Transfer-Pricing. Ermittlung einer angemessenen Kostenbasis und eines angemessenen Aufschlagssatzes bei Anwendung der Kostenaufschlagsmethode

Inhalt

Zusammenfassung

Abstract

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Glossar

1 Problemstellung und Vorgehensweise der Arbeit

2 Verrechnungspreise
2.1 Funktion und Missbrauchsmöglichkeiten von Verrechnungspreisen
2.2 Rahmenbedingungen im nationalen Steuerrecht
2.3 Rahmenbedingungen im internationalen Steuerrecht
2.4 Methoden zur Festlegung von Verrechnungspreisen

3 Die Kostenaufschlagsmethode – Vorgehensweise
3.1 Anwendungsbereiche der Kostenaufschlagsmethode
3.2 Problematik der Gesellschafterkosten
3.2.1 Verrechnungsfähige Leistungen
3.2.2 Nicht verrechnungsfähige Leistungen

4 Ermittlung einer geeigneten Kostenbasis und eines geeigneten Aufschlagssatzes
4.1 Festlegung der Kostenbasis
4.1.1 Problematik des Kostenbegriffs
4.1.2 Die Problematik des Kostenrechnungssystems
4.1.3 Voll- und Teilkosten
4.2 Festlegung des Gewinnaufschlags
4.2.1 Beaufschlagbare und nicht beaufschlagbare Leistungen
4.2.2 Gewinnbegriff
4.2.3 Der Kostenaufschlag im Rahmen des Fremdvergleichs
4.2.4 Höhe des Gewinnaufschlags

5 Schlussbetrachtung

Literaturverzichnis

Zusammenfassung

Die vorliegende Bachelorarbeit ist im Bereich des internationalen Steuerrechts angesiedelt. Konkret geht es um internationale Verrechnungspreise. Das Ziel der vorliegenden Arbeit war es, die Kostenaufschlagsmethode – eine der Standardmethoden zur Ermittlung der Verrechnungspreise – theoretisch zu untersuchen und dabei kritisch zu analysieren. Hauptaugenmerk wurde dabei auf die Ermittlung der Kostenbasis und des Aufschlagssatzes gelegt. Es wurden Gesetzestexte und passende literarische Werke zur Informationsgewinnung herangezogen.

Die Vorgehensweise zur Ermittlung von Verrechnungspreisen mit der Kostenaufschlagsmethode wurde simpel dargestellt. Folgendes geht daraus hervor: Um angemessene Verrechnungspreise festlegen zu können, sollte stets auf die Transaktionsbezogenheit geachtet werden.

Außerdem gibt es vereinzelt Meinungsverschiedenheiten in der Literatur. In den meisten Punkten stimmen Gesetz und Literatur überein, in speziellen Fragestellungen jedoch nicht.

Das Ergebnis der kritischen Analyse ist folgendes: Trotz mehrerer Mängel, stellt die Kostenaufschlagsmethode in vielen Praxisfällen die einzige Möglichkeit dar, angemessene Verrechnungspreise zu ermitteln.

Die Bachelorarbeit ist sowohl für Studierende als auch für Lehrende der Fächer Betriebswirtschaft und Steuerrecht interessant.

Abstract

This bachelor thesis deals with the question of how to determine an appropriate cost base and cost plus, while using the cost plus method in transfer pricing.

At first the procedure of determining transfer prices was shown. The following results were noted: despite some deficiencies, the cost plus method is a suitable tool for determining transfer prices. In fact, the cost plus method is the only method to determine transfer prices in many cases. The reason for this is, that there are no market prices needed. One point is very important: the process of determining a cost base and a cost plus should always be transaction related.

There are different ways for looking at some problems in the literature. But in most of the cases, law and literature do agree.

This thesis is interesting for students and teachers of the subjects “business administration” and “tax law”.

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1 – „Qualifikation als Verbundenes Unternehmen“ aus Bareis et al., (2010), S. 313 11

Abbildung 2 – „Relevante wirtschaftliche Verhältnisse“ aus Dawid et al., (2013), S.88 16

Abbildung 3 – „Berechnung des Verrechnungspreises nach der Kostenaufschlagsmethode“ abgeleitet von der Grafik aus Brähler & Engelhard (2014), S. 440 19

Abkürzungsverzeichnis

OECD– Organisation for Economic Co-operation and Development

BMF– Bundesministerium der Finanzen

HGB– Handelsgesetzbuch

BFH– Bundesfinanzhof

AStG– Außensteuergesetz

TNMM– Transaktionsbezogene Nettomargenmethode

Glossar

Steuersubstrat– Je nach Kontext geht es um die Besteuerungsbemessungsgrundlage des zu betrachtenden Gegenstands oder Vorgangs.

Fiskus– Der Staat als Eigentümer des öffentlichen Vermögens und als Steuerbehörde.

Drittunternehmen– Unabhängige Unternehmen außerhalb des Konzerns.

Division– Die divisionale Organisation, auch als Spartenorganisation oder Geschäftsbereichsorganisation bezeichnet, gliedert Organisationseinheiten nach Produktgruppen, Kundengruppen oder Absatzgebieten. In dieser Arbeit bezeichnet der Begriff die Gliederung einzelner Konzernunternehmen nach den jeweiligen Operationsländern.

Ex ante Betrachtung– Definiert den Zustand und die Gegebenheiten vor einer Maßnahme und untersucht somit die Ausgangssituation.

Cost-Center– Eine eigenständige Unternehmenseinheit, welche versucht mit vorgegebenem Budget bestimmte Ziele zu erreiche

1 Problemstellung und Vorgehensweise der Arbeit

Obwohl steuerliche Verrechnungspreise, auch Transferpreise^[1]oder „Arms length Entgelt“ genannt, nicht häufig Gegenstand medialer Diskussionen sind, stellen sie dennoch ein elementares Thema der internationalen Besteuerung dar.

Die Verrechnungspreisproblematik war im Jahre 2013 nach einer Untersuchung unter großen multinationalen Unternehmen sogar das wichtigste Thema im internationalen Steuerrecht.^[2]

Das Thema Verrechnungspreise betrifft vor allem international tätige Konzerne. Deren Anzahl ist von 1990 bis 2008 von 35 000 auf 82 000 gestiegen – das entspricht einer Zunahme von 134%.^[3]Die OECD schätzt, dass sich der konzerninterne Austausch auf 60% des Welthandels beläuft.^[4]Durch die voranschreitende Globalisierung und Internationalisierung kann davon ausgegangen werden, dass sich dieser Trend fortsetzt.

Mit der steigenden Anzahl an multinationalen Konzernen rücken auch die Verrechnungspreise immer mehr in den Vordergrund. Die steigende Wichtigkeit dieses Themas rechtfertigt es, einen genaueren Blick auf eine Methode zu werfen, welche – unter anderem – standardmäßig zur Ermittlung der Transferpreise herangezogen wird: die Kostenaufschlagsmethode.

Diese Arbeit soll die Funktionsweise der Kostenaufschlagsmethode näher erläutern, die Methoden zur Ermittlung einer angemessener Kostenbasis- und eines angemessenen Zuschlagssatzes untersuchen und dabei mögliche Schwachstellen aufzeigen. Aus dieser Problemstellung lässt sich die folgende Vorgehensweise ableiten: Nach der näheren Beschreibung der Verrechnungspreise, folgt eine Vorstellung der Kostenaufschlagsmethode. Die einzelnen Kapitel dieser Arbeit sollen dazu beitragen, die Funktionsweise an sich, die Vor- und Nachteile sowie geeignete und nicht geeignete Anwendungsgebiete dieser Methode zu verstehen. Nachdem Funktionsweise, Anwendungsgebiete und die zu verrechnenden Kosten bekannt sind, wird detailliert auf die Ermittlung der Kostenbasis und des Zuschlagssatzes eingegangen.

Es werden ausschließlich aktuelle Gesetze und Rechtsprechungen eingesetzt. Außerdem kann, aufgrund des großen Spektrums des Themas Verrechnungspreise, nicht näher auf praktische Problemfälle eingegangen werden.

Die Vorgehensweise zur Ermittlung der Kostenbasis und des Aufschlagssatzes wird einer kritischen Analyse unterzogen. Die Erarbeitung der zentralen Zielsetzung erfolgt auf Basis des Gesetzes, dessen Interpretationen und Konkretisierungen und durch vorhandener Literatur. Das abschließende Fazit fasst die wichtigsten Punkte zur Ermittlung der Kostenbasis und der Zuschlagssätze sowie die geäußerte Kritik zusammen.

2 Verrechnungspreise

Bevor die Kostenaufschlagsmethode detailliert beschrieben wird, sollte zum Verständnis geklärt werden, was Verrechnungspreise sind.

Der Begriff „Verrechnungspreis“ lässt erahnen, dass solche Preise weniger Marktpreise als konzernintern festgelegte Kalkulationsmöglichkeiten darstellen.^[5]

Verrechnungspreise sind nicht nur in steuerlicher Hinsicht ein wichtiges Thema. Auch im Controlling wird von Verrechnungspreisen gesprochen, wenn es darum geht unternehmens- oder konzerninterne Leistungen zu verrechnen.^[6]Hier muss ganz klar zwischen den Bereichen Steuern und Controlling abgegrenzt werden. Denn von steuerlicher Bedeutung – im Sinne des internationalen Steuerrechts – sind Verrechnungspreise erst, wenn ein Leistungsaustausch über Ländergrenzen hinweg stattfindet.^[7]Wenn in dieser Arbeit von Verrechnungs- oder Transferpreisen die Rede ist, sind stetssteuerlicheVerrechnungspreise gemeint.

2.1 Funktion und Missbrauchsmöglichkeiten von Verrechnungspreisen

Die Expansion in andere Länder ist eine von vielen Konzernen^[8]genutzte Wachstumsstrategie. Die Ausweitung des Geschäftsgebiets erfolgt meist durch Gründung oder den Kauf von Gesellschaften in den (noch) fremden Staaten. Diese Tochtergesellschaften bilden, zusammen mit dem Besitzunternehmen – der Muttergesellschaft – sowie den anderen Schwestergesellschaften, einen Konzern.

Obwohl Konzerne als zusammenhängende, wirtschaftliche Gebilde gesehen werden können, unterliegen die einzelnen Konzernunternehmen der Besteuerung in den jeweiligen Ansässigkeitsstaaten und stellen somit eigenständige Steuersubjekte dar.^[9]Da Deutschland als Hochsteuerland gilt,^[10]ist es aus Sicht eines Konzerns sinnvoll, Leistungen und Waren eines verbundenen Unternehmens in einem Niedrigsteuerland zu überteuerten Preisen an ein verbundenes Unternehmen in Deutschland zu erbringen oder zu verkaufen. Dadurch wird ein Großteil des Gewinns der deutschen Gesellschaft in das Niedrigsteuerland transferiert. Auf diese Weise erreicht der Gesamtkonzern eine niedrigere Besteuerung des Gesamtgewinns.

Ein einfaches Beispiel: Ein Mutterunternehmen, mit Sitz in Deutschland, hält 100% der Anteile an einem Tochterunternehmen in Polen. Der Gewinn kommt durch Verkauf der Produkte an fremde Dritte zustande, indem in Polen hergestellte Produkte an das deutsche Unternehmen verkauft und dort weiter vertrieben werden. Die zugrunde gelegten Verrechnungspreise, also die Beträge welche vom deutschen an das polnische Unternehmen entrichtet werden, betragen 1€ pro Stück, bei einer Menge von 100 Mio. Stück pro Jahr. Das deutsche Unternehmen verkauft die Produkte für einen Preis von 2€ pro Stück in Deutschland weiter.

Demzufolge erwirtschaftet das polnische Unternehmen, durch die vom deutschen Unternehmen erhaltene Verkaufserlöse, einen Gewinn von 100 Mio. € (100 Mio. Stück multipliziert mit dem Verrechnungspreis von 1€). Produktionskosten werden aus Vereinfachungsgründen nicht berücksichtigt.

Das deutsche Unternehmen generiert durch den Verkauf der Produkte ebenfalls einen Gewinn von 100 Mio. € (100 Mio. Stück multipliziert mit dem Preis von 2€, abzüglich des an das polnische Unternehmen gezahlten Betrags von 100 Mio. €). Der Gesamtgewinn (vor Steuern) des Konzerns beträgt somit 200 Mio. € pro Jahr. Aus Gründen der Vereinfachung wird in Deutschland ein Unternehmenssteuersatz von 30% und in Polen ein Steuersatz von 19% zugrunde gelegt. Die in Polen angefallenen Gewinne werden mit 19% besteuert, was zu einem Nettogewinn von 81 Mio. € führt. Die Gewinne in Deutschland werden mit 30% besteuert, wodurch sich ein Nettogewinn von 70 Mio. € ergibt. Der Konzerngewinn nach Steuern beträgt in Summe 151 Mio. €. Da der Steuersatz in Deutschland höher ist als in Polen, wird der Konzern versuchen die Gewinne nach Polen zu verlagern. Dies geschieht durch höher angesetzte Verrechnungspreise: Erhöhen sich diese von 1€ pro Stück auf 2€, sinkt der in Deutschland angefallene Gewinn auf 0€. Der gesamte im Konzern angefallene Gewinn in Höhe von 200 Mio. € wird nun in Polen versteuert. Nach Abzug der Steuern (19%) verbleibt ein Nettogewinn von 162 Mio. €. Dieser ist durch die einfache Erhöhung der Verrechnungspreise um 11 Mio. € und damit um mehr als 7% höher. Es wird ersichtlich, dass die Gestaltung der Transferpreise eine Möglichkeit darstellt, die innerkonzernliche Verrechnung als Gewinnzuweisungsinstrument zu missbrauchen.

