Experimentelle Forschungsergebnisse im Management Accounting

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Aufbau der Arbeit

2 Sprinkle’s Experiment der performanceabhängigen Vergütung
2.1 Grundlegende Annahmen des Experiments
2.2 Aufbau und Durchführung des Experiments

3 Analyse der Ergebnisse
3.1 Empirische Bewertung der aufgestellten Hypothesen
3.2 Empirische Bewertung der sonstigen Ergebnisse

4 Ausblick und praktische Implikationen

Literaturverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Möglicher Gewinn in Abhängigkeit der Outputmenge und des Umweltzustands

Abbildung 2: Ausgewählte First-Best-Strategien

Abbildung 3: Ergebnisse der Untersuchung hinsichtlich der ersten und zweiten Hypothese

Abbildung 4: Ergebnisse der Untersuchung der dritten Hypothese

Abbildung 5: Unterschiedliche Ergebnisse von beispielhaften First-Best-Strategien

1 Einleitung

1.1 Problemstellung

Die vorliegende Arbeit beschäftigt sich mit der Fragestellung inwieweit sich die performanceabhängige Vergütung auf Lernerfolg und Leistung, unter restriktiven externen Einflüssen, auswirkt. Ausgangspunkt der vorliegenden Arbeit, sind experimentelle Forschungsergebnisse von Geoffrey B. Sprinkle, welche unter praktischer und fundamentaler betriebswirtschaftlicher Überlegung diskutiert werden.

Die praktische Anwendung und Umsetzung von performanceabhängigen Vergütungen reicht weit über die Managementebene hinaus. Insbesondere der Vertrieb ist von externen nichtvorhersehbaren Umwelteinflüssen beeinträchtigt. Dabei spielen insbesondere das veränderte Kundenbedürfnis und sonstige Rahmenbedingungen eine Rolle. Um den Unsicherheiten entgegenzuwirken sollte die erbrachte Leistung ständig evaluiert und analysiert werden. Die Unsicherheit der Absatzmärkte und der Leistungsdruck, ein renditestarkes Produkt an den Kunden zu bringen, fordern sowohl den Vertriebsmitarbeiter als auch die Entwickler von komplexen Anreizsystemen. Gerechtfertigt werden diese auf der Basis theoretischer Modelle, die in Studien und Experimenten fundierte werden.^[1]

Der meist vermutete Zusammenhang zwischen Motivation, Leistung und Lernerfolg sowie einer, meist aus subjektiver Sicht gesehenen, gerechten Vergütung wird in Studien und Experimenten fortlaufend neu untersucht und diskutiert. Einflussbereiche ergeben sich aus den gefordertenÄquivalenzprinzipen der Finanzwirtschaft und Modellen der Leistungs- und Erfolgsmessung für interne und aufsichtsrechtliche Entscheidungsprozesse. Unter Zuhilfenahme empirischer Modelle und Implikationen, werden die Indikatoren operationalisiert. Trotz der Beachtung der notwendigen Voraussetzung, eine Messung objektiv, valide und reliabel zu gestalten, entstehen in der Anwendung und den resultierenden Ergebnissen kontroverse Positionen. Dahingehend sind Erkenntnisse aus früheren Studien entstanden die einen positiven Zusammenhang zwischen performanceabhängiger Vergütung und Leistung ablehnen. Die intuitive mögliche Korrelation, wie oben dargestellt, findet in den Experimenten keine Bestätigung.^[2] In Sprinkle’s Veröffentlichung werden Ursachen der entstandenen Position empirisch überprüft und diskutiert. Die vorliegende Arbeit beschäftigt sich mit den Ergebnissen und sucht weitere empirische Evidenz.

