Beyond Budgeting: Von der Theorie zur Praxis

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Klassische Budgetierung als zentraler Bestandteil der Unternehmensführung
2.1 Begriffliche Grundlegung
2.1.1 Begriffe „Controlling“ und „Planung“
2.1.2 Begriffe „Budget“ und „Budgetierung“
2.2 Klassische Budgetierung im Überblick
2.2.1 Funktionen der herkömmlichen Budgetierung
2.2.2 Koordination der Budgetierung
2.3 Grenzen der klassischen Budgetierung

3 Beyond Budgeting
3.1 Entstehung des Beyond Budgeting Konzepts
3.2 Definition und Ziele
3.3 Prinzipien
3.3.1 Struktur und Kultur der Dezentralisation und Delegation
3.3.1.1 Steuerungsrahmen
3.3.1.2 Hochleistungsklima
3.3.1.3 Entscheidungsfreiheit
3.3.1.4 Verantwortlichkeit der Teams
3.3.1.5 Verantwortlichkeit für die Kunden
3.3.1.6 Offene und ethische Informationsstruktur
3.3.2 Anpassungsfähiger Managementprozess
3.3.2.1 Strategie und Aktionsplanung
3.3.2.2 Zieldefinition
3.3.2.3 Motivation und Vergütung
3.3.2.4 Ressourcenmanagement
3.3.2.5 Koordination
3.3.2.6 Leistungsbemessung und Kontrolle
3.4 Managementinstrumente
3.4.1 Benchmarking
3.4.2 Balanced Scorecard (BSC)
3.4.3 Customer Relationship Management (CRM)

4. Anwendungen von Beyond Budgeting in der betrieblichen Praxis
4.1 Vorstellung des Unternehmens
4.2 praktische Umsetzbarkeit des Beyond Budgeting Modell
4.2.1 Herausforderungen vor der Umsetzung
4.2.1.1 Träger des Wandels identifizieren
4.2.1.2 Management überzeugen
4.2.1.3 Ausgangssituation beschreiben
4.2.1.4 Implementierungsvision formulieren
4.2.1.5 Projektumfang bestimmen
4.2.2 Implementierungsphase
4.2.2.1 Beginn der Modellumsetzung
4.2.2.2 Ablauf der Implementierung
4.2.2.3 Umsetzung der Prinzipien
4.2.2.4 Anwendung von Instrumenten
4.2.2.4.1 Benchmarking
4.2.2.4.2 Balanced Scorecard (BSC)
4.2.2.4.3 Customer Relationship Management
(CRM)
4.3 Kritische Schlussbetrachtung der Modellumsetzung

5 Fazit

Literaturverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1:Controllingkreislauf

Abbildung 2: Das Beyond-Budgeting-Konzept

Abbildung 3: Entwicklung von der M-Form zur N-Form

Abbildung 4: Wie die Entflechtung der Budgetierung funktioniert – Elemente eines Managementmodells ohne Budget

Abbildung 5: Die Balanced Scorecard bildet den Rahmen zur Umsetzung einer

Strategie in operativen Größen

Abbildung 6: Das 3-Ebenen-Modell des CRMs

Abbildung 7: XXXXX-Zentrale in Rottendorf

Abbildung 8: Der 1. Schritt zum Beyond Budgeting: Flexible

Managementprozesse

Abