Leistungen durch ausländische Unternehmen im Reverse-Charge-Verfahren

Inhalt

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Leistungen durch ausländische Unternehmer
2.1 Betroffene Leistungen
2.2 Ansässigkeit im Ausland
2.2.1 Allgemeine Voraussetzungen
2.2.2 Besonderheiten bei einer inländischen Betriebsstätte
2.3 Ausnahmen

3 Schlussbetrachtung
Anhang
Literaturverzeichnis (inclusive weiterführender Literatur)
3.1 Rechtsprechungsverzeichnis
3.2 Verzeichnis der sonstigen Quellen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Die Umsatzsteuer stellt eine der bedeutendsten Einnahmequellen der Bundesrepublik Deutschland dar. Im Jahr 2011 betrugen die Umsatzsteuereinnahmen ca. 190 Mrd. Euro,^[1] während sich das Aufkommen der gesamten Steuern auf etwa 573 Mrd. Euro belief.^[2]

Anders als bei den meisten anderen Steuerarten orientiert sich das nationale Umsatzsteuerrecht an den Vorgaben der Europäischen Union und befolgt internationale Bestimmungen. Dies resultiert insbesondere daraus, dass der Waren- und Dienstleistungsverkehr nicht national beschränkt ist. Dementsprechend muss die Behandlung von innergemeinschaftlichen Umsätzen zwingend im Umsatzsteuerrecht geregelt und innerhalb der Europäischen Union harmonisiert werden.^[3]

Seit der Verabschiedung der Ersten Richtlinie zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuer im Jahr 1967^[4] gilt in den einzelnen Staaten der Europäischen Union^[5] das Netto-Allphasen-Umsatzsteuer-System.^[6]

Doch dieses System zeigt Schwächen^[7] und stellt mitunter den Grund für den anhaltend hohen Umsatzsteuerbetrug dar.^[8] Denn der Fiskus hat grundsätzlich dem Leistungsempfänger seine Vorsteuer zu vergüten, auch wenn der Leistungserbringer seiner Verpflichtung zur Abführung der Umsatzsteuer nicht nachkommt.^[9] Diese Systemlücke stellt eine Gefährdung des Steueraufkommens dar und wird von der organisierten Kriminalität hemmungslos ausgenutzt.

Der Umsatzsteuerbetrug stellt sowohl in der Bundesrepublik Deutschland als auch innerhalb der gesamten Europäischen Union ein erhebliches Problem dar.^[10] Die Hinterziehungsquote bei der Umsatzsteuer wird in der Bundesrepublik Deutschland auf ca. 10 Prozent^[11] und die jährlichen Umsatzsteuerausfälle auf etwa 17 Mrd. Euro^[12] geschätzt. Unionsweit belaufen sich Schätzungen der jährlichen Umsatzsteuerausfälle auf etwa 100 Mrd. Euro.^[13]

Durch den Umsatzsteuerbetrug kommt es zwangsläufig zu Wettbewerbsverzerrungen zwischen steuerehrlichen Unternehmern und Unternehmern, die Umsatzsteuer hinterziehen.^[14] Die Folge ist, dass die Unternehmer, die im Rahmen der gesetzlichen Verpflichtung ihre Steuern abführen, vom Markt verdrängt werden können, weil sie nicht mit den steuerhinterziehenden Unternehmern mithalten können.

Schließlich sind alle Steuerzahler am Aufkommen der Umsatzsteuer interessiert, insbesondere vor dem Hintergrund, dass einzelne Wirtschaftsteilnehmer zur Finanzierung des öffentlichen Haushalts herangezogen werden, sofern das Steueraufkommen dem Fiskus nicht ausreicht.^[15] Hierzu gehören z. B. Bestimmungen hinsichtlich der Erhöhung der Mehrwertsteuer durch den Fiskus, sodass Umsatzsteuerhinterziehung zu Lasten der gesamten Bevölkerung gehen kann.^[16]

Eine wichtige Komponente bei der Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs stellt das sog. „Reverse-Charge-Verfahren“^[17] dar. Dieses Verfahren bezweckt – entgegen dem bisher geltenden Prinzip der Steuerschuld des Leistungserbringers gem. § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG^[18] –, die Steuerschuld des Leistungsempfängers^[19] als Grundsatz einzuführen.^[20] So wird die Mehrwertsteuer lediglich einmal am Ende der Lieferkette erhoben, sodass der Fiskus nicht mehr durch Umsatzsteuerbetrug geschädigt werden kann.^[21]

Das Reverse-Charge-Verfahren nach § 13b UStG wurde zum 1. Januar 2002 in das deutsche Umsatzsteuergesetz eingeführt und beruht unionsrechtlich nunmehr auf den Art. 63 ff. und Art. 192a ff. MwStSystRL^[22]. Bei der Einführung dieser Vorschrift beschränkte sich ihr Anwendungsbereich lediglich auf ein paar wenige Tatbestände. Doch aufgrund der immer wieder aufgedeckten Betrugsfälle in verschiedenen Branchen sowie der zunehmenden Harmonisierung der europäischen Rechtsvorschriften wurde die Gesetzgebung seit dem Inkrafttreten dieser Vorschrift immer weiter ausgedehnt und verschärft.^[23] Der Gesetzgeber versucht den Ursachen für fehlende Steuereinnahmen entgegenzuwirken, indem der Anwendungsbereich des § 13b UStG sukzessive um betrugsanfällige Branchen bzw. Tatbestände erweitert wird.^[24]

Diese Arbeit hat zum Ziel, die einzelnen Tatbestände des § 13b UStG genau darzustellen, sowie die Einführung dieser, bezogen auf die Leistungen durch ausländische Unternehmer, kritisch zu betrachten.

2 Leistungen durch ausländische Unternehmer

2.1 Betroffene Leistungen

Nach dem deutschen Umsatzsteuerrecht sind inzwischen nahezu alle sonstigen Leistungen durch ausländische Unternehmer von dem Reverse-Charge-Verfahren gem. § 13b Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UStG betroffen.^[25] Dazu trug die Neufassung des § 3a Abs. 2 UStG vom 1. Januar 2010 einen großen Teil bei, die den Ort der sonstigen Leistungen an Unternehmer^[26] am Sitz des Leistungsempfängers regelt.^[27] Mit dieser Gesetzesregelung wurde Art. 66 Unterabs. 2 MwStSystRL 2010 umgesetzt sowie die Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs bei innergemeinschaftlichen Umsätzen beabsichtigt.^[28]

§ 13b Abs. 5 Satz 1 Halbs. 1 i. V. m. Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UStG regelt die Steuerschuld des Leistungsempfängers, wenn dieser eine Werklieferung oder eine sonstige Leistung von einem im Ausland ansässigen Unternehmer erhält.^[29] Dabei setzt § 13b Abs. 5 Satz 1 Halbs. 1 UStG voraus, dass der Leistungsempfänger ein Unternehmer oder eine juristische Person ist.^[30]

Ob es sich bei einer Leistung um eine Werklieferung handelt, ist anhand der Voraussetzungen des § 3 Abs. 4 Satz 1 UStG zu prüfen. Dem Wortlaut des Gesetzes entsprechend, setzt eine Werklieferung die Existenz eines bereits vorhandenen Gegenstands voraus, für das ein Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung übernimmt.^[31] Der Unternehmer muss dabei Stoffe verwenden, die er selbst beschafft hat. Es darf sich bei dem Leistungsinhalt nicht nur um übliche Nebenleistungen zur Warenlieferung handeln.^[32]

Hierbei ist es wichtig, Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG von einer „gewöhnlichen“ Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG zu unterscheiden, da sie im Umsatzsteuerrecht unterschiedlich zu behandeln sind.^[33]

Wird die Herstellung eines Gegenstands im Ausland vorgenommen und bereits fertig ins Inland geliefert, so handelt es sich um eine gewöhnliche Lieferung gem. § 3 Abs. 1 UStG, die keine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG ist. In dem Fall handelt es sich um einen innergemeinschaftlichen Erwerb nach § 1a UStG. Beim innergemeinschaftlichen Erwerb gem. § 1a UStG haben die Vorschriften des § 13a Abs. 1 Nr. 2 i. V. m. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG Vorrang, sodass diese Leistungen nicht dem Reverse-Charge-Verfahren nach § 13b UStG unterliegen. Das Gleiche gilt für die Einfuhrlieferungen gem. § 13a Abs. 2 i. V. m. § 21 Abs. 2 UStG.^[34]

Wird der Gegenstand dagegen durch den ausländischen Unternehmer im Inland hergestellt, liegt eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG vor. Hierzu gehören insbesondere Werklieferungen durch Bauunternehmer, Montagefirmen und andere Handwerksbetriebe.^[35] Der Ort der Werklieferung ist gem. § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 7 Satz 1 UStG der Ort, an dem die Verfügungsmacht über den Gegenstand verschaffen wird, in diesem Fall im Inland.^[36] Vorliegend geht die Steuerschuldnerschaft gem. § 13b Abs. 5 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Nr. 1 UStG auf den Leistungsempfänger über.

Beispiel:

Ein Bauunternehmer B aus Bonn wird beauftragt, ein Haus in Düsseldorf zu errichten. Er lässt seinen Subunternehmer S aus Amsterdam die Fenster liefern und einbauen.

S erbringt eine im Inland steuerpflichtige Werklieferung gem. § 3 Abs. 4 UStG an B. Die Steuerschuld für die Umsatzsteuer geht gem. § 13 Abs. 5 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Nr. 1 UStG an B über.

Eine sonstige Leistung wird in § 3 Abs. 9 UStG definiert und ist demnach dann gegeben, wenn sie keine Lieferung darstellt.^[37] Sonstige Leistungen i. S. d. § 3 Abs. 9 UStG stellen z. B. Leistungen von Architekten, Bauingenieuren, Künstlern oder Handelsvertretern sowie Werkleistungen von Handwerkern dar.^[38]

[...]

^[1] Einschließlich der Einfuhrumsatzsteuer; vgl. BMF (2012), o. S.

^[2] Vgl. BMF (2012), o. S.

^[3] Vgl. Pahne, J. (2006), S. 1.

^[4] Richtlinie vom 11.4.1967, ABl. Nr. L 71 S. 1301.

^[5] Vormals Europäische Wirtschaftsgemeinschaft (EWG).

^[6] Vgl. Pahne, J. (2006), S. 2.

^[7] Vgl. Watrin, C. (2011), S. 22.

^[8] Vgl. Pahne, J. (2006), S. 2.

^[9] Vgl. BMF (o. J.), o. S.; Mutschler, I./Scheel, T. (2011), S. 241; Pahne, J. (2006), S. 2.

^[10] Vgl. Buttjer, M.(2012), o. S.

^[11] Gemessen am Umsatzsteueraufkommen; vgl. Nam, C. W./Parsche, R. (2007), Rz 41; Peffekoven, R. (2010), S. 576.

^[12] Die Berechnungen des ifo-Instituts schätzen die jährlichen Verluste aus dem Umsatzsteuerausfall auf ca. 17 Mrd. Euro; vgl. Peffekoven, R. (2010), S. 586, 588.

^[13] Vgl. Bundesrechnungshof (2009), o. S.

^[14] Vgl. Mann, P. (2011), S. 216 f.

^[15] Vgl. Lang, J. (2003), S. 290.

^[16] Vgl. Spilker, B. (2006), S. 22.

^[17] Internationaler Begriff für Verlagerung der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger.

^[18] Bei sämtlichen Gesetzesangaben sowie Angaben von AE gilt der aktuelle Rechtsstand 2012, soweit nichts anderes vermerkt ist.

^[19] Bisher gilt die Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger nach § 13b UStG als eine Ausnahmeregelung.

^[20] Vgl. BMF (o. J.), o. S.; Europäisches Informationszentrum (2006), o. S.

^[21] Vgl. BMF (o. J.), o. S..

^[22] Die Richtlinie 2006/112/EG vom 28. 11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) ersetzte ab dem 1.1.2007 die 6. EG-Richtlinie 1977.

^[23] Vgl. Tiedtke, W. (2004), S. 11 f.; Wagner, S./Raudszus, H. (2011), S. 347.

^[24] Vgl. Thoma, A./Rattinger, I. (2004), S. 129; Tiedtke, W. (2004), S. 7.

^[25] Vgl. Mutschler, I./Scheel, T. (2011), S. 68 f., 244; Reiß, W. (2012), S. 317.

^[26] Für Dienstleistungen, die zwischen Unternehmern erbracht werden, gilt seit dem 1.1.2010 im Regelfall das Empfängerortprinzip („B2B-Prinzip“).

^[27] Vgl. Korn, C. (2012a), Rz 18; Wäger, C. (2012), Rz 6.

^[28] Vgl. Langer, M. (2011a), Rz 5.7.

^[29] Vgl. Walkenhorst, R. (2012), Rz 32.

^[30] Vgl. Leonard, A. (2012a), Rz 13.

^[31] Vgl. Mutschler, I./Scheel, T. (2011), S. 80.

^[32] Vgl. Langer, M. (2011a), Rz 20.1; Mutschler, I./Scheel, T. (2011), S. 81.

^[33] Vgl. Leonard, A. (2012a), Rz. 16.

^[34] Vgl. Raudszus, H./Wagner, S. (2011), S. 298.

^[35] Vgl. BMF (2001), S. 1013.

^[36] Vgl. Lamprecht, D. J., (2011), S. 10 f.; Leonard, A. (2012a), Rz 16.

^[37] Vgl. Bülow, H.-J. (2012), Rz 35; Heidner, H.-H. (2012a), Rz 230.

^[38] Vgl. Langer, M. (2011a), Rz 21.