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Kostenrechnung und Kostenmanagement. Forschungsstand und Forschungsmöglichkeiten aus der Perspektive des Behavioral Management Accounting

Hausarbeit 2017 46 Seiten

BWL - Unternehmensführung, Management, Organisation

Leseprobe

Inhalt

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Grundlagen
2.1 Abgrenzung von Kostenrechnung und Kostenmanagement
2.2 Behavioral Management Accounting als Forschungsdisziplin
2.2.1 Begriffsfindung
2.2.2 Abkehr vom Homo Oeconomicus
2.3 Ausgewählte psychologische Grundlagen

3. Relevante Grundlagen der Kostenrechnung
3.1 Kostenstellenrechnung
3.2 Kalkulatorische Zinsen
3.3 Zuschlagskalkulation
3.4 Grenzplankostenrechnung

4. Forschungsstand
4.1 Vorgehen bei der Literaturrecherche
4.2 Forschungsmethoden
4.3 Stand der Forschung im Behavioral Management Accounting
4.3.1 Überblick des Forschungsstands
4.3.2 Prozesskostenrechnung

5. Forschungsmöglichkeiten
5.1 Nutzen von Kostenstellen zur Verhaltenssteuerung
5.2 Verhaltenssteuerung durch die Grenzplankostenrechnung
5.3 Verhaltenssteuerung durch die kalkulatorische Zinsen
5.4 Verhaltenssteuerung durch die Zuschlagskalkulation

6. Fazit und Ausblick

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Zahlreiche planungsorientierte Systeme gehen explizit oder implizit davon aus, dass Entscheidungen von einem einzigen Entscheidungsträger bzw. von mehreren Entscheidungsträgern mit übereinstimmenden Zielen und Informationen getroffen werden.[1] Ferner wird davon ausgegangen, dass die Durchführung der Entscheidungen keine Probleme aufwirft, die etwa aus einem individuellen bzw. nicht plankonformen Verhalten der Mitarbeiter[2] resultieren. Von diesen Annahmen wird seit einigen Jahren zunehmend abgerückt. Aufgrund von Interessenunterschieden einzelner Beteiligter in einer Unternehmung, ist die reine Vorgabe von Informationen nicht ausreichend. Vielmehr sollten die Vorgaben so ausgestaltet werden, dass die ausführenden Individuen in ihrem Verhalten beeinflusst und in Folge dessen die Vorgaben in ihrer jeweiligen Intention umgesetzt werden. Um dies gezielt umsetzen zu können, bedarf es einer Verbindung des internen Rechnungswesens mit Nachbardisziplinen, wie der Psychologie oder der Soziologie. Dies soll dabei nicht als völlig neuer Weg angesehen werden, sondern vielmehr bisherige Ansichten ergänzen.

Eine weitere Motivation, sich mit diesem Thema zu beschäftigen besteht in der Bedeutsamkeit der Mitarbeiter. Diese sollen nicht nur als Produktionsfaktor, sondern als Menschen betrachtet werden. Gerade in der aktuellen Zeit wird viel über Themen wie die Robotisierung von Unternehmen o.ä. diskutiert. Zahlreiche Prozesse, insbesondere in der Produktion, sind bereits mechanisiert. Nichtsdestotrotz spielt der Faktor Mensch in Unternehmungen immer noch eine entscheidende Rolle. Daher sollte sich das interne Rechnungswesen auch vor diesem Hintergrund verstärkt mit individuellem Verhalten und sozialen Aspekten beschäftigen.

Das Hauptziel dieser Arbeit ist es, das Behavioral Management Accounting vor dem Hintergrund des Systems der/des deutschen Kostenrechnung/-managements zu beleuchten. Dabei ist es ein Teilziel, empirische Ergebnisse amerikanischer Forschungen zusammenzufassen. Spezifisch sollen nur diese betrachtet werden, die sich auch auf die/das deutsche Kostenrechnung/-management übertragen lassen. Ein zweites Hauptziel ist es in diesem Zusammenhang zu spezifischen (empirischen) Forschungen in Verbindung mit dem deutschen System anzuregen.

Ein drittes Teilziel ist es, Ansatzpunkte aufzuzeigen, wie das deutsche System der Kostenrechnung zu einer gezielten Verhaltenssteuerung genützt werden kann. Dies soll an drei konkreten Beispielen erfolgen. Dabei soll insbesondere das vielfältige Potenzial dieses Systems für eine Beeinflussung aufgezeigt werden. Ferner soll die Relevanz einer Verhaltenssteuerung betont und dazu angeregt werden, insbesondere im deutschen Raum, verstärkt die Disziplinen Psychologie und Betriebswirtschaftslehre miteinander zu verbinden.

