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Periodisierte steuerliche Gewinnermittlung. Welche Gestaltungsmöglichkeiten gibt es und wie gerecht sind sie?

Seminararbeit 2015 24 Seiten

BWL - Rechnungswesen, Bilanzierung, Steuern

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Gestaltungsmöglichkeiten in einer periodisierten steuerlichen Gewinnermittlung
2.1 Grundlagen
2.1.1 Periodisierte steuerliche Gewinnermittlung
2.1.2 Steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten
2.2 Arten von Gestaltungsmöglichkeiten
2.2.1 Wahlrechte
2.2.2 Ermessensspielräume
2.2.3 Sachverhaltsgestaltungen

3 Anforderungen an eine gerechte Besteuerung
3.1 Überblick
3.2 Gesetzmäßigkeit
3.3 Gerechte Besteuerung durch Gleichmäßigkeit
3.3.1 Gleichheitssatz
3.3.2 Leistungsfähigkeitsprinzip
3.3.3 Neutralität
3.4 Analysemaßstab für die vorliegende Betrachtung

4 Analyse der Gestaltungsmöglichkeiten mit Blick auf eine gerechte Besteuerung
4.1 Allgemeine Analyse von Gestaltungsmöglichkeiten
4.2 Analyse der Wahlrechte
4.3 Analyse der Ermessensspielräume
4.4 Analyse der Sachverhaltsgestaltungen

5 Fazit und Ausblick

Literaturverzeichnis

Rechtsquellenverzeichnis

Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips bildet in Deutschland die handelsrechtliche Rechnungslegung die Grundlage der bilanziellen steuerlichen Gewinnermittlung. Sowohl aus dem Handels- als auch aus dem Steuerrecht resultieren Gestaltungsmöglichkeiten, die der Bilanzierende gezielt nutzen kann, um Einfluss auf die Höhe seines steuerlichen Gewinns zu nehmen.

Als zentrale Anforderung an ein Steuersystem wird die Forderung nach Steuergerechtigkeit genannt. Diese spielt nicht zuletzt in Steuerreformdiskussionen eine große Rolle.[1] Mitunter steht zur Diskussion, inwieweit Konzeption und Wirkungsweise steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten mit einer gerechten Besteuerung vereinbar sind.

Dies gibt Anlass, in der vorliegenden Arbeit Gestaltungsmöglichkeiten in der steuerlichen Gewinnermittlung mit Blick auf die Gerechtigkeit als Leitlinie der Besteuerung zu analysieren. Das hierbei im Mittelpunkt stehende steuerliche Gewinnermittlungskonzept ist die periodisierte Gewinnermittlung.

Das Ziel der Arbeit ist die Beantwortung folgender Forschungsfragen:

1. Was ist unter Gestaltungsmöglichkeiten in einer periodisierten steuerlichen Gewinnermittlung zu verstehen?
2. Wie ist der Begriff der steuerlichen Gerechtigkeit zu definieren?
3. Wie sind die betrachteten Gestaltungsmaßnahmen im Hinblick auf eine gerechte Besteuerung zu beurteilen?

Entsprechend der Zielsetzung der Arbeit wird folgender Aufbau gewählt:

Neben Einleitung und einem Schlussteil gliedert sich die Arbeit in drei Kapitel. Zunächst wird in Kapitel 2 auf die relevanten Gestaltungsmöglichkeiten und auf deren Struktur eingegangen.

Um eine Grundlage für die Beurteilung der Gestaltungsmöglichkeiten zu legen, wird in Kapitel 3 der Begriff der steuerlichen Gerechtigkeit genauer untersucht. Hieraus wird ein Analysemaßstab zur Beurteilung der zuvor aufgeführten Gestaltungen hergeleitet.

Bei einer Analyse der zu Anfang dargestellten Gestaltungsmöglichkeiten soll in Kapitel 4 zum Ausdruck kommen, inwieweit diese jeweils im Widerspruch zur steuerlichen Gerechtigkeit stehen.

Aufgrund des umfassenden Themenkomplexes konzentrieren sich die Ausführungen in Kapitel 3 und 4 auf ausgewählte, m. E. wesentliche Aspekte.

In Fokus des Schlussteils steht die Beantwortung der aufgeworfenen Forschungsfragen. Den Abschluss bildet ein kurzer Ausblick hinsichtlich möglicher künftiger Entwicklungen in Bezug auf die im Mittelpunkt stehenden Gestaltungsmöglichkeiten.

2 Gestaltungsmöglichkeiten in einer periodisierten steuerlichen Gewinnermittlung

2.1 Grundlagen

2.1.1 Periodisierte steuerliche Gewinnermittlung

Zur steuerlichen Gewinnermittlung kommen im deutschen Steuerrecht fünf Verfahren zur Anwendung.[2] Die zwei grundlegenden Verfahren dürften der Betriebsvermögensvergleich und die Einnahmenüberschussrechnung darstellen.

Der Begriff der Periodisierung bezeichnet hierbei die vom Zeitpunkt der Zahlungen unabhängige, gewinn- und steuerwirksame Berücksichtigung von Aufwendungen und Erträgen.[3] Der Gesetzgeber bezweckt hiermit eine verursachungsgemäße Zuordnung von Ein- und Auszahlungen zu Perioden bzw. Veranlagungszeiträumen. Obwohl auch die Einnahmenüberschussrechnung periodisierende Elemente, wie die Behandlung des Anlagevermögens oder die Bildung von Investitionsrücklagen enthält, steht bei dieser grundsätzlich das Zu- und Abflussprinzip im Vordergrund. Im Wesentlichen wird die periodisierte Gewinnermittlung im deutschen Steuerrecht durch den Einzelabschluss nach § 5 Abs. 1 EStG verkörpert.

2.1.2 Steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten

Die im Rahmen der Gewinnermittlung zur Verfügung stehenden zahlreichen Gestaltungsmöglichkeiten beinhalten sowohl Aktionsparameter hinsichtlich der Bilanzierung dem Grunde nach als auch Einflussmöglichkeiten auf die Bilanzierung der Höhe nach. Der Bilanzierende kann somit beeinflussen, was bilanziert wird und mit welchem Wert das jeweilige Objekt in der Bilanz steht.[4]

Gestaltungsmöglichkeiten werden in der Gewinnermittlung durch die Ausübung von Wahlrechten, die Nutzung von Ermessensspielräumen und die Vornahme von Sachverhaltsgestaltungen realisiert.[5] Wahlrechte und Ermessensspielräume werden hierbei als sachverhaltsabbildende Maßnahmen kategorisiert.[6] Auf die vielfältigen anderweitigen Einteilungssystematiken bilanzieller Gestaltungsmöglichkeiten wird hier nicht näher eingegangen.[7]

Aufgrund der materiellen Maßgeblichkeit können Ansatz- und Bewertungsentscheidungen in der Handels- und Steuerbilanz häufig nur in identischer Weise vorgenommen werden.[8] Durch Abschaffung der umgekehrten Maßgeblichkeit bei Inkrafttreten des Bilmog können jedoch rein steuerliche Wahlrechte unabhängig von der Vorgehensweise in der Handelsbilanz zur Anwendung kommen.[9] Dies eröffnet Spielräume für eine eigene Steuerbilanzpolitik.

Im Zuge der Steuerbilanzpolitik kommt es bei der Anwendung von bilanzpolitischen Gestaltungsmöglichkeiten zu zeitlichen Gewinnverlagerungen bzw. Einkommensverlagerungen.[10] Ziel dieser Gestaltungen auf Seiten des Stpfl. ist in der Regel eine Verringerung der Steuerlast durch die Nutzung von Zeit-, Steuersatz- und Bemessungsgrundlageneffekten.[11] Ebenso ist eine Glättung des Gewinns möglich, um hohe Schwankungen der Steuerlast zu vermeiden. Die Wirkungsrichtung steuerbilanzpolitischer Gestaltungen kehrt sich in der Regel im Zeitverlauf um. Steuervorteile in der Gegenwart führen zu Steuermehrbelastungen in der Zukunft.[12]

2.2 Arten von Gestaltungsmöglichkeiten

2.2.1 Wahlrechte

Wahlrechte sind gesetzlich explizit geregelt und kommen in den jeweiligen Normen durch Formulierungen wie „sollen“, „können“, „dürfen“ und „brauchen nicht“ zum Ausdruck. Dem Bilanzierenden wird dadurch eine Wahl zwischen zwei oder mehr Rechtsfolgen eines Tatbestandes ermöglicht.[13] Wahlrechte beeinflussen als darstellungsgestaltende Instrumente lediglich die bilanzielle Darstellung der gegebenen Sachverhalte. Die realen Sachverhalte bleiben dabei unverändert. Es bestehen sowohl Bilanzierungswahlrechte (was wird bilanziert) als auch Bewertungswahlrechte.[14]

Den Bilanzierungswahlrechten können die Aktivierungs- und Passivierungswahlrechte subsumiert werden. Im derzeit geltenden Recht resultieren aus handelsrechtlichen Aktivierungswahlrechten steuerliche Aktivierungsgebote, während handelsrechtliche Passivierungswahlrechte zu steuerlichen Passivierungsverboten führen.[15] Dies gilt jeweils für den Fall, dass steuerlich keine anderweitigen Regelungen vorgesehen sind.