1.2 Aufbau der Arbeit

In einem Zeitungsartikel des The Accounting Review im Jahr 2000 geht Geoffrey B. Sprinkle, mit Bezug zu seiner Dissertation, auf mögliche Mängel der Ausgestaltung früherer Modelle ein und stellt ein vergütungsorientiertes Experiment aus seiner Dissertation vor. Im Folgenden Kapitel dieser Arbeit wird Sprinkle‘s Studie grundlegend erläutert. Unter Berücksichtigung der bereits durchgeführten Studien und Experimente, formuliert Sprinkle drei Hypothesen, die den Hauptteil seiner experimentellen Untersuchung bilden. Der beschriebene Ablauf des Experiments fördert das Verständnis der diskutierten Ergebnisse im dritten Kapitel. Dahingehend werden die Aufgaben der Teilnehmer sowie die einzelnen Merkmale der Experimental- und Kontrollgruppe erklärt. Bei der Analyse der Ergebnisse, im dritten Kapitel, stehen die empirischen Befunde der Hypothesentests im Vordergrund. Sprinkle hat in seinem Experiment die Ergebnisse unter Zuhilfenahme multivariater Analysemethoden evaluiert. Diese werden in dem Kapitel im Hinblick auf die gestellten Hypothesen erörtert und mit anderen Studien diskutiert. Die Erkenntnisse weiterer Studien unterstützt die empirische Position Sprinkle’s. Diskutiert werden Ansätze des Zusammenhangs verschiedener Leistungsfaktoren, die in anderen wissenschaftlichen Experimenten getestet werden. Da Sprinkle neben den aufgestellten Hypothesen weitere empirische Erkenntnisse veröffentlicht werden diese in einem Unterkapitel ebenfalls analysiert. In einer abschließenden Zusammenfassung wird erneut auf die Möglichkeit der praktischen Implementierung der gewonnen Ergebnisse eingegangen.

In der vorliegenden Arbeit soll insbesondere gezeigt werden, inwieweit ein Faktor Vergütung und der Faktor Information die Leistung beeinflussen. Die Motivationsarten, extrinsisch und intrinsisch, werden der monetären Vergütung und dem erhaltenen Feedback gleichgesetzt. Dies wird Verlauf der Arbeit deutlich.

2 Sprinkle’s Experiment der performanceabhängigen Vergütung

2.1 Grundlegende Annahmen des Experiments

Wie bereits einleitend dargestellt basiert das Experiment von Sprinkle auf Forschungsergebnissen aus früheren Studien, in denen die Wirkung performanceabhängiger Vergütung auf die Leistung untersucht und als nahezu unabhängig dargestellt wurde. Dahingehend zeigen die Experimente von verschiedenen Wissenschaftlern keine Verbesserung, teilweise gleichermaßen eine Verschlechterung der Leistung, obwohl eine leistungsbasierte Vergütung gewährt wird. Begründet wird dies durch die unterschiedlichen Formen von gewährten Anreizmöglichkeiten, sowie den gewählten Modellspezifikationen. Zunächst ist dabei zu differenzieren, ob es sich um ein- oder mehrperiodische Konstrukte handelt. Bestimmt wird dies durch die Anzahl der Abfolge von Entscheidungssituationen. In vorherigen Studien von Sprinkle und anderen Forschern lassen sich Probleme in der ein periodischen Operationalisierung erkennen, in der die möglichen Anreize auf die Leistung keinen Einfluss haben.^[3] Demzufolge erhöht sich die Leistung erst unter langfristiger kognitiven Anstrengungen. So werden zum einen, neurologische Erklärungsansätze in Form von mangelnder kognitiver Verarbeitung der Aufgabenstellung verfolgt und zum anderen, die verschiedenen Motivationsquellen als Ursache unwirksamer Anreize dargestellt. In anderen Studien konkludieren die Forscher eine Störung der intrinsischen Motivation durch extrinsische Anreize, die Entscheidungen unter einer höheren Flexibilität und Kreativität eindämmen.^[4] Dabei sollte jedoch die Abhängigkeit von der Stärke und dem subjektiven Nutzen der extrinsischen Motivation für den Adressaten berücksichtigt werden, da ein positives Zusammenspiel von beiden Motivationsquellen nicht grundlegend abgewiesen werden kann.^[5] Weiterhin sind nach Sprinkle’s Meinung, auf Ebene der Modellformulierung, die Anreizeffekte und Feedbackmöglichkeiten fehlerhaft gesetzt. Während falsche, zu schwache oder keine Belohnungen zu stagnierenden Leistungen führen, sind nicht erhaltende oder nicht zielführende Rückmeldungen der Grund für Informationsverluste. Diese hindern den Entscheidungsträger an einer kritischen Auseinandersetzung seiner gewählten Strategie und der Förderung einer besseren zukünftigen Entscheidung. Eine mehrperiodische Entscheidungssituation ist demnach von neuen zu verarbeitenden Informationen abhängig. Die genannten Studien sind jedoch als Wettbewerbssituation oder unabhängige mehrperiodische Entscheidungssituationen konzeptioniert. Bei den Wettbewerbssituationen profitiert nur der beste Entscheidungsträger, wohingegen die unabhängigen Entscheidungen keinen Lerneffekt aufweisen. Ebenso zu kritisieren sind fehlende Erläuterungen hinsichtlich der Messmethode der Leistung, um eine performanceabhängige Vergütung zu schaffen.^[6]

Aus der Überlegung die Schwächen der bestehenden Studien zu neutralisieren hat Sprinkle die Zusammenhänge zwischen den Anreiz- und Leistungseffekten in einem eigens konzipierten Experiment überprüft. Dafür wird ein Modelldesgin entwickelt, dass mehrdimensionale Entscheidungssituationen von den Probanden fordert. Wesentliche Einflussfaktoren auf die Entscheidung und damit auf die Leistung sind vorgefertigte Anreizverträge. Diese dienen der maximalen Leistungssteigerung und enthalten zusätzlich einen Informationsfluss in Form von Feedbacks, zur Überprüfung und Weiterentwicklung der einzelnen Entscheidungen der Probanden. Dahingehend kann der Proband nur seine Leistung maximieren, wenn er diese über ein erhaltenes Feedback evaluiert. Des Weiteren sind die Vorteile des mehrdimensionalen Konstrukts in das Experiment implementiert, indem der Proband seine Leistung durch fortlaufenden Einsatz der kognitiven Fähigkeiten steigert. Um die Wirkung einer anreizabhängigen Leistung zu messen, werden zwei Testgruppen gebildet. Die eine Gruppe erhält demnach Anreizverträge, in Ausgestaltung einer erfolgsorientierten Vergütung, während die anderen ein konstantes Basissalär erhalten. Basierend auf den Annahmen des Modells formuliert Sprinkle drei Hypothesen die in dem Experiment getestet werden sollen:^[7]

Hypothese 1: Verglichen mit den Probanden die eine fixe Vergütung erhalten, werden Probanden mit einer leistungsorientierten Vergütung mehr Anstrengung bei der Aufgabe aufwenden.

Hypothese 2: Verglichen mit den Probanden die eine fixe Vergütung erhalten, werden Probanden mit einer leistungsorientierten Vergütung bessere Leistungen bei der Aufgabe erbringen.

Hypothese 3: Die Leistung der Probanden mit einer performanceabhängigen Vergütung wird über den Zeitraum des Experiments überlegen sein.

2.2 Aufbau und Durchführung des Experiments

Das Experiment wird mit 40 ausgewählten US-amerikanischen Studenten, die mindestens im zweiten Semester sind, durchgeführt. Diese werden nach dem Zufallsprinzip in zwei gleichgroße Testgruppen eingeteilt und in einer Einführung instruiert. Insgesamt gibt es 60 Perioden in denen Entscheidungssituationen erzeugt werden. Diese werden in 12 unabhängige gleichgroße Experimentphasen eingeteilt – was wiederum fünf periodisierte Entscheidungssituationen je Phase entspricht. Bei den Entscheidungen geht es um die Wahl einer geeigneten Ausbringungsmenge (Output) eines Gutes in einer Produktionsplanung. Restriktiv tritt ein vom Experimentleiter ausgewählter Umweltzustand ein, der eine Ausprägung zwischen eins und zwanzig annimmt. Die Outputmenge kann ebenfalls, zwischen eins und zwanzig vom Probanden gewählt werden. Bei der Entscheidung ist dem Probanden die Ausprägung des Umweltzustands nicht bekannt. Einzig die Annahme, dass sich der Umweltzustand nicht in einer Phase verändert, sind dem Probanden bekannt. In Abbildung 1 werden die möglichen Kombinationen von Outputmenge und Umweltzustand dargestellt. Die Zahlen innerhalb der Matrix ergeben die möglichen Vergütungspunkte bei gewählter Kombination und fungieren als Erfolgsmaß. Der Teilnehmer erhält jedoch nur Vergütungspunkte für seine Entscheidung, wenn die gewählte Output Variante kleiner als der zufallsbasierte Umweltzustand ist. Fällt die Entscheidung auf eine größere Outputmenge erhält der Proband keine Vergütungspunkte.

