Berufsgrundsätze des Abschlussprüfers und deren Ausnahmen: Unabhängigkeit

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Tabellenverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Grundlagen
2.1 Berufsgrundsätze des Wirtschaftsprüfers
2.2 Definition der Unabhängigkeit
2.3 Abgrenzung zur Unparteilichkeit
2.4 Ziel und Zweck des Normensystems und der Unabhängigkeit

3. Gefährdung der Unabhängigkeit
3.1 Befangenheit, Unbefangenheit und Besorgnis der Befangenheit ..
3.2 Risiken, die eine Besorgnis der Befangenheit begründen
3.2.1 Eigeninteresse
3.2.2 Selbstprüfung
3.2.3 Interessenvertretung
3.2.4 Persönliche Vertrautheit
3.3 Ausweitung der Ausschlusstatbestände auf das Netzwerk des Abschlussprüfers

4. Schutzmaßnahmen

5. Prüfung und Dokumentation der Unabhängigkeit
5.1 Prüfung und Überwachung der Unabhängigkeitsregelungen
5.2 Dokumentation der Unabhängigkeit

6. Fazit

Anhang

Literaturverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Zusammenhang zwischen dem grundsätzlichen Erfordernis der Unabhängigkeit und dem Besorgnis der Befangenheit

Abb. 2: Die Unbefangenheit und ihre Einflussgrößen

Abb. 3: Tätigkeitsbereich des WP

Abb. 4: Berufsbild des WP

Abb. 5: Allgemeine Berufspflichten des Wirtschaftsprüfers

Abb. 6: Hierarchie der Vorschriften

Abb. 7: Anforderung an qualitätssichernde Regelungen

Tabellenverzeichnis

Tab. 1: Berufspflichten und zugehörige Rechtsnormen

Tab. 2: Merkmale Netzwerk

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Historisch zurückverfolgen lässt sich die Entwicklung des Wirtschaftsprüfers¹ bis in das 14. Jahrhundert.² Allerdings wird das Jahr 1931 als das Geburtsjahr des Wirtschaftsprüfers im heutigen Sinne bezeichnet. Erstmals verwendet wurde die Berufsbezeichnung „öffentlich bestellter Wirtschaftsprüfer“³ in der „Ländervereinbarung über die Grundsätze für das Prüfungs- und Bestellungsverfahren der öffentlich bestellten Wirtschaftsprüfer“⁴ aus dem Dezember 1931.

Die Entstehung des Berufs des Wirtschaftsprüfers wurde im Zuge der Weltwirt- schaftskrise der Jahre 1929 bis 1931 durch Unternehmenszusammenbrüche, Marktinstabilität und Wirtschaftskriminalität motiviert. Dies führte zu einem erhebli- chen Verlust der Glaubwürdigkeit in die Rechnungslegung von Unternehmen. Diese „Bilanzskandale und Betrügereien“⁵ sollten von nun an der Vergangenheit angehören. Zu diesem Anlass wurde der Beruf des Wirtschaftsprüfers durch Art. 48 der Weimarer Reichsverfassung (Notverordnung) ins Leben gerufen. Dessen Berufspflichten die- nen dem Zweck das einst verlorene Vertrauen in Abschlussprüfung und den Ab- schlussprüfer wiederzugewinnen und zu stärken. Dem Unabhängigkeitsgrundsatz kommt, um eine vertrauensvolle und glaubwürdige Abschlussprüfung zu gewährleis- ten, dabei eine besondere Bedeutung zu.⁶

Das Ziel der Arbeit besteht darin, dem Leser die Notwendigkeit, Bedeutung und Umfang des Unabhängigkeitsgrundsatzes zu vermitteln.

Im Rahmen der Seminararbeit wird zunächst auf die allgemeinen Berufsgrundsätze des Wirtschaftsprüfers eingegangen. Im weiteren Verlauf erfolgt eine Definition der Unabhängigkeit und eine Abgrenzung zur Unparteilichkeit. Außerdem wird das Ziel des Normensystems und des Unabhängigkeitsgrundsatzes erläutert. Anschließend werden Risiken aufgeführt und erläutert, die eine Gefährdung der Unabhängigkeit darstellen können. Im weiteren Verlauf werden Schutzmaßnahmen aufgeführt. Abschließend erfolgt eine Betrachtung der Prüfungsmaßnahmen und Dokumentationserfordernisse. Zum Schluss folgt ein Fazit.

2. Grundlagen

2.1 Berufsgrundsätze des Wirtschaftsprüfers

Die wesentlichen Vorschriften über die Regelungen zu den Berufspflichten beinhaltet die Wirtschaftsprüferordnung (WPO). Eine abstrakte Kodifizierung erfolgt in den §§ 43 bis 56 WPO. Einzelne Berufspflichten werden durch die, aufgrund der Ermächtigung des § 57 Abs. 3 u. 4 WPO⁷ erlassenen Berufssatzung (BS WP/vBP) konkretisiert.⁸ Jedoch resultieren unmittelbare oder zumindest mittelbare Anforderungen an die Berufsausübung auch aus dem Bilanzrecht.^{9 10}

Der Unabhängigkeitsgrundsatz geht aus den allgemeinen Berufspflichten¹¹ hervor und ist wie die anderen Berufsgrundsätze das Resultat des § 43 Abs. 1 WPO i.V.m. § 1 BS WP/vBP. In diesen wird der WP zu einer unabhängigen, gewissenhaften, ver- schwiegenen und eigenverantwortlichen Berufsausübung verpflichtet und in § 43 Abs.

2 WPO zu einem berufswürdigen Verhalten.

Eine Konkretisierung des Unabhängigkeitsgrundsatzes ¹²erfolgt in § 2 Abs. 1 Satz 1 BS WP/vBP. Diesem ist zu entnehmen, dass es Wirtschaftsprüfern untersagt ist Bindungen einzugehen, die ihre berufliche Entscheidungsfreiheit beeinträchtigen oder beeinträchtigen könnten.¹³ Aufgefasst in einem umfassenderen Sinne bedeutet Unabhängigkeit, dass der WP seine Feststellungen in objektiver und subjektiver Hinsicht unbeeinflusst von sachfremden Erwägungen und ohne Rücksichtnahme auf eigene Belange oder Interessen Dritter treffen kann.¹⁴

Neben dem Grundsatz der Unabhängigkeit existieren weitere Berufsgrundsätze, an die der WP gebunden ist. Im Folgenden werden diese kurz erläutert.

a) Grundsatz der Gewissenhaftigkeit

Dieser betrifft in erster Linie die Berufsausübung und resultiert aus § 43 Abs. 1 Satz 1 WPO und § 323 Abs. 1 Satz 1 HGB. Konkretisiert wird der Grundsatz der Gewissenhaftigkeit durch §§ 4 bis 8 BS WP/vBP. Wirtschaftsprüfer sind nach § 4 der Berufssatzung bei der Erfüllung ihrer Aufgaben an das Gesetz gebunden und haben sich über die für ihre Berufsausübung geltenden Bestimmungen zu unterrichten und diese und fachliche Regeln zu berücksichtigen.¹⁵

b) Grundsatz der Verschwiegenheit

Die Verschwiegenheitspflicht stellt das Fundament für das dem Prüfer entgegen- gebrachte Vertrauen dar. Die Erfüllung der beruflichen Aufgaben wäre ohne die- ses Vertrauen nicht möglich. Dementsprechend wird dieser Grundsatz neben §

43 Abs. 1 WPO auch in den §§ 9 und 10 BS WP/vBP sowie § 323 Abs. 1 HGB geregelt.¹⁶

c) Der Grundsatz der Eigenverantwortlichkeit

Er hat zum Zweck die Unabhängigkeit des AP zu stärken. Aus § 43 Abs. 1 Satz 1 WPO i.V.m. § 11 BS WP/vBP folgt, dass der WP seinen Beruf eigenverantwortlich auszuüben hat. Dabei hat dieser sein Handeln in eigener Verantwortung zu be- stimmen, seine Entscheidungen selbst zu treffen und sich sein Urteil selbst zu bilden.¹⁷

d) Grundsatz des Berufswürdigen Verhaltens

Der Grundsatz resultiert aus § 43 Abs. 2 WPO. Demzufolge hat sich der WP der be- sonderen Verpflichtung, gesetzliche Bestätigungsvermerke erteilen zu dürfen, be- wusst zu sein. Daher muss er sich sowohl innerhalb als auch außerhalb der Berufs- tätigkeit der Achtung und des Vertrauens würdig erwiesen, die der Beruf mit sich bringt. Jede Tätigkeit, die weder mit dem Beruf noch mit dem Ansehen des Berufs des WP vereinbar ist, ist zu unterlassen. Verhaltensregeln, die den allgemein gehal- tenen Gesetzeswortlaut näher ausgestalten, sind in den §§ 13 u. 14 BS WP/vBP auf- geführt.¹⁸

2.2 Definition der Unabhängigkeit

Die Unabhängigkeit umfasst nach der EU-Empfehlung zur Unabhängigkeit des Ab- schlussprüfers und dem International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA) Code of Ethics for Professional Accountants die Independence in Fact bzw. Independence of Mind (Unbefangenheit bzw. innere Unabhängigkeit) als auch die In- dependence in Appearance (Nichtbestehen der Besorgnis der Befangenheit bzw. äu- ßere Unabhängigkeit).

Die innere Unabhängigkeit wird als die innere Einstellung des AP bezeichnet, die lediglich die zur Erfüllung des Auftrags relevanten Aspekte in Betracht zieht.¹⁹

Die äußere Unabhängigkeit wird aufgefasst als die Bindungsfreiheit seitens des AP ggü. dem zu prüfenden UN oder Dritten, hinsichtlich wirtschaftlicher, rechtlicher oder faktischer Einwirkungsmöglichkeiten.^{20 21}

2.3 Abgrenzung zur Unparteilichkeit

Der Grundsatz der Unparteilichkeit geht aus § 43 Abs. 1 Satz 2 WPO hervor und zählt zu den besonderen Berufspflichten des WP. Eine Konkretisierung erfolgt in § 20 BS WP/vBP. Gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 BS WP/vBP hat sich der WP insb. bei der Er- stellung von Prüfungsberichten und Gutachten unparteiisch zu verhalten. Kein Betei- ligter darf benachteiligt oder bevorzugt werden (§ 20 Abs. 1 Satz 1 BS WP/vBP).

Zudem sind alle prüfungsrelevanten Sachverhalte vollständig zu erfassen und unter Abwägung aller wesentlichen Aspekte fachlich zu beurteilen und bei der Berichter- stattung vollständig wiederzugeben. Darüber hinaus muss die Neutralität im Gutach- ten und Prüfungsbericht zum Ausdruck kommen. Wesentliche Sachverhalte dürfen daher nicht verschwiegen werden oder im Rahmen der fachlichen Würdigung unbe- rücksichtigt bleiben. Um seine Unparteilichkeit zu gewährleisten muss der AP unbe- fangen sein.²²

2.4 Ziel und Zweck des Normensystems und der Unabhängigkeit

Die nationalen und internationalen Organisationen und Gesetzgeber waren anlässlich des mit den einzelnen Verfehlungen von Institutionen der Rechnungslegung und Prü- fung und damit verbundenen Unternehmenszusammenbrüchen²³ einhergehenden Vertrauensbruchs ggü. der Abschlussprüfung dazu gefordert, das öffentliche Ver- trauen in die Abschlussprüfung wiederzugewinnen. Einer Stärkung des Vertrauens kann die Abschlussprüfung nur gerecht werden, sofern diese glaubwürdig ist.

Die Glaubwürdigkeit der Prüfung hängt von der des AP ab, da dieser ein Urteil über die Normenkonformität von Jahresabschlüssen und Lageberichten trifft. Folglich sind nur vertrauenswürdige bzw. glaubwürdige Urteile für die Adressaten von Wert. Von essentieller Bedeutung für die Abgabe vertrauenswürdiger Urteile sind dabei eine sachgerechte Urteilsbildung, Urteilsfähigkeit und Urteilsfreiheit des AP²⁴. Um dies zu gewährleisten hat der Berufsstand selbst aber auch der Gesetzgeber mit dem Berufseid, den Berufspflichten und dem allgemeinen Berufsgrundsätzen ein Normensystem etabliert. Die Unabhängigkeit als Teil dieses Normensystem dient somit dem Zweck die Qualität der Abschlussprüfung zu sichern.²⁵

3. Gefährdung der Unabhängigkeit

3.1 Befangenheit, Unbefangenheit und Besorgnis der Befangenheit

§ 21 Abs. 2 Satz 1 BS WP/vBP erläutert, wann ein WP als unbefangen und im Um- kehrschluss als befangen anzusehen ist. Unbefangen ist gem. § 21 Abs. 2 BS WP/vBP, wer in der Lage ist, sich sein Urteil frei von unsachgemäßen Erwägungen (tatsächliche Befangenheit)²⁶ zu bilden. Besonders die im öffentlichen Interesse wahr- genommene Funktion als Abschlussprüfer, verlangt vom dem WP bei seinen Beurtei- lungen, Entscheidungen und Feststellungen frei von Einflüssen, Rücksichten und Bin- dungen zu sein. Dieser ist dazu verpflichtet, alles was bei objektiver Betrachtung Misstrauen in seine neutrale und unabhängige Stellung begründet, zu vermeiden. Es darf nicht einmal der Anschein fehlender Unabhängigkeit geschaffen werden. Dieser Anschein wird als Besorgnis der Befangenheit bezeichnet und ist gegeben, falls Um- stände vorliegen, die aus Sicht eines verständigen Dritten²⁷ den Verdacht rechtferti- gen, dass sachfremde Motive das Prüfungsergebnis beeinflussen können (relative Befangenheit).²⁸

Der Befangenheitsbegriff stimmt inhaltlich zwischen Berufs- und Bilanzrecht überein. Allerdings ist dieser in § 319 Abs. 2 HGB enger gefasst als in den Vorschriften des Berufsrechts. § 49 WPO u. § 21 BS WP/vBP erfassen die gesamte berufliche Tätigkeit des WP, während § 319 Abs. 2 HGB ausschließlich für den Fall der gesetzlichen Abschlussprüfung²⁹ anzuwenden ist.³⁰

Eine Konkretisierung der Besorgnis der Befangenheit HGB erfolgt in § 319 Abs. 3 - Abs. 5 HGB und bei Unternehmen von öffentlichem Interesse³¹ im § 319a HGB. Diese benennen Gründe, aus denen eine unwiderlegbare Besorgnis der Befangenheit her- vorgeht. Um beurteilen zu können welche Fälle von § 319 Abs. 2 HGB erfasst sind, muss zuerst festgestellt werden, ob ein Ausschlussgrund nach § 319a oder § 319 Abs. 3 HGB vorliegt. Für den Fall, dass kein Ausschlussgrund aus diesen resultiert,ist anschließend zu prüfen, ob eine Besorgnis der Befangenheit gem. § 319 Abs. 2 HGB gegeben ist.³²

3.2 Risiken, die eine Besorgnis der Befangenheit begründen

§ 21 Abs. 2 Satz 2 BS WP/vBP benennt die Faktoren (threats), die zu einer Beein- trächtigung der Unbefangenheit und somit zu einer Besorgnis der Befangenheit füh- ren. Gem. § 21 Abs. 2 Satz 4 BS WP/vBP u. § 319 Abs. 2 HGB können diese das Resultat geschäftlicher, finanzieller oder persönlicher Beziehungen sein.³³ Der WP hat, sofern bei der Durchführung des Auftrags Besorgnis der Befangenheit besteht, gem. § 49 2. Hs. WPO und § 21 Abs. 1 BS WP/vBP seine Tätigkeit zu versagen. Darüber hinaus geht aus § 319 Abs. 2 HGB hervor, dass, falls Gründe gegeben sind, die eine Besorgnis der Befangenheit rechtfertigen, ein WP als AP ausgeschlossen ist.