Es wird dabei so vorgegangen, dass im nächsten Abschnitt zunächst einige Grundlagen angesprochen werden. Im Detail wird zuerst eine Abgrenzung von Kostenrechnung und –management vorgenommen, der Begriff des Behavioral Management Accounting definiert sowie psychologische Grundlagen dargelegt, die für diese Arbeit von Bedeutung sind. Im dritten Abschnitt werden überblicksmäßig relevante Grundlagen der Kostenrechnung beschrieben, auf die zu einem späteren Zeitpunkt im Rahmen der Verhaltenssteuerung zurückgegriffen wird. Der vierte Abschnitt widmet sich dem aktuellen Forschungsstand im Bereich des Behavioral Management Accounting. Hierbei werden zunächst die bisher angewandten Forschungsmethoden kritisch betrachtet. Im Anschluss werden ausgewählte Forschungsergebnisse präsentiert. Da die Verhaltenssteuerung auch im Rahmen der Prozesskostenrechnung eine große Rolle spielt und dieses System im deutschen Raum bereits eine große Verbreitung erfährt, wird zum Ende des vierten Kapitels näher darauf eingegangen. Im fünften Kapitel soll zunächst die Kostenstelle in ihrer Funktion der Verhaltenssteuerung beschrieben werden. Anschließend werden Ansatzpunkte aufgezeigt, wie empirische Erkenntnisse der amerikanischen Forschung in das deutsche System der Kostenrechnung implementiert werden könnten. Dies soll konkret am Beispiel der Grenzplankostenrechnung, der kalkulatorischen Zinsen sowie am Beispiel der Zuschlagskalkulation geschehen. Dabei werden als erstes Ansatzpunkte einer Verhaltenssteuerung aufgezeigt sowie wichtige Voraussetzungen in diesem Zusammenhang beschrieben. An einigen Stellen werden zudem Forschungsfragen für zukünftige Forschungen aufgeworfen. Abschließend fasst Abschnitt 6 die Ergebnisse der Arbeit zusammen und gibt einen Ausblick für zukünftige Forschungen.

2. Grundlagen

2.1 Abgrenzung von Kostenrechnung und Kostenmanagement

Die Betrachtungen dieser Arbeit stehen unter dem Aspekt des internen Rechnungswesens[3], insbesondere der Kostenrechnung[4] und des Kostenmanagements. Es soll daher zunächst heraus gestellt werden, was unter diesen Bereichen der Betriebswirtschaftslehre verstanden wird.

KOSIOL versteht unter der Kostenrechnung „ eine zahlenmäßige Abbildung des Wirtschaftsgeschehens, das sich innerhalb der Unternehmung vollzieht oder diese mit dem umgreifenden Markt verbindet[5]. Das bedeutet also, dass die Kostenrechnung als Generator wertorientierter Informationen für die verschiedenen Rechnungszwecke und –ziele angesehen wird, und ihr die Aufgabe der Ermittlung und Planung von Kosten zukommt.[6] Es geht hierbei primär um eine kurzfristige Betrachtung von Kosten.

Im Wesentlichen wird die Kostenrechnung nach den übergeordneten Funktionen der Entscheidungsunterstützung und der Verhaltenssteuerung differenziert.[7] Das Augenmerk der konventionellen Kostenrechnung liegt primär auf der Bereitstellung von Instrumentarien für Entscheidungen, d.h. es geht um das zur Verfügung stellen problemadäquater Daten. Dabei kommen der Kostenrechnung im Detail die Aufgaben der Dokumentation, der Planung, der Steuerung sowie der Kontrolle zu.[8] Um diese Aufgaben optimal erfüllen zu können, bedarf es ex ante einer exakten Antizipation kostenmäßiger Konsequenzen sowie ex post einer Überprüfung des Eintreffens der Erwartungen.[9] Dies führt oft zu einer hohen Komplexität der Rechensysteme. Beispielhaft sind dafür die Deckungsbeitragsrechnung und die Plankostenrechnung zu nennen, die auf die Betriebskontrolle bzw. die Wirtschaftlichkeitskontrolle in den Kostenstellen ausgerichtet sind.[10] Auf der anderen Seite steht die Funktion der Verhaltenssteuerung, welche als Einflussnahme auf fremde Entscheidungen zu verstehen ist.[11]

Unter dem Kostenmanagement versteht KAJÜTER die „ bewußte Beeinflussung und Gestaltung der Kosten[12]. Das Ziel der Beeinflussung ist dabei in der Erhöhung der Wirtschaftlichkeit der Unternehmung zu sehen.[13] Es geht folglich um Maßnahmen zur Kostenbeeinflussung und –gestaltung mit dem Ziel, die Wirtschaftlichkeit der Leistungserstellung in einem Unternehmen zu verbessern.[14] Dazu sollen die Kosten hinsichtlich des Kostenniveaus, der -struktur und dem -verlauf beeinflusst werden. Der Blickwinkel des Kostenmanagement ist daher eher langfristig ausgerichtet. Als wichtige Instrumente gelten dabei bspw. die Prozesskostenrechnung oder das Zielkostenmanagement (Target Costing).[15]

Seit einigen Jahren lässt sich ein Trend von der Kostenrechnung hin zum Kostenmanagement erkennen.[16] Begründet wird diese Entwicklung mit neuen Anforderungen an die Unternehmensführung, die auf Veränderungen in der Unterneh-mensumwelt zurückzuführen sind. Dabei sei exemplarisch auf die Globalisierung, die Sättigung von Märkten oder die Automatisierung verwiesen. Aber auch zunehmende Forderungen nach der Einbeziehung von Mitarbeitern stellen Herausforderungen dar, die mit den traditionellen Mitteln der Kostenrechnung nur sehr eingeschränkt bewältigt werden können.