Der Teilnehmer hat in jeder Phase drei Minuten Bearbeitungszeit, um alle fünf Entscheidungssituationen durchzuführen. Die einzelnen Entscheidungssituationen in den Phasen laufen unmittelbar hintereinander ab. Bei vorzeitiger Beendigung der Phase erhält der Proband je eingesparte Minute 15 Vergütungspunkte, die unabhängig der getroffenen Entscheidung vergeben werden. Ziel der Einführung der zusätzlichen Vergütung ist es, die erbrachte Leistung in Abhängigkeit unterschiedlicher Bearbeitungszeiten zu untersuchen. Statt die maximal angesetzten drei Minuten zu nutzen, wird der Proband motiviert die Aufgabe schneller zu lösen. Nach Beendigung einer Entscheidungssituation hat der Proband die Möglichkeit die resultierenden Gewinne, in Abhängigkeit seiner gewählten Entscheidung, für zehn Sekunden zu sehen. Dieses Feedback ermöglicht dem Teilnehmer eine kritische Auseinandersetzung mit den Auswirkungen seiner Entscheidung. Zu beachten ist jedoch, dass die Sichtung des Feedbacks einen Kostenfaktor von zehn Sekunden darstellt, der die Vergütungsmöglichkeit bei Zeitersparnis senkt. Weiterhin hat Sprinkle zur Gewährleistung der Vergleichbarkeit, hinsichtlich der Formulierung der dritten Hypothese, die unabhängigen Umweltzustände in den Phasen zehn bis zwölf, denen aus Phase eins bis drei angepasst. Lediglich die Reihenfolge ist dabei verändert.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Möglicher Gewinn in Abhängigkeit der Outputmenge und des Umweltzustands

Quelle: Eigene Darstellung in Anlehnung an Sprinkle (2000), S. 304.

Wie eingangs beschrieben werden die Probanden in eine Kontroll- und eine Experimentalgruppe eingeteilt. Der Unterschied besteht dahingehend in der Ausgestaltung der Vergütung nach erfolgter Entscheidung. Während die Testgruppe mit einer konstanten Vergütung, unabhängig der Entscheidung und des daraus resultierenden Gewinns, durchgehend 40 Vergütungspunkte erhält, sind die leistungsorientierten Verträge mit dem Gewinn harmonisiert. Dementsprechend sind die Vergütungspunkte in gleicher Höhe des erzielten Gewinns normiert. Die Wahl der vierzig Punkte als fixe Vergütung, entspricht nach Sprinkle der sogenannten first-best Lösung der Strategie. Diese soll von dem Probanden, möglichst durch eigene Anstrengung und den Lerneffekt erzielt werden. Um den ersten Output bestmöglich zu wählen, ist ein mehrperiodisches Maximierungsproblem anzuwenden. Unter Beachtung einer möglichst hohen Punktzahl und der Chance den Umweltzustand trotzdem zu unterbieten, ist 14 die optimale Entscheidung. Setzt der Proband die First-Best Strategie um, gibt es mehrere Möglichkeiten wie sich der Proband in den nächsten Perioden verhält. Dabei wird deutlich, dass der Teilnehmer auf das Feedback angewiesen ist, um zu wissen ob dieser Vergütungspunkte erhält. Folglich soll der Entscheider seine Output Entscheidung korrigieren oder beibehalten. In Abbildung 2 werden mögliche First-Best Alternativen im Zusammenhang der eingetretenen Umweltzustände und den möglichen Punkten dargestellt.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2: Ausgewählte First-Best-Strategien

Quelle: Eigene Darstellung in Anlehnung an Sprinkle (2000), S. 307.