Die folgende Abbildung schildert den Zusammenhang zwischen dem grundsätzlichen Erfordernis der Unabhängigkeit, der Besorgnis der Befangenheit und den jeweiligen Risiken:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Zusammenhang zwischen dem grundsätzlichen Erfordernis der Unabhängigkeit und dem Besorgnis der Befangenheit³⁴

Im weiteren Verlauf dieser Ausarbeitung werden die Gefährdungen für die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers näher betrachtet.

3.2.1 Eigeninteresse

Sind die finanziellen Belange des WP mit denen des Auftraggebers verknüpft oder berühren die eigenen finanziellen Interessen des WP seine Tätigkeit, ist dessen unbefangene Urteilsfähigkeit in Frage zu stellen.

Aufgrund des Eigeninteresses des Prüfers wird die Besorgnis der Befangenheit besonders in dem § 319 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1, 2 u. 5 HGB, § 319a Abs. 1 Nr. 1 HGB sowie § 23 BS WP/vBP vermutet.

a) Ein WP ist von der Abschlussprüfung auszuschließen, falls dieser gem. § 319

Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 HGB im Anstellungsverhältnis³⁵ bei dem zu prüfenden Unter- nehmen tätig ist oder gem. § 319 Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 HGB von dem zu prüfenden Unternehmen aufgrund des Honorarvolumens als wirtschaftlich abhängig anzu- sehen ist.

Hat der AP in den letzten 5 Jahren mehr als 30 % der Gesamteinnahmen aus Prüfung und Beratung der zu prüfenden Gesellschaft und Unternehmen, an denen diese mehr als 20 % der Anteile besitzt, bezogen und ist diese Relation auch im laufenden GJ zu erwarten, ist die wirtschaftliche Abhängigkeit nach Auffassung des Gesetzgebers erreicht.

Jedoch beträgt diese Umsatzgrenze³⁶. bei kapitalmarktorientierten i.S.v. § 319a HGB lediglich 15 %.³⁷

Darüber hinaus ist eine Gefahr durch Eigeninteresse nach § 23 Abs. 1 Nr. 5 BS WP/vBP auch dann begründet, wenn Honorare für bereits erbrachte Prü- fungsleistungen über einen längeren Zeitraum ausstehen. Aus § 27 Abs. 1 BS WP/vBP folgt zudem, dass die Vergütung des WP angemessen sein soll. Ei- nerseits, um die Gefahr einer Abhängigkeit zu vermeiden und andererseits, um eine ausreichende Prüfungsqualität³⁸ zu gewährleisten.

[...]

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¹ Eine umfassendere Thematisierung des Berufsbilds und Tätigkeitsbereichs des WP befindet sich im Anhang unter „Berufsbild und Tätigkeitsbereich des WP“.

² Zur historischen Entwicklung des Berufsstands vgl. vertiefend: Graumann, M., (2012), S. 1 - S. 2; Gschrei, M., in: Wirtschaftsprüfung im Wandel, wp.net Magazin (2011), S. 4 - S. 7.

³ Graumann, M., (2012), S. 1.

⁴ Graumann, M., (2012), S. 1.

⁵ Gschrei, M., in: Wirtschaftsprüfung im Wandel, wp.net Magazin (2011), S. 5.

⁶ Vgl. Graumann, M., (2012), S. 1 - S. 2; Vgl. Gschrei, M., in: wp.net Magazin, S. 4 - S. 7; Vgl. Müller, K., (2006), S. 1 - S. 2; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 2, Abschn. A, Rz. 5 - Rz. 8.

⁷ Vgl. vertiefend hierzu: WP Handbuch 2012, S. 64, Abschn. A, Rz. 269; Vgl. § 57 Abs. 3 und 4 WPO.

⁸ Dabei haben die Satzungsbestimmungen für die Mitglieder der WPK materiell-rechtlichen Charakter. Die Regelungen sind nichtig und damit gegenstandlos, falls es an einer solchen Ermächtigungs- grundlage mangelt, die Regelungen darüber hinausgehen oder gegen Gesetze verstoßen. Vgl. vertiefend hierzu: WP Handbuch 2012, S. 65 , Abschn. A, Rz. 270 - Rz. 271.

⁹ Eine Übersicht über die Hierarchie der Vorschriften befindet sich im Anhang unter „Hierarchie der Vorschriftten“.

¹⁰ Vgl. Graumann, M., (2012), S. 27 - S. 28; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 64 - S.65, Abschn. A, Rz. 269 - Rz. 271.

¹¹ Eine umfassendere Thematisierung der Berufspflichten des WP befindet sich im Anhang unter „Be- rufspflichten des WP“.

¹² Vgl. Graumann, M., (2012), S. 24; Vgl. § 43 Abs. 1 WPO i.V.m. § 1 BS WP/vBP.

¹³ Vgl. Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 15 - S. 16, Rz. 37. Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 157 - S. 163; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 64, Abschn. A, Rz. 269; Vgl. Graumann, M., (2012), S. 27 - S. 31.

¹⁴ Vgl. WP Handbuch 2012, S. 66 - S. 67, Abschn. A, Rz. 277; Graumann, M., (2012), S. 27 ff.; Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 154; Vgl. Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 5 - S. 7, Rz. 6; Vgl. Müller, K., (2006), S. 23 - S. 24.

¹⁵ Vgl. Graumann, M., (2012), S. 31 - S. 32; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 93 - S. 94, Abschn. A, Rz. 381; Vgl. § 43 Abs. 1 Satz 1 WPO u. § 323 Abs. 1 Satz 1 HGB.

¹⁶ Vgl. Graumann, M., (2012), S. 32 - S. 34; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 86, Abschn. A, Rz. 344; Vgl. § § 43 Abs. 1 WPO.

¹⁷ Vgl. Graumann, M., (2012), S. 34; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 96, Abschn. A, Rz. 392; Vgl. § 43 Abs. 1 Satz 1 WPO i.V.m. § 11 BS WP/vBP.

¹⁸ Vgl. Graumann, M., (2012), S. 34 - S. 37; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 98, Abschn. A, Rz. 400; Vgl. § 43 Abs. 2 WPO.

¹⁹ Um dieser zu entsprechen muss der AP dem Prüfungsobjekt unvoreingenommen gegenüberstehen und dies gegenüber Dritten erkennen zu geben. Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011),S. 154; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 66 - S. 67, Abschn. A, Rz. 277.

²⁰ In den Mittelpunkt gestellt wird dabei die rechtliche und wirtschaftliche Bindungsfreiheit zwischen dem AP und dem Prüfungsobjekt, die den AP in die Lage versetzt, die Prüfung eigenverantwort- lich ohne Einflussnahme anderer Personen durchzuführen. Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 154; Vgl. WP Handbuch 2012, S. 66 - S. 67, Abschn. A Rz. 277.

²¹ Vgl. WP Handbuch 2012, S. 66 - S. 67, Abschn. A, Rz. 277; Graumann, M., (2012), S. 27 ff.; Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 154; Vgl. Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 5 - S. 7, Rz. 6; Vgl. Müller, K., (2006), S. 23 - S. 24.

²² Vgl. Ebke, W., HGB § 323 Verantwortlichkeit des Abschlussprüfers, Rn. 36; Vgl. Winkeljohann, N. / Feldmüller, C., HGB § 323 Verantwortlichkeit des Abschlussprüfers, Rn. 25 - Rn. 27; Vgl. Morck, W., (2011), HGB § 323 Verantwortlichkeit des Abschlussprüfers, Rn. 3; Vgl. Wiedmann, H., HGB § 323 Verantwortlichkeit des Abschlussprüfers, Rn. 7.

²³ Z.B. Worldcom, Flowtex und Enron. Vgl. vertiefend hierzu: Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 13, Rz. 30.