2.2 Behavioral Management Accounting als Forschungsdisziplin

2.2.1 Begriffsfindung

Eine tiefgreifende Veränderung im Rahmen der Betriebswirtschaftslehre stellt die Berücksichtigung menschlichen Verhaltens dar. So wies DEVINE, im Jahre 1960, als erster Vertreter der Betriebswirtschaftslehre auf die Bedeutung menschlichen Verhaltens für das Rechnungswesen hin und merkte an, dass zahlreiche Probleme des Rechnungswesens ohne die Betrachtung psychologischer Erkenntnisse nicht gelöst werden können.[17]

Unter Berücksichtigung dieser Aspekte entwickelte sich eine neue Disziplin: das Behavioral Accounting. Die erstmalige Verwendung des Begriffs erfolgte 1969 durch BUMS und DECOSTER: „ Behavioral accounting considers the impact of process of measuring and reporting on people and organizations[18]. Eine einheitliche Definition der Disziplin ist nur schwer zu finden. HOFSTEDT und KINARD definierten das Behavioral Accounting etwa als „ the study of the behavior of accountants or the behavior of nonaccountants as they are influenced by acoounting functions and reports[19]. Die einschlägigen Fachzeitschriften verwenden hingegen eine sehr prägnante, aber offene Definition: „ Because accounting is considered a behavioral process, behavioral accounting can be described as the application of behavioral science to accounting[20]. Im Rahmen dieser Arbeit soll sich nicht speziell an einer bestimmten Definition, sondern an der wörtlichen Übersetzung orientiert werden, wonach das Behavioral Accounting als „ verhaltenswissenschaftlich orientiertes Rechnungswesen[21] zu verstehen ist.

Ziel des Behavioral Management Accounting[22] ist es, Auswirkungen der Ausgestaltung des internen betrieblichen Rechnungswesens auf das menschliche Verhalten zu erklären, vorherzusagen sowie Gestaltungsempfehlungen zu geben.[23] Primär ist es die Aufgabe, „ Struktur und Verhalten ihres Erkenntnisobjektes durch Konstruktion eines geeigneten Systems von Aussagen erklärbar und hinsichtlich ihrer Zweckmäßigkeit überprüfbar zu machen[24]. Insbesondere ist die Gewinnung empirisch überprüfbarer und bestätigter Erkenntnisse über die Beziehung zwischen dem menschlichen Verhalten und dem internen Rechnungswesen von Interesse.[25] Dafür müssen die wichtigsten Einflussgrößen der Verhaltenswirkungen und die Wirkungsformen von Informationen bestimmt werden, um so ein mögliches Verhalten von den Nutzern der Rechnungswesen-Informationen vorhersagen zu können.[26] Diese Informationen können in Folge dessen zur Beeinflussung des Verhaltens genützt werden. Dabei geht es insbesondere darum, das Verhalten von Individuen so zu beeinflussen, dass es mit den Unternehmenszielen überein stimmt. Bspw. soll etwa die Bedeutung der Verantwortung von Individuen für Kosten hervorgehoben werden.[27] Eine Beeinflussung muss durch dafür legitimierte Instanzen erfolgen und richtet sich sowohl an Mitarbeiter, als auch an Führungskräfte. Dafür ist es jedoch erforderlich, die Verhaltenseigenschaften, die individuellen Ziele und die Informationsstände der Individuen zu kennen und zu berücksichtigen. Um all diese Zwecke erfüllen zu können, werden anderer Wissenschaften, etwa die Psychologie oder die Soziologie zur Hilfe gezogen.[28] Dabei wird sich von dem bis dahin vorherrschenden Zweck-Mittel-Denken abgewandt und Organisationen als soziale Institutionen aufgefasst.[29]

In Anlehnung an die Funktionen der Kostenrechnung liegen der Behavioral Management Accounting-Forschung zwei Untersuchungsbereiche zu Grunde: die Entscheidungsunterstützung auf der einen, und die Verhaltenssteuerung auf der anderen Seite.[30] Die Frage, der in der Forschung nachgegangen werden soll ist daher die nach der Beschaffenheit der Kosteninformationen, um ein gewünschtes Verhalten zu erzeugen bzw. den Informationsempfänger entsprechend zu beeinflussen.[31] Oder anders formuliert: „ Welche Interak-tionen welcher Akteure lassen sich am besten mit welchen Informationen der Kostenrechnung umsetzten und/oder steuern?[32].

2.2.2 Abkehr vom Homo Oeconomicus

Viele standard-ökonomische Modelle legen ihren Annahmen den Homo Oeconomicus zu Grunde. Das heißt, sie gehen von einem Menschen aus, der seinen Nutzen permanent maximiert.[33] Er handelt folglich immer so, dass er unter den gegebenen Rahmenbedingungen möglichst viele seiner persönlichen Ziele erreicht. Bei gegebenen Handlungsalternativen wird er immer die auswählen, die er für geeignet hält, um die persönlichen Ziele im höchsten Ausmaß zu verwirklichen. Darüber hinaus ist der Homo Oeconomicus vollständig über sämtliche Handlungsalternativen, sowie die damit verbundenen Konsequenzen, informiert. Seine Präferenzen sind zudem langfristig stabil. Der Homo Oeconomicus weiß was er will und ist bestrebt, seine Wünsche auch tatsächlich zu realisieren. Ist eine Erfüllung nicht möglich, so liegt dies an den Restriktionen der Umgebung, bspw. an einem Ressourcenmangel. Dadurch können nicht immer alle Wünsche erfüllt werden. In diesen Situationen handelt der Homo Oeconomicus so, dass seine Ziele zumindest bestmöglich erreicht werden.

Mit der inhaltlichen Öffnung der Betriebswirtschaftslehre zu den Verhaltenswissenschaften[34] wird auch ein Perspektivwechsel hinsichtlich des verwendeten Menschenbildes erforderlich.[35] Während sich agency-theoretische Ansätze[36] auch weiterhin an rational handelnden Individuen orientieren, gehen verhaltenswissenschaftliche Ansätze von realitätsnäheren Annahmen aus.[37] Da Akteure in der Realität nicht vollkommen und ohne Verzögerung informiert sind sowie keineswegs immer rational handeln, bietet sich aus verhaltenswissenschaftlicher Sicht ein alternatives Konzept an: das Konzept der beschränkten Rationalität (bounded rationality).[38] Demnach stellen nicht nur die Umweltbedingungen, sondern ebenso die kognitiven Fähigkeiten des Individuums selbst Beschränkungen dar, die ein rationales Handeln im Sinne des Homo Oeconomicus verhindern. So können Individuen Fehler bei Einschätzungen oder Wahrnehmungen machen, oder es können gleiche Informationen von verschiedenen Personen subjektiv unterschiedlich wahrgenommen bzw. eingeschätzt werden. Darüber hinaus ist es nicht abwegig, dass bestimmte Aspekte übersehen werden. Die Gefahr dafür resultiert u.a. aus der Informationsüberflutung (information overload), die auf Grund der Entwicklungen im Bereich der Informationstechnologien sowie der zunehmenden Vernetzung der Informationsmenge, gerade in der heutigen Zeit rasant ansteigt.[39] Es ist daher notwendig, dass die individuellen Eigenschaften Handelnder mit in die Theorien einbezogen werden.[40] Das Behavioral Accounting versucht dem nachzukommen.

Durch ihre begrenzten kognitiven Möglichkeiten können Individuen die optimale Lösung verschiedener Handlungsalternativen nicht erkennen, obwohl diese durchaus existieren. Sie sind daher dazu gezwungen, zumindest zufriedenstellende Lösungen zu finden und umzusetzen.[41] Die Psychologie spricht dabei von sog. Heuristiken. Diese bezeichnen Problemlöse- und Entscheidungsverfahren, deren Lösung nicht die objektiv optimale, sondern nur eine subjektiv akzeptable ist. Heuristiken werden i.A. unbewusst eingesetzt. Durch deren Verwendung kann es aber zu Fehlern kommen, da Heuristiken zu Stereotypenbildungen führen bzw. Menschen auf Grund einer hervorstechenden Eigenschaft klassifiziert werden.[42]

2.3 Ausgewählte psychologische Grundlagen

Gegenstand der Psychologie ist die Auseinandersetzung mit dem Denken, Erleben und Verhalten von Individuen.[43] Es geht dabei insbesondere um die Antriebe, Motive und Beweggründe menschlichen Denkens, Handelns und Empfindens.

Das menschliche Verhalten wird durch Motive und Motivation bestimmt.[44] Während Motive eine rein personale Größe darstellen und positiv bewertete, angestrebte Zielzustände beschreiben, hat die Motivation sowohl eine personale, als auch eine situationsbezogene Komponente. Demnach ist die Motivation eher zeitspezifisch und wird typischerweise als aktuelle Ausrichtung auf ein bestimmtes Handlungsziel beschrieben. Dabei werden drei grundlegende Motive unterschieden: das Leistungs-, das Zugehörigkeits- und das Machtmotiv. Bei Motivation ist zwischen extrinsischer und intrinsischer Motivation zu differenzieren.[45] Intrinsische Motivation hat ihren Ursprung in dem Individuum selbst. Beispielhaft sei hierfür die Freude an der Arbeit genannt. Extrinsische Motivation wird hingegen durch Faktoren erzeugt, die außerhalb des Individuums liegen, etwa (nicht-) finanzielle Belohnungen. Gerade mit Blick auf die Motivation durch die Unternehmensleitung sei der Verdrängungseffekt erwähnt, wonach extrinsische Motivation intrinsische Motivation u.U. verdrängen kann.[46]

Diese Unterteilung wird auch in LEWINS Feldtheorie aufgegriffen. In dieser beschreibt er, dass menschliches Verhalten von den zwei Faktoren Person und Umwelt abhängt.[47] Dabei werden unter dem Faktor Person überdauernde Persönlichkeitsmerkmale sowie aktuelle emotionale Zustände subsumiert. Der Faktor Umwelt steht für Umwelteinflüsse, die sich bspw. aus dem sozialen Kontext, den sachlichen Situationsbedingungen oder anderen Umweltreizen ergeben.

Bei überlegten Handlungen ist menschliches Handeln grundsätzlich auf das Maximieren des Nutzens ausgerichtet.[48] So ist zumindest die Annahme ökonomischer Modelle.[49] Psychologische Modelle gehen auch davon aus, dass Individuen nach Nutzen streben. Dabei wird jedoch nicht vorausgesetzt, dass dieser stets maximiert werden soll. Wie dieser Nutzen konkret aussieht, hängt von der jeweiligen Persönlichkeit ab.[50] Generell handelt es sich aber immer dann um einen Nutzen, wenn ein menschliches Bedürfnis befriedigt wird. Die Vielzahl an Bedürfnissen hat MASLOW zu fünf Kategorien zusammengefasst und nach ihrer Dringlichkeit hierarchisch angeordnet.[51] Die unterste Ebene umfasst die psychologischen Bedürfnisse, wie Nahrung oder Schlaf. Auf Ebene zwei werden Sicherheitsbedürfnisse, bspw. wirtschaftliche Sicherheit oder Schutz vor Gefahren und Krankheiten gefasst, während auf der dritten Stufe die sozialen Bedürfnisse betrachtet werden. Darunter fallen etwa Zuneigung und Freundschaft. Auf der vorletzten Ebene sind die Wertschätzungsbedürfnisse angesiedelt. Dazu zählt z.B. das Bedürfnis nach Anerkennung durch andere Personen oder eine positive Selbsteinschätzung. Auf der höchsten Stufe der Bedürfnishierarchie befinden sich die Selbstverwirklichungsbedürfnisse, wie die Nutzung eigener Fähigkeiten oder das Ausüben anspruchsvoller Tätigkeiten. Diese Bedürfnisse sind am wenigsten dringend und werden etwa durch ein Status- und Machtstreben befriedigt. Die dringlichen psychologischen Bedürfnisse sowie die Sicherheitsbedürfnisse werden durch die Unternehmung etwa in Form von Entlohnungen der Arbeitskraft befriedigt.[52] Aber auch gewisse Sozialleistungen oder Pensionszusagen bilden die Grundlage der Existenzsicherung.

Die erbrachte Anstrengung hängt gem. dem Erwartungs-Valenz-Modell von drei Aspekten ab.[53] Zum einen spielen die Erwartungen eine Rolle, Leistungen als messbares Ergebnis der eigenen Anstrengung erbringen und beeinflussen zu können. Zum anderen ist die Aussicht auf eine Belohnung, insofern ein Ziel erreicht wurde, sowie die Bewertung (Valenz) dieser Belohnung für die Anstrengung ausschlaggebend. Ferner wird das Ausmaß der Arbeitsleistung durch zwei weitere Aspekte bestimmt, das Können und das Wollen, d.h. durch die individuelle Leistungsfähigkeit bzw. die Leistungsbereitschaft.[54] Dabei können bei beiden Aspekten Defizite auftreten. Könnensdefizite haben ihre Ursache dabei in den begrenzten menschlichen Fähigkeiten bei der Informationsverarbeitung, während Wollensdefizite ihre Ursachen in den z.T. divergierenden Interessen zwischen ausführenden und entscheidenden Individuen haben.[55]

Um zu erklären, wie Individuen in bestimmten Situationen ihre Ziele setzen, dient die Anspruchsniveau-Theorie von LEWIN.[56] Demnach haben Individuen in Leistungssituationen Vorstellungen über ideale Ergebnisse. Die Erwartungen und Ziele, und damit auch das Anspruchsniveau, werden dann vor dem Hintergrund bekannter Situationen verändert, in denen der Idealzustand bereits erreicht oder verfehlt wurde. Folglich lässt sich das Anspruchsniveau als ein Kompromiss zwischen Idealzustand und realistischer Einschätzung beschreiben, wobei Letztere von der wahrgenommenen Schwierigkeit des Ziels abhängt. Eine Erhöhung/Reduktion des Anspruchsniveaus bei (Miss-)Erfolgssituationen kann jedoch nur von erfolgsmotivierten Individuen erwartet werden. Misserfolgsvermeider reagieren hingegen atypisch. So erhöhen diese bspw. ihr Anspruchsniveau in Folge eines Misserfolgs, um ihr Versagen so besser auf rationale Weise erklären zu können. In diesem Zusammenhang sei noch angemerkt, dass erfolgsmotivierte Individuen Aufgaben mittlerer Schwierigkeit bevorzugen. Diese Individuen sind auch ohne extrinsische Anreize motiviert, wohingegen extrinsische Anreize besonders bei Misserfolgsmotivierten und wenig Leistungsmotivierten anspornend wirken. Diese bevorzugen dabei insbesondere leichte oder schwere Aufgaben.

Negative Wirkungen können auch auftreten, wenn ein Individuum mehrere Ko-gnitionen empfindet, die nicht miteinander vereinbar sind.[57] In diesem Fall liegt eine kognitive Dissonanz vor. Gem. dieser Theorie werden derartige Situationen als unangenehm empfunden und verursachen Spannungen. Der erlebte Widerspruch soll daher reduziert werden.

3. Relevante Grundlagen der Kostenrechnung

3.1 Kostenstellenrechnung

Die Kostenstellenrechnung stellt das Bindeglied zwischen der Kostenarten- und der Kostenträgerrechnung dar.[58] Dabei wird u.a. der Frage nachgegangen, an welcher Stelle Gemeinkosten angefallen sind. Dazu sollen diese den sog. Kostenstellen zugerechnet werden. Unter einer Kostenstelle wird eine Abrechnungseinheit verstanden, für die die Kosten gesondert geplant, erfasst und kontrolliert werden.[59] Somit sollen Verantwortungsbereiche geschaffen werden.[60] Der Fachbegriff lautet dabei Responsibility Accounting.[61] Dafür ist es notwendig, dass jede Kostenstelle nur einen Kostenstellenleiter hat.[62] Umgekehrt kann ein Kostenstellenleiter aber durchaus für mehrere Kostenstellen verantwortlich sein. Aufgabe des Kostenstellenleiters ist es, seinen zu verantwortenden Abrechnungsbezirk zielorientiert zu lenken.[63] Dazu sollte er regelmäßig eine Kostenübersicht erhalten, sodass er einen Überblick der Kosten seiner Stelle hat und ggf. entsprechend korrigierend eingreifen kann.

Darüber hinaus ist bei der Einteilung von Kostenstellen der Grundsatz der eindeutigen Zuordnung von Kosten zu beachten.[64] Danach müssen Kostenstellen so geschaffen werden, dass ihnen ein Großteil der Kosten eindeutig zugeordnet werden können. Des Weiteren kann eine Verantwortlichkeit nur sinnvoll gewährleistet werden, wenn die Kosten der Kostenstelle beeinflussbar sind. Dieses Kriterium allein würde dazu führen, dass die Einteilung der Kostenstellen sehr grob ist. Nicht beeinflussbar sind etwa beschäftigungsfixe Kosten oder kalkulatorische Kosten, die nicht nach leistungsabhängigen Bezugsgrößen geschlüsselt sind. So hat der Kostenstellenleiter i.A. keinen Einfluss auf die Höhe der kalkulatorischen Abschreibung, da die dafür grundlegenden Investitionsentscheidungen von der Unternehmensleitung getroffen werden. Auch die Gebrauchsabnutzung ist durch den Kostenstellenleiter nur z.T. beeinflussbar, da diese von der Beschäftigung der Kostenstelle abhängt.

Dem gegenüber steht die Auffassung, dass die Einteilung in Kostenstellen, insbesondere mit Blick auf die Kostenkontrolle, sehr fein erfolgen muss.[65] So dürfen nur Maschinen, Arbeitsplätze o.ä. zusammengefasst werden, deren Kostenverursachung sich nicht wesentlich unterscheidet. Dies schließt bspw. eine Kostenstelle aus, die sowohl Handarbeitsplätze, als auch maschinelle Fertigungseinrichtungen umfasst.[66] Nur auf diese Weise können Bezugsgrößen für die Kostenverursachung identifiziert werden, die eine echt proportionale Beziehung zwischen den beschäftigungsunabhängigen Kosten und den erstellten Leistungen aufweisen. Anderenfalls sind die zugeordneten Kostensätze für einen Teil der erstellten Leistungen zu hoch bzw. zu niedrig, was die Kalkulationsgenauigkeit verschlechtert. In diesem Zusammenhang wird vom Grundsatz der Homogenität gesprochen. Unter Berücksichtigung der verschiedenen Anforderungen an Kostenstellen, muss bei deren Einteilung folglich ein Mittelweg gefunden werden. Grundsätzlich ist zudem immer der Grundgedanke der Wirtschaftlichkeit zu beachten.

3.2 Kalkulatorische Zinsen

Kalkulatorische Zinsen gehören zu den in der Kostenrechnung betrachteten kalkulatorischen Kosten, d.h. zu den Kosten, denen kein Aufwand (Zusatzkosten) oder ein Aufwand in anderer Höhe (Anderskosten) gegenüber steht.[67] Sie geben die Verzinsung des in einer Abrechnungsperiode gebundenen, betriebsnotwendigen, Kapitals an, welches nicht als zinsloses Fremdkapital überlassen wird. Kalkulatorisch sind diese Zinsen auf Grund der Betriebsnotwendigkeit, d.h. es wird nur Kapital betrachtet und verzinst, welches für die Erfüllung des Sachziels erforderlich ist. Unter diesem Aspekt zählen die kalkulatorischen Kosten zu den Anderskosten. Wird auch Eigenkapital betrachtet, das typischerweise nicht verzinst wird, handelt es sich um Zusatzkosten.

Bei dem im Folgenden verwendeten wertmäßigen Kostenbegriff wird der Nutzen in Form der Opportunitätskosten angesetzt. Der Gedanke hinter dem Opportunitätskonzept ist der, dass das Kapital auch anderweitig, zinsbringend, investiert werden könnte.[68] Im Rahmen dieser Ausarbeitung soll sowohl das Eigen- als auch das Fremdkapital in die Betrachtungen einbezogen werden. Durch diese Vorgehensweise soll sichergestellt werden, dass sich unterschiedliche Finanzierungsstrukturen nicht auf die Höhe der verrechneten Zinskosten auswirken.[69] Da die Finanzierungsstruktur i.A. nicht durch den Kostenstellenleiter beeinflusst werden kann, sollte er die sich daraus ergebenden Auswirkungen auch nicht zu verantworten haben, was dieses Vorgehen rechtfertigt.

Für die Bestimmung der kalkulatorischen Zinsen bedarf es zunächst der Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals. Dabei wird nicht von den Passivposten der Bilanz ausgegangen, sondern von den diversen Vermögenspositionen der Aktivseite.[70] Es werden also die einzelnen Kapitalgüter für die Berechnung heran gezogen, die in den Produktionsprozess eingehen. Folglich müssen Vermögenspositionen eliminiert werden, die nicht der Sachzielerreichung dienen. Beispielhaft sind hierfür Privatfahrzeuge oder Wertpapiere zu nennen. Andererseits finden Vermögensgegenstände Eingang in die Berechnung, die infolge handelsrechtlicher Regelungen nicht (mehr) bilanziert sind, aber dennoch der Erreichung des Sachzieles dienen.[71] Hierfür sind bereits vollständig abgeschriebene Maschinen, die weiterhin genützt werden, oder von Gesellschaftern unentgeltlich zur Verfügung gestellte, betrieblich genützte, Grundstücke zu nennen.[72] Zudem enthält das betriebsnotwendige Kapital kein Abzugskapital, d.h. kein Kapital, welches sich aus Fremdkapitalbestandteilen, wie Lieferantenverbindlichkeiten oder Kundenanzahlungen zusammensetzt, insofern dafür keine Zinsen zu entrichten sind.[73]

Die Bewertung des nicht-abnutzbaren betriebsnotwendigen Anlagevermögens erfolgt in Höhe der Anschaffungsauszahlung bzw. zum Wiederbeschaffungswert.[74] Bei abnutzbarem Anlagevermögen besteht die Wahlmöglichkeit zwischen der Bewertung nach der Durchschnitts- oder der Restbuchwertmethode. Erstere bewertet mit der Hälfte der Anschaffungs- bzw. Wiederbeschaffungskosten. Damit soll eine gleichmäßige Belastung mit kalkulatorischen Zinsen erreicht werden. Im Rahmen der Restbuchwertmethode wird das arithmetische Mittel auf dem Restbuchwert zu Beginn und am Ende der jeweiligen Periode heran gezogen. Folglich ändert sich die Zinsbelastung in jeder Periode. Aus diesem Grunde wird die Durchschnittswertmethode häufig bevorzugt. Da das Umlaufvermögen eine deutlich kürzere Bindungsdauer aufweist und großen Schwankungen unterliegt, wird es mit kalkulatorischen Durchschnittswerten der Periode bewertet.[75] Der Vorteil dabei liegt in dem Ersetzen bilanzieller Wertansätze, was zum Aufdecken stiller Reserven führt. Zudem werden dadurch Schwankungen innerhalb einer bestimmten Periode vernachlässigt. Tagesaktuelle Schwankungen sind von dem Kostenstellenleiter ohnehin nicht zu verantworten, da er auf diese keinen Einfluss hat.

In einem letzten Schritt wird das betriebsnotwendige Kapital mit einem einheitlichen Zinssatz multipliziert.[76] In Folge dessen ergeben sich die kalkulatorischen Zinsen. Um diesen Zinssatz zu bestimmen, stehen verschiedene Möglichkeiten zur Verfügung. Auf diese soll an dieser Stelle aber nicht näher eingegangen, sondern auf die einschlägige Literatur verwiesen werden.

[...]


[1] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 611.

[2] Aus Gründen der Lesbarkeit wird ausschließlich auf die männliche Form Bezug genommen. Alle Aussagen gelten völlig analog auch für weibliche Personen.

[3] Ausgehend von den verschiedenen Adressaten quantifizierbarer Vorgänge in einer Unternehmung unterscheidet man zwischen internem und externem Rechnungswesen. Ersteres richtet sich primär an Unternehmensinterne, während das externe Rechnungswesen auf das Informationsbedürfnis Unternehmensexterner ausgerichtet ist. [Vgl. Flacke/Kraft/Triska (2016), S. 2.]

[4] Alle hier getroffenen Aussagen gelten analog auch für die Erlös-/Leistungsrechnung bzw. das Erlös-/Leistungsmanagement. Aus Gründen der Leserlichkeit wird auf die Nennung verzichtet.

[5] Vgl. Kosiol (1981), Sp. 1073.

[6] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 58 f.

[7] Vgl. hier und im Folgenden Wagenhofer (1997), S. 64.

[8] Vgl. Weber (2005), S. 80.

[9] Vgl. hier und im Folgenden Weber (1993), S. 62.

[10] Vgl. Frank (2000), S. 45.

[11] Vgl. Wagenhofer (1997), S. 64.

[12] Kajüter (2000), S. 10.

[13] Vgl. Kajüter (2000), S. 11.

[14] Vgl. hier und im Folgenden Ewert/Wagenhofer (2014), S. 238.

[15] Vgl. Schweitzer et al. (2015), S. 60.

[16] Vgl. hier und im Folgenden Götze (2010), S. 271.

[17] Vgl. Devine (1960), S. 394.

[18] Bums/DeCoster (1969), S. 5.

[19] Hofstedt/Kinard (1970), S. 43.

[20] Belkaoui (1989), S. XI.

[21] Hofmann (2007), S. 77.

[22] Das Behavioral Accounting lässt sich in die drei Bereiche Behavioral Management Accounting, Behavioral Financial Accounting und Behavioral Tax Accounting untergliedern. Die beiden letztgenannten Varianten sind dem externen Rechnungswesen zuzuordnen und werden daher an dieser Stelle nicht weiter betrachtet. [Vgl. Gillenkirch/Arnold (2008), S. 129; Sterzel (2011), S. 76-78.]