Beispiele für steuerliche Bewertungswahlrechte finden sich bei der Wahl zwischen Bewertung nach gewogenem Durchschnittsverfahren[16] und LiFo-Verfahren, beim Ansatz der Herstellungskosten und der Teilwertabschreibung[17] die, anders als die außerplanmäßige Abschreibung als handelsrechtliches Pendant, ein explizites Wahlrecht darstellt.[18]

2.2.2 Ermessensspielräume

Ermessensspielräume bestehen zum einen immer dann, wenn Schätzungen oder Prognosen durch den Stpfl. erforderlich sind. Zum anderen resultieren Ermessenspielräume aus einer unzureichenden Definition oder unvollständigen Abbildung von Tatbeständen oder Rechtsfolgen.[19] Bei der Nutzung von Ermessensspielräumen in der Bilanzierung bleibt das reale wirtschaftliche Geschehen wie bei den Wahlrechten unverändert.[20] Für die vorliegende Diskussion sind Schätzungs- und Prognosespielräume, die in Verbindung mit unbestimmten Rechtsbegriffen wie der „vernünftigen kaufmännischen Beurteilung“ auftreten, von besonderer Relevanz.

Analog zu den Wahlrechten bestehen Ermessensspielräume bei der Bilanzierung dem Grunde nach und bei der Bewertung. Beide Varianten lassen sich am Beispiel der Regelung bzgl. der Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten verdeutlichen. Der Ansatz von Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten setzt voraus, dass die Eintrittswahrscheinlichkeit für eine künftige Inanspruchnahme bei über 50% liegt. Die Schätzung der Eintrittswahrscheinlichkeit obliegt ebenso dem Ermessen des Bilanzierenden,[21] wie die Schätzung des Erfüllungsbetrages nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung.[22]

2.2.3 Sachverhaltsgestaltungen

Bei Sachverhaltsgestaltungen handelt es sich um Gestaltung von realen in der Bilanz abzubildenden Gegebenheiten. Eine Unterscheidung dahingehend, ob eine solche Maßnahme bilanzpolitisch motiviert ist oder aufgrund originärer unternehmerischer Erfordernisse durchgeführt wird, ist für Außenstehende in der Regel nicht möglich. Sachverhaltsgestaltungen können weder durch Rechnungslegungsnormen noch von Abschlussprüfern eingeschränkt werden.[23]

Beispiele für steuerlich relevante Sachverhaltsgestaltungen sind die zeitliche Verlagerung von Investitionen und Desinvestitionen und die Beeinflussung der Unternehmensgrößenmerkmale[24] (um etwa als KMU Zugang zur Regelung § 7g EStG zu erhalten).

[...]


[1] Vgl. Müller, K. (2001), S. 1.

[2] Ausführlich dazu Kußmaul, H. (2014), S. 14.

[3] Vgl. Schreiber, U./Kahle, H. (2002), S. 1640.

[4] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 121-122.

[5] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 122.

[6] Vgl. Binder, S. (2014), S. 29.

[7] Ausführlich dazu Brösel, G. (2014) S. 95; Kußmaul, H. (2014), S. 157-158.

[8] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 122.

[9] Vgl. Kußmaul, H. (2014) S. 28; Kahle, H. (2014), S. 8.

[10] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 121.

[11] Ausführlich dazu Binder, S. (2014), S. 23-28.

[12] Vgl. Marten, K.-U./ Klopsch, E. (1994), DStR, S. 1910.

[13] Vgl. Binder, S. (2014), S. 30.

[14] Vgl. Brösel, G. (2014), S. 94-95, S. 102.

[15] Vgl. BMF-Schreiben vom 12.03.2010, Akteneichen IV C 6 – S 2133/09/10001, Rz.
3-4; BFH-Beschluss vom 3.2.1969, Aktenzeichen GrS 2/68.

[16] Vgl. R 6.8 EStR.

[17] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 126-132.

[18] Vgl. BMF Schreiben vom 12.3.2010, Akteneichen IV C 6 – S 2133/09/10001, Rz. 15.

[19] Vgl. Brösel, G. (2014), S. 105; Bauer, J. (1981b), S. 72-76.

[20] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 122-123.

[21] Vgl. Schneeloch, D. (2009), S. 125.

[22] Vgl. § 253 Abs. 1 HGB in Verbindung mit § 5 Abs. 1 EStG.

[23] Vgl. Brösel, G. (2014), S. 94-98.

[24] Vgl. Brösel, G. (2014), S. 99.

Details

Seiten
24
Jahr
2015
ISBN (eBook)
9783668031838
ISBN (Buch)
9783668031845
Dateigröße
419 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v304544
Institution / Hochschule
FernUniversität Hagen – Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insb. betriebswirtschaftliche Steuerlehre
Note
2,0
Schlagworte
Besteuerung Steuern Bilanzierung Gewinnermittlung Gerechtigkeit Analyse

Autor

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