nike Stays One Step Ahead of the Regulators,S. 2.

[52] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S.13.

[53] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. XII Rn. 9.

[54] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. I Rn. 1.

[55] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. XII Rn. 53.

[56] Vgl. Pinkernell, R, (2013), IStR S. 180 (183).

[57] Vgl. dazu Anhang Nr. 2: Gegenüberstellung ausgewählter Steuersätze von den Niederlanden und Bermuda.

[58] Vgl. Pinkernell, R, (2013), IStR S. 180 (S. 180).

[59] Vgl. dazu Anhang Nr. 2: Gegenüberstellung ausgewählter Steuersätze von den Niederlanden und Bermuda.

[60] Vgl. Pinkernell, R, (2013), IStR S. 180 (S. 186,187).

[61] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S.16.

[62] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. XII Rn. 42.

[63] Vgl. dazu Anhang Nr. 3: Jahresabschlüsse 2014-2016 der NEON B.V.

[64] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S.16.

[65] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S.16.

[66] Vgl. Kamer van Koophandel, Unternehmensprofil Nike Innovations C.V.

[67] Vgl. Gamperl, E./ Obermaier, F./ Obermayer, B. in: Süddeutsche Zeitung, Just Do It, S. 19,20.

[68] Vgl. Servatius in: Henssler/ Strohn, Internationales Gesellschaftsrecht, Rn. 13.

[69] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. I, Rn. 244 i.V.m. Rn. 177.

[70] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. XII, Rn. 3.

[71] Vgl. Haase, Art. 3, Rn. 32.

[72] Vgl. Jacobs, O. / Endres, D. / Spengel, C., (2016), S.1247.

[73] Vgl. Zeiser in: Hügel, Internationale Bezüge, Rn. 89.

[74] Vgl. Kamer van Koophandel, Unternehmensprofil Nike Innovations C.V.

[75] Vgl. Lindacher in: Rauscher/ Krüger, § 50, Rn. 57.

[76] Vgl. Brähler, E., (2010), IStR S. 889 (S. 890).

[77] Vgl. Kratzsch, A./ Hielscher, S., (2007), NWB S. 2731 (S. 2732).

[78] Vgl. Hagedorn, A./ Tervoort, A., (2017), Kap. I, Rn. 127.

[79] Vgl. Haase, Art. 3, Rn. 33.

[80] Vgl. Haase, Art. 3, Rn. 33.

[81] Vgl. Pinkernell, R, (2013), IStR S. 180 (S. 187).

[82] Vgl. EuGH, Urt. v. 21.12.2016 – C-20/15 P, EuZW 2017, S. 219 (S. 220).

[83] Vgl. Jochimsen, C./Kleve, G., (2017), IStR, S. 265 (S. 266).

[84] Vgl. Merten, H.-L, (2017),S. 160.

[85] Vgl. Zucman, G. in: Süddeutsche Zeitung, Motor der Ungleichheit, S. 5.

[86] Umgesetzt in Deutschland durch das Gesetz zum Abkommen zwischen Deutschland und Amerika zur Förderung der Steuerehrlichkeit, BGBl. II 2013 S. 1362.

[87] Vgl. Schmidt, C. / Ruckes, A., (2014), IStR S. 652 (S. 653).

[88] Vgl. dazu Anhang Nr. 4: OECD - AEOI: Status of Commitments.

[89] Vgl. OECD, (2017), Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, S.10.

[90] Vgl. OECD, (2017), Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, S.14.

[91] Vgl. dazu Anhang Nr. 5: Unterzeichnungen des MCAA.

[92] Vgl. Richtlinie des Rates zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich der Verpflichtung zum automatischen Austausch von Informationen im Bereich der Besteuerung vom 09.12.2014, 2014/107/EU.

[93] Vgl. Gesetz zu der Mehrseitigen Vereinbarung vom 29. Oktober 2014 zwischen den zuständigen Behörden über den automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten, BGBl. 2015 II, S. 1630.

[94] Vgl. Gesetz zum automatischen Austausch von Informationen über Finanzkonten in Steuersachen und zur Änderung weiterer Gesetze, BGBl. 2015 I, S. 2531.

[95] Vgl. Bundeszentralamt für Steuern, Common Reporting Standard – CRS, http://www.bzst.de/DE/Steuern_International/CRS/CRS_node.html, zuletzt abgerufen am 13.03.2018.

[96] Vgl. OECD, (2017), Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, S.15.

[97] Vgl. Czakert, E., (2017), IStR S. 663 (S. 664).

[98] Vgl. Lappas, M./ Ruckes, A., (2016), IStR S. 364 (S. 367).

[99] Vgl. Schmidt, C. / Ruckes, A., (2014), IStR S. 652 (S. 658).

[100] Vgl. Schmidt, C. / Ruckes, A., (2014), IStR S. 652 (S. 658).

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Titel: Die Paradise Papers. Die Steuertricks von Riesenkonzernen und mögliche Gegenmaßnahmen