[23] Vgl. Gillenkirch/Arnold (2008), S. 128.

[24] Sieben/Bretzke (1975), Sp. 3270.

[25] Vgl. Schweitzer et al. (2015), S. 613.

[26] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 614.

[27] Vgl. hier und im Folgenden Weber (2005), S. 87.

[28] Vgl. Küpper (2008), S. 97.

[29] Vgl. Sjurts (1995), S. 39.

[30] Vgl. Gillenkrich/Arnold (2008), S. 129.

[31] Vgl. Coeneberg (1976), S. 325.

[32] Weber (2005), S. 81.

[33] Vgl. hier und im Folgenden Taschner (2015), S. 12 f.

[34] Unter dem Begriff der Verhaltenswissenschaften (Behavioral Sciences) werden alle Wissenschaftsdisziplinen subsumiert, deren Forschungsgegenstand das menschliche Verhalten in seinen verschiedenen Aspekten und Erscheinungsformen ist. Verhalten bezeichnet in diesem Zusammenhang ein willensgesteuertes Agieren oder unbewusstes Reagieren. [Vgl. Schanz (1993), Sp. 4522.]

[35] Vgl. Schanz (1993), Sp. 4525.

[36] In Anlehnung an Schweitzer et al. (2015) lässt sich die verhaltenssteuernden Kostenrechnung in institutionenorientierte und verhaltenswissenschaftliche Ansätze untergliedern. Erstere umfassen die Prinzipal-Agent-Probleme (agency-theoretische Ansätze), bei denen die Frage im Vordergrund steht, wie das Verhalten der Agenten durch vertragliche Regeln gestaltet ist bzw. gestaltet werden kann. [Vgl. Schweitzer et al. (2015), S. 588 f.]

[37] Vgl. Küpper (2008), S. 94.

[38] Vgl. hier und im Folgenden Taschner (2015), S. 13 f.

[39] Vgl. Sterzel (2011), S. 75.

[40] Vgl. Taschner (2015), S. 14.

[41] Vgl. hier und im Folgenden Taschner (2015), S. 14 f.

[42] Vgl. Weber/Schäffer (2016), S. 131 f.

[43] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 615.

[44] Vgl. hier und im Folgenden Berthel/Becker (2010), S. 46 f., S. 66.

[45] Vgl. hier und im Folgenden Heide (2001), S. 207.

[46] Vgl. Berthel/Becker (2010), S. 561.

[47] Vgl. hier und im Folgende Berthel/Becker (2010), S. 29.

[48] Vgl. Wottawa/Gluminski (1995), S. 11.

[49] Vgl. hier und im Folgenden Luft/Shields (2010), S. 212.

[50] Vgl. hier und im Folgenden Wottawa/Gluminski (1995), S. 187.

[51] Vgl. hier und im Folgenden Heide (2001), S. 62 f.

[52] Vgl. hier und im Folgenden Süßmair (1999), S. 77.

[53] Vgl. hier und im Folgenden Eisenführer/Weber (2003), S. 77.

[54] Vgl. Schanz (1993), Sp. 4528.

[55] Vgl. Weber/Schäffer (2016), S. 40 f.

[56] Vgl. hier und im Folgende Berthel/Becker (2010), S. 69, 106.

[57] Vgl. hier und im Folgende Berthel/Becker (2010), S. 63.

[58] Vgl. hier und im Folgenden Flacke/Kraft/Triska (2016), S. 119.

[59] Vgl. Coenenberg/Fischer/Günther (2016), S. 119.

[60] Vgl. Flacke/Kraft/Triska (2016), S. 120.

[61] Vgl. Schweitzer et al. (2015), S. 615.

[62] Vgl. hier und im Folgenden Flacke/Kraft/Triska (2016), S. 120 f.

[63] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 688 f.

[64] Vgl. hier und im Folgenden Joos (2014), S. 162.

[65] Vgl. hier und im Folgenden Kilger/Pampel/Vikas (2012), S. 255.

[66] Vgl. hier und im Folgenden Joos (2014), S. 161 f.

[67] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 42, 131.

[68] Vgl. hier und im Folgenden Flacke/Kraft/Triska (2016), S. 102.

[69] Vgl. Reiners (2000), S. 188.

[70] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 132.

[71] Vgl. Reiners (2000), S. 190.

[72] Vgl. Flacke/Kraft/Triska (2016), S. 104 f.

[73] Vgl. Götze (2010), S. 56.

[74] Vgl. hier und im Folgenden Reiners (2000), S. 193 f.

[75] Vgl. hier und im Folgenden Götze (2010), S. 58.

[76] Vgl. hier und im Folgenden Schweitzer et al. (2015), S. 133.

Details

Seiten
46
Jahr
2017
ISBN (eBook)
9783668539693
ISBN (Buch)
9783668539709
Dateigröße
996 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v376456
Institution / Hochschule
Universität Bayreuth
Note
1,7
Schlagworte
behavioral management accounting bwl psychologie soziologie

Autor

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Titel: Kostenrechnung und Kostenmanagement. Forschungsstand und Forschungsmöglichkeiten aus der Perspektive des Behavioral Management Accounting