²⁴ Die Urteilsfähigkeit wird an der fachlichen Qualifikation des Abschlussprüfers gemessen. Ist der AP in der Lage sein Urteil unbeeinflusst von jeglichen Einflüssen zu treffen, d.h. unbefangen und un- abhängig, ist die Urteilsfreiheit gegeben. Vgl. vertiefend hierzu: Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 154.

²⁵ Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 154 - S. 155; Müller, K., (2006), S. 1 - S. 2.

²⁶ Die tatsächliche Befangenheit eines AP ist eine Frage seiner inneren Einstellung und daher schwer nachprüfbar. Vgl. Bormann, M., (2012), HGB § 319 Auswahl der Abschlussprüfer und Ausschluss- gründe, Rn. 32

²⁷ Bloße Behauptungen des Betroffenen, aber auch die eigene Einschätzung des WP bleiben außer Acht. Vgl. WP Handbuch 2012, S. 67, Abschn. A, Rz. 280; Vgl. Müller, K., (2006), S. 23 - S. 24.

²⁸ Vgl. Bormann, M., (2012), HGB § 319 Auswahl der Abschlussprüfer und Ausschlussgründe, Rn. 32- Rn. 34; WP Handbuch 2012, S. 67, Abschn. A, Rz. 280; Vgl. Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 17 - S. 18, Rz. 42; Vgl. IDW Praxishandbuch zur Qualitätssicherung 2013/2014, S. 13, Rz. 1 - Rz. 3.

²⁹ Wird ein Bestätigungsvermerk erteilt wird, der dem gesetzlichen Bestätigungsvermerk in § 322 HGB nachgebildet ist, findet dieser auch für den Fall der freiwilligen Abschlussprüfung Anwendung. Vgl. WP Handbuch 2012, S. 66, Abschn. A, Rz. 276 - Rz. 277; Vgl. Krommes, W., (2008), S. 6 - S. 7.

³⁰ Vgl. Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 16, Rz. 38.

³¹ Als solche sind kapitalmarktorientierter Unternehmen i.S.d. § 264d HGB zu verstehen. Vgl. WP Handbuch 2012, S. 65 - S. 66, Abschn. A Rz. 273.

³² Vgl. Bormann, M., (2012), HGB § 319 Auswahl der Abschlussprüfer und Ausschlussgründe, Rn. 36; Vgl. Baetge, J. / Thiele, S. / Moser, T., (2013), HGB § 319, S. 14, Rz. 33.

³³ Vgl. § 21 Abs. 2 Satz 4 BS WP/vBP u. § 319 Abs. 2 HGB; Vgl. Bormann, M., (2012), HGB § 319 Auswahl der Abschlussprüfer und Ausschlussgründe, Rn. 35.

³⁴ Teilweise Übernahme aus: Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 137, Abb. 6-10.

³⁵ Z.B. als gesetzlicher Vertreter. Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 139.

³⁶ Aus § 319 Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 HGB geht hervor, dass die WPK einem Berufsangehörigen in Härte- fällen gestatten kann als AP bei der jeweiligen Gesellschaft tätig zu werden, trotz Überschreitens dieser Grenze. Eine solche Härtefallregelung ist für Prüfer kapitalmarktorientierter UN i.S.v. § 319a Abs. 1 HGB nicht vorgesehen. Vgl. vertiefend hierzu: Vgl. WP Handbuch 2012, S. 68 - S.69, Abschn. A, Rz. 282.

³⁷ Vgl. WP Handbuch 2012, S. 68 - S.69, Abschn. A, Rz. 282; Schmidt, S., (2012), HGB § 319 Aus-wahl der Abschlussprüfer und Ausschlussgründe, Rn. 23; Vgl. § 319 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 u. 5 HGB; Vgl. Bormann, M., (2012), HGB § 319 Auswahl der Abschlussprüfer und Ausschlussgründe, Rn. 45.

³⁸ Die Qualität der Prüfung ist nicht abhängig zu machen von der Vergütung bzw. den Gebühren für die Prüfung. Vgl. Marten, K-U./ Quick, R./ Ruhnke, K., (2011), S. 142 - S. 143; Vgl. Graumann, M., (2012), S. 48.