Am Ende jeder Phase werden die Vergütungspunkte der Output Entscheidung und der möglichen Zeitersparnis dem Probanden zugeteilt. Diese werden dem Probanden durch eine risikoneutralisierende Gewinnausschüttung in Geld getauscht. Dabei wird ein Lotterieverfahren angewendet, indem der Teilnehmer einen Zettel – nummeriert von eins bis hundert – zieht. Im Falle, dass die Anzahl der erreichten Vergütungspunkte in der jeweiligen Phase mindestens der Zahl auf dem gezogenen Zettel entspricht, bekommt der Proband 50 US-Cents. Andernfalls geht dieser leer aus.^[8]

3 Analyse der Ergebnisse

3.1 Empirische Bewertung der aufgestellten Hypothesen

Sprinkle hat in dem Beitrag bereits hinreichende Ergebnisse des Experiments diskutiert. Mittels einer Varianzanalyse und sich anschließend geeigneten F-Tests, hat Sprinkle die drei Hypothesen empirisch getestet. Hinsichtlich der ersten Hypothese, in der ein Zusammenhang zwischen der Anstrengung und Vergütungsart angenommen wird, werden die durchschnittlichen Sekunden der Bearbeitungszeit je Experimentphase gemessen. Dahingehend wird eine zweifaktorielle Varianzanalyse durchgeführt in der die abhängige Variable - Zeit - durch die unabhängige Variable - Vergütungsart und Ausprägung der Phase - beschrieben wird. Die unabhängige Variable Vergütungsart hat die Ausprägung variabel und fix. Die Ausprägung der Phasen ist numerisch von eins bis zwölf periodisiert. In einem F-Test wird die empirische Signifikanz der Vergütungsart auf die Zeit bestätigt. Dieser wird als bedeutsamer Haupteffekt erklärt und bestätigt somit die erste Hypothese. Demnach braucht ein Proband mit performanceabhängiger Vergütung durchschnittlich 13 Sekunden länger zur Entscheidungsfindung, als ein Teilnehmer mit fixer Vergütung. Die wesentlichen Ergebnisse sind in der Abbildung Drei zusammengefasst.^[9]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 3: Ergebnisse der Untersuchung hinsichtlich der ersten und zweiten Hypothese

Quelle: Eigene Darstellung in Anlehnung an Sprinkle (2000), S. 312-315.

Eine Prüfung der zweiten Hypothese unterstützt die Ergebnisse der ersten. Demnach bezieht sich diese nicht auf die Anstrengung, sondern auf die Leistungsergebnisse abhängig des zugeordneten Vergütungsmodells. Die Teilnehmer der Experimentalgruppe sollten gemäßder zweiten Hypothese mehr Vergütungspunkte erreichen, als die in der Kontrollgruppe. Die Auswertung wird, analog der Prüfung der ersten Hypothese, durch eine zweifaktorielle Varianzanalyse unterstützt. Als Ergebnis sind die Teilnehmer der Experimentalgruppe durchschnittlich 34,6 Punkte besser. Darüber hinaus ist in jeder Phase der Punktestand der Teilnehmer mit variablen Vergütungsmodelle höher. Eine Punktzahl die durchschnittlich der First-Best Lösung entspricht, in Höhe von 243 Punkten je Phase, wird nicht erreicht. Dennoch war die Abweichung bei der Experimentalgruppe kleiner. Ein durchgeführter F-Test unterstützt die Hypothese zusätzlich. Konkludierend entsteht, unterstützend zu den Ergebnissen der ersten Hypothese, auch bei der Punkteverteilung ein signifikanter Einfluss des Vergütungsmodells.^[10] Die Ergebnisse sind zusammengefasst in Abbildung 3 dargestellt.

[...]

^[1] Vgl. Dr. Schmitz et. al (2014), S. 1-5.

^[2] In dem folgenden Abschnitt sind einzelne Ergebnisse der Studien von Arkes et al. (1986) und Ashton (1990) dargestellt.

^[3] Vgl. Hogarth (1999), S. 30-37.

^[4] Vgl. Skaggs et. al. (1992), S. 65-81.

^[5] Vgl. Sprinkle (2000), S. 302-303.

^[6] Vgl. Arkes et. al. (1986), S. 96-106 und Ashton (1990), S. 150-159.

^[7] Vgl. Sprinkle (2000), S. 302f.

^[8] Vgl. Sprinkle (2000), S. 303-310.

^[9] Vgl. Sprinkle (2000), 310.

^[10] Vgl. Sprinkle (2000), S. 310-313.