Dem entgegen steht die Absicht des deutschen Fiskus, die im Inland angefallenen Gewinne angemessen besteuern zu können. Durch die Verschiebung der Gewinne in Niedrigsteuerländer entgeht dem Fiskus Steuersubstrat in bedeutender Höhe.

Es gibt einige Instrumente, welche dem Fiskus zur Bekämpfung dieser Missbrauchsmöglichkeiten zur Verfügung stehen. Diese werden in den nächsten zwei Kapiteln ausführlich beschrieben.

2.2 Rahmenbedingungen im nationalen Steuerrecht

Die Gesetze zur Bekämpfung von zu niedrigen Transferpreisen^[11]lassen sich sowohl im heimischen, als auch im internationalen Steuerrecht finden.

Das nationale Steuerrecht enthält zwei Rechtsgrundlagen zur Korrektur falsch angesetzter Verrechnungspreise: Einmal die verdeckte Gewinnausschüttung, welche in § 8 (3) Satz 2 KStG geregelt ist, und die verdeckte Kapitaleinlage, welche sich aus § 4 (1) EStG und § 8 (3) Satz 3 KStG ergibt.^[12]Diese zwei Gesetze gelten sowohl für nationale als auch für grenzüberschreitende Sachverhalte.^[13]

Die verdeckte Gewinnausschüttung stellt sicher, dass Vermögensübertragungen, durch zu hohe Verrechnungspreise, den Gewinn der ausschüttenden Gesellschaft nicht mindern.^[14]Der Gesellschafter vereinnahmt aufgrund der Ausschüttung Kapitalvermögen nach § 20 (1) Nr. 1 Satz 2 EStG, welche Kapitalertragssteuer (§ 43 (1) Nr. 1 EStG) auslöst.^[15]

Die verdeckte Einlage greift, wenn ein Mutterunternehmen durch zu hohe Transferpreise Vermögen auf ein Tochterunternehmen überträgt: „Eine verdeckte Einlage i.S.d. § 8 Abs. 3 Satz 3 KStG liegt vor, wenn ein Gesellschafter oder eine ihm nahestehende Person der Körperschaft außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.“^[16]Als Folge wird der Wert der Einlage als nachträgliche Anschaffungskosten beim Mutterunterunternehmen aktiviert.^[17]

2.3 Rahmenbedingungen im internationalen Steuerrecht

Neben den nationalen Rechtsgrundlagen, welche für inländische und grenzüberschreitende Sachverhalte gelten, lässt sich das Außensteuergesetz nur auf grenzüberschreitende Transaktionen anwenden.^[18]

Damit das Außensteuergesetz angewendet werden kann, ist es nötig gewisse Rahmenbedingungen mit den jeweiligen Staaten zu treffen. Diese lassen sich in den jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen finden: „Die von Deutschland abgeschlossenen Abkommen enthalten in der Regel eine dem Art. 9 Abs. 1 OECD-MA nachgebildete Gewinnberichtigungsregelung.“^[19]Dieser Artikel fungiert als eine Art „Türöffner“, welcher es Deutschland überhaupt erst erlaubt eine Berichtigung vorzunehmen.^[20]Außerdem wird festgelegt in welchem Rahmen sich Deutschland bei der Anpassung der Transferpreise bewegen darf.^[21]

Sobald ein Unternehmen – was die Beteiligung betrifft – mindestens 25% der Anteile an einem anderen hält, gilt es in Deutschland als „nahestehende Person“ im Sinne des § 1 (1) Satz 2 AStG.^[22]Liegt der Tatbestand der „nahestehenden Person“ vor, greift das Außensteuergesetz. Dass Deutschland mit einem Beteiligungsanteil von nur 25% einen, verglichen mit anderen Ländern, relativ niedrigen Wert festgelegt hat, zeigt folgende Grafik:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1 – „Qualifikation als Verbundenes Unternehmen“ aus Bareis et al., (2010), S. 313

Dem §1 des Außensteuergesetzes liegt der „Fremdvergleichsgrundsatz“ (auf Englisch: dealing at arm´s length standard) zugrunde. Dieser ist wie folgt definiert: "Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus einer Geschäftsbeziehung zum Ausland mit einer ihm nahe stehenden Person dadurch gemindert, dass er seiner Einkünfteermittlung andere Bedingungen, insbesondere Preise (Verrechnungspreise), zugrunde legt, als sie voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder vergleichbaren Verhältnissen vereinbart hätten (Fremdvergleichsgrundsatz), sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären.“^[23]

Der Fremdvergleichsgrundsatz verlangt also, dass bei der Bewertung konzerninterner Transaktionen die gleichen „(…) Bedingungen zugrunde gelegt werden, die voneinander unabhängige Dritte unter vergleichbaren Umständen vereinbart hätten.“^[24]

Es wird zwischen einem tatsächlichen Fremdvergleich (auch konkreter Fremdvergleich genannt) – welcher sich an tatsächlich existenten Rechtsgeschäften, die zwischen fremden Dritten durchgeführt wurden orientiert – und einem hypothetischen Fremdvergleich – welcher sich an betriebswirtschaftlichen Überlegungen orientiert – unterschieden.^[25]Um Verrechnungspreise nach dem tatsächlichen oder dem hypothetischen Fremdvergleich zu bilden, wird eine Bandbreite möglicher, in Frage kommender, Verrechnungspreise zusammengestellt.^[26]Grundsätzlich kann jeder Verrechnungspreis innerhalb der Bandbreite verwendet werden.^[27]

Laut Borstell ist ein tatsächlicher Fremdvergleich nur im Rahmen der Preisvergleichsmethode, einer der Standardmethoden, gegeben.^[28]Bei Anwendung der anderen Methoden, worunter auch die Kostenaufschlagsmethode fällt, ist nur ein hypothetischer Fremdvergleich möglich.^[29]Das liegt daran, dass bei Anwendung der Kostenaufschlagsmethode keine Marktpreise zur Ermittlung der Verrechnungspreise herangezogen werden – vielmehr wird durch „Zusammensetzen“ einer Kostenbasis und eines Gewinnaufschlags ein fiktionaler Marktpreis geschaffen, welcher als Verrechnungspreis dient.^[30]

Ein angemessener Verrechnungspreis kann mithilfe eines direkten Vergleichs mitidentischenUnternehmen, und deren Transaktionen, oder durch indirekten Vergleich mitähnlichenUnternehmen und deren Transaktionen ermittelt werden.^[31]Im Rahmen eines indirekten Vergleichs werden Unterschiede zwischen den Transaktionen des Steuerpflichtigen und denen der Drittunternehmen angepasst.^[32]

Im Steuerrecht existieren außerdem Vorschriften, welche eine umfassende Dokumentation konzerninterner, länderübergreifender Transaktionen fordern.^[33]

Sollten die konzerninternen Transferpreise zu hoch oder zu niedrig festgesetzt worden sein, erfolgt seitens der Finanzverwaltung eine Korrektur: Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 AStG wird einmalig ein angemessener Anpassungsbetrag zu Grunde gelegt.^[34]Dies bedeutet jedoch nicht, dass die im anderen Land verrechneten Preise automatisch angepasst werden. Das Eingangsbeispiel mit Deutschland und Polen soll diese Problematik verständlich machen.

Zuletzt wurde ein Transferpreis von 2€ für die von Polen an Deutschland verkauften Produkte festgelegt. Es entstand ein Gewinn vor Steuern von 0€ in Deutschland und 200 Mio. € in Polen was zu einem Netto-Konzerngewinn von 162 Mio. € führte.

Nun wird angenommen, dass die Finanzverwaltung den angesetzten Transferpreis von 2€ pro Stück als zu hoch empfindet. Als Folge wird dieser auf 1€ reduziert. Dadurch steigen die Einkünfte des deutschen Unternehmens. Demzufolge realisiert Deutschland einen Gewinn von 100 Mio. € anstatt von 0€ und Polen 100 Mio. € anstatt von 200 Mio. €. Diese Beträge entsprechen der Ausgangssituation des Beispiels. Die Steuerlast in Deutschland steigt von 0€ auf 30 Mio. €. In Polen müsste die Steuerlast, um eine wirtschaftliche Doppelbesteuerung zu vermeiden, von 38 Mio. € auf 19 Mio. € sinken. Allerdings wurden die Transferpreise erstnachden eigentlichen Transaktionen zwischen den Unternehmen geändert. Das bedeutet, der in Polen realisierte Gewinn von 200 Mio. € wurde bereits versteuert. Das betroffene Unternehmen kann gegen den entsprechenden Steuerbescheid Einspruch einlegen, was jedoch nicht sehr erfolgsversprechend ist.^[35]Um die Doppelbesteuerung zu umgehen, ist, neben dem inländischen Rechtsweg, ein internationales Verständigungsverfahren möglich, dessen Grundlage sich im OECD-Musterabkommen im Artikel 25 finden lässt. Dementsprechend wird versucht mit dem anderen Land eine Lösung zu finden, um die Doppelbesteuerung zu vermeiden. Stimmt das andere Land den von Deutschland vorgenommenen Anpassungen zu, senkt dieses die Steuerlast für das bereits besteuerte Unternehmen. Ist das andere Land allerdings der Meinung, Deutschland hätte nicht entsprechend des Arm´s-Length Grundsatzes gehandelt, kann dieses die Anpassung der Verrechnungspreise verneinen – was zu einer Doppelbesteuerung führt.^[36]

Hinzu kommt, dass die vorrangige Anwendung anderer Vorschriften, wie der verdeckten Kapitaleinlage und der verdeckten Gewinnausschüttung, die Anwendung des §1 AStG nicht ausschließt.^[37]

Demzufolge kann es passieren, dass zum einen die Rechtsfolgen einer nationalen Steuerrechtsgrundlage eintreten,^[38]zum zweiten eine Korrektur der Einkünfte nach §1 AStG durchgeführt wird und zum dritten ein und dasselbe Steuersubstrat in zwei Ländern besteuert wird.

Unter diesen Umständen erscheint die Möglichkeit, Verrechnungspreise als Mittel der Steuerplanung zu missbrauchen, als sehr riskant. Die Gefahr der Doppelbesteuerung ist sehr hoch. Außer dem Risiko der Korrektur durch die Finanzverwaltung, gibt es jedoch noch andere Gründe realistische Verrechnungspreise anzusetzen: „Die Verlagerung von Gewinnen mittels der Verrechnungspreise würde zu unrichtiger Einschätzung der Leistungen des Personals führen.“^[39]Außerdem darf nicht vergessen werden, dass Verrechnungspreise wichtig für das konzerninterne Controlling sind, denn bei falsch angesetzten Preisen könnte es passieren, dass bestimmte Divisionen schlechter oder besser dargestellt werden als sie eigentlich sind.^[40]Durch derart falsche Informationen könnten Fehlentscheidungen von erheblichem Ausmaße getroffen werden. Tatsächlich liegt es also auch im Sinne des Unternehmers, steuerrechtlich angemessene Verrechnungspreise zugrunde zu legen.

Obwohl der Fremdvergleichsgrundsatz ein vielseitig anwendbares und etabliertes Instrument zur Bekämpfung falsch angesetzter Verrechnungspreise darstellt, ist er nicht ohne Mängel. Denn indem die Unabhängigkeit der Konzernunternehmen zugrunde gelegt wird, werden das Wesen, der Zweck und die damit einhergehenden Vorteile – wie Verbundvorteile und die Verringerung von Risiken – eines Konzerns nicht mehr berücksichtigt.^[41]Der OECD sind die Kritiken am Fremdvergleichsgrundsatz bekannt. In den Verrechnungspreisleitlinien wird auf viele Kritikpunkte eingegangen.^[42]Trotzdem wird aufgrund der überwiegenden Vorteile am Fremdvergleichsgrundsatz festgehalten.^[43]Außerdem bezweifelt die OECD die Vorteilhaftigkeit des als Alternative vorgeschlagenen Ansatzes der globalen formelhaften Aufteilung gegenüber dem Fremdvergleich.^[44]

2.4 Methoden zur Festlegung von Verrechnungspreisen

Da nun bekannt ist, welche weitreichenden Folgen falsch angesetzte Verrechnungspreise haben können, wird nun erklärt welche Methoden standardmäßig eingesetzt werden um angemessene Transferpreise zu ermitteln.

Das Außensteuergesetz schlägt drei Methoden vor, welche vorrangig eingesetzt werden sollen: die Preisvergleichs-, die Wiederverkaufspreis- und die Kostenaufschlagsmethode.^[45]Neben diesen Standardmethoden zählen noch die Gewinnaufteilungsmethode und die transaktionsbezogene Nettomargenmethode zu den von der Finanzverwaltung erlaubten Instrumenten zur Ermittlung von Verrechnungspreisen.^[46]Jedoch ist nicht jedes Verfahren für jeden Geschäftsvorfall geeignet. Um diesem Umstand Rechnung zu tragen, wird zur Ermittlung einer passenden Methode von einer sogenannten „Funktionsanalyse“ (§ 1 (3) Satz 1 AStG), welche auch Funktions- & Risikoanalyse genannt wird, Gebrauch gemacht.^[47]Mittels der Funktions- & Risikoanalyse sollen zum einen die Funktionen und Risiken und zum anderen auch die eingesetzten Wirtschaftsgüter der miteinander handelnden Unternehmen untersucht werden.^[48]Das erstellte Funktions- und Risikoprofil soll dann mit denen von fremden dritten Unternehmen verglichen werden, damit eine Aussage über die Fremdüblichkeit der konzerninternen Geschäftsvorfälle getroffen werden kann. Die miteinander verglichenen Unternehmen – und deren Transaktionen – sollten möglichst vergleichbar sein. Das Funktions- und Risikoprofil bestimmt, welche Methode am ehesten zu einem angemessenen Ergebnis führt.

Die Verrechnungspreisleitlinien der OECD geben mit Tz. 1.55 vor, welche wirtschaftlichen Verhältnisse bei einer Funktions- und Risikoanalyse eine Rolle spielen können. Die unterschiedlichen Parameter werden in der folgenden Grafik übersichtlich dargestellt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2 – „Relevante wirtschaftliche Verhältnisse“ aus Dawid et al., (2013), S.88

[...]

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^[1]Viele Stimmen in der Literatur verwenden die Begriffe „Transferpreis“ und „Verrechnungspreis“

synonym. Haas unterscheidet diese Begriffe jedoch (Vgl. Haas (2013), S. 286).

^[2]Vgl. Ernst & Young (2013), S. 41.

^[3]Vgl. UNCTAD (verschiedene Jahrgänge), Zitiert nach bpb.de. Online verfügbar unter: http://www.bpb.de/nachschlagen/zahlen-und-fakten/globalisierung/52630/anzahl. Siehe Anhang.

^[4]Vgl. Neighbour (2002), S. 29.

^[5]Vgl. Frotscher (2015), S.333.

^[6]Vgl. Ditz, et al. (2015), S. 1.

^[7]Vgl. Borstell ( 2011), S. 32-33 und Frotscher (2015), S.333.

^[8]Hier ist von Konzernen die Rede. Es muss jedoch kein Konzern vorliegen, damit die Pflicht zur Dokumentation der Verrechnungspreise gilt. Ein Konzern – im Sinne des HGB – liegt unter anderem vor, sobald ein Unternehmen mindestens 51% der Anteile an einem anderen hält (Vgl. § 290 (2) HGB). Die Thematik der Verrechnungspreise ist bei grenzüberschreitenden Transaktionen schon ab einer Beteiligung von mindestens 25% relevant. In dieser Arbeit wird trotzdem des Öfteren von Konzernen gesprochen. Das liegt daran, dass Konzerne das Hauptvolumen der grenzüber schreitenden Transaktionen ausmachen. (Vgl. S. 1).

^[9]Vgl. Vögele/Fischer (2011), S. 41.

^[10]Vgl. Kahle (2007), S. 96.

^[11]Einkünfte können im Rahmen einer Berichtigung nach § 1 AStG nur nach oben korrigiert

werden. (Vgl. § 1 AStG und Macho, Steiner, & Spensberger (2011), S. 52).

^[12]Vgl. Frotscher (2015), S.336.

^[13]Vgl. Frotscher (2015), S.336.

^[14]Vgl. Vögele/Fischer (2011), S. 56/57 und Renz & Wilmanns (2013), S. 67 und Macho, Steiner, & Spensberger (2011), S. 47/48.

^[15]Vgl. Frotscher (2015), S. 343.

^[16]Körperschaftsteuer-Richtlinien 2015, R 8.9 (1).

^[17]Vgl. § 6 (6) Satz 2 EStG und Renz & Wilmanns (2013), S. 69/70 und Macho, Steiner, & Spensberger (2011), S. 50.

^[18]Vgl. Frotscher (2015), S.336 und Vögele/Raab (2011), S. 73.

^[19]Vgl. Knobbe-Keuk (1993), S. 689.

^[20]Vgl. Vögele/Fischer (2011), S. 42 und Baumhoff (2012), S. 426.

^[21]Vgl. Kraft (2009), S. 16 und Vögele/Raab (2011), S. 143.

^[22]Was den Tatbestand der „nahestehenden Person“ angeht, wird hier aus vereinfachungsgründen nur auf das Beteiligungsverhältnis eingegangen. Es gibt nach § 1 (2) AStG jedoch noch andere Konstellationen: - das Nahestehen durch beherrschenden Einfluss
- das Nahestehen durch besondere Einflussmöglichkeiten
- das Nahestehen durch Interessenidentität.

^[23]§ 1 Abs. 1 Satz 1 AStG.

^[24]Kahle (2007), S. 97.

^[25]Vgl. Borstell (2011), S. 195 und Kaligin (2011), S. 76-77 und Frotscher (2015), S. 345-347.

^[26]Vgl. § 1 (3) Satz 1 und 6 AStG und Kraft (2009), S. 67/69/70/71 und Kaligin (2011), S. 95 und Borstell (2011), S. 205.

^[27]Vgl. Kraft (2009), S. 68 und Kaligin (2011), S. 78/95. Es sollte jedoch der Wert innerhalb der Bandbreite gewählt werden, welcher am besten den Gegebenheiten und Umständen des konzerninternen Geschäfts entpricht. (Vgl. Kraft (2009), S. 68).

^[28]Vgl. Borstell (2011), S. 195 und Kraft (2009), S. 56.

^[29]Vgl. Borstell (2011), S. 195 und Kraft (2009), S. 57.

^[30]Vgl. Borstell (2011), S. 195 und Kaligin (2011), S. 76-77 und Mössner (2012), S. 460.

^[31]Vgl. OECD Verrechnungspreisleitlinien (2010), Tz. 2.40 und Borstell (2011), S. 195/196 und Macho, Steiner & Spensberger (2011), S. 67.

^[32]Vgl. Borstell (2011), S. 196 und Macho, Steiner & Spensberger (2011), S. 67 und Kaligin (2011), S. 76-77.

^[33]Vgl. § 90 Abs. 3 AO.

^[34]Vgl. Ernst & Young/BDI (2007), S.188.

^[35]Vgl. Dorner (2013), S. 9.

^[36]Vgl. Kraft (2009), S. 17 und Baumhoff (2012), S. 425.

^[37]Vgl. Kraft (2009), S. 43 und Baumhoff (2012), S. 418.

^[38]Es besteht ein Konkurrenzverhältnis zwischen der verdeckten Gewinnausschüttung und der verdeckten Kapitaleinlage. Die zwei nationalen Steuerrechtsgrundlagen schließen sich gegenseitig aus. Die Korrektur nach § 1 AStG ist aber zusammen mit einer der nationalen Steuerrechtsgrundlagen anwendbar. (Vgl. Baumhoff (2012), S. 417).

^[39]Frotscher (2015), S. 334.

^[40]Vgl. Renz & Wilmanns (2013), S. 37-40.

^[41]Vgl. Kraft (2009), S. 41.

^[42]Vgl. OECD Verrechnungspreisleitlinien (2011), Tz 1.10.

^[43]Vgl. OECD Verrechnungspreisleitlinien (2011), Tz. 1.16 – 1.32.

^[44]Vgl. OECD Verrechnungspreisleitlinien (2011), Tz. 1.21 ff.

^[45]Vgl. § 1 (3) Satz 1 AStG und Ditz, et al. (2015), S. 3.

^[46]Vgl. OECD Verrechnungspreisleitlinien (2010), Tz. 2.56 und Frotscher (2015), S. 351 und Mössner (2012), S. 511/512.

^[47]Vgl. § 1 (1) Satz 1 AStG und OECD Verrechnungspreisleitlinien (2010), Tz. 1.42 und
Ditz, et al. (2015), S. 3.
Im Rahmen des BEPS Projekts sollen die OECD Verrechnungspreisleitlinien überarbeitet werden.
Das BEPS Projekt soll Gewinnkürzungen- und Verlagerungen im Internationalen Raum
einschränken. Dazu wurden von 62 Staaten insgesamt 15 Aktionsschritte festgelegt, von denen die
Aktionen 8,9 und 10 die internationalen Verrechnungspreise betreffen.
(Vgl. www.bundesfinanzministerium.de).
Der Aktionspunkt 9 plant, der Funktions- und Risikoanalyse eine größere Wichtigkeit zukommen zu
lassen: es soll weniger auf die verteilten Risiken und das eingesetzte Kapital im Rahmen des
schriftlichen Vertrag geachtet werden. Dafür soll das gelebte Verhältnis der Unternehmen mehr in
den Vordergrund rücken. Damit soll vermieden werden, dass Routineunternehmen durch die rein
vertragliche Ausstattung mit Kapital und Risiken, ein unverhältnismäßig hoher Gewinn zuerkannt
wird. (Vgl. OECD – Public discussion draft (1. Dezember 2014 - 6. Februar 2015), D.1.1 und -
OECD - Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation, Actions 8-10 - 2015 Final Reports
(2015), Tz. 1.119 ff.).

^[48]Vgl. OECD Verrechnungspreisleitlinien (2011), Tz 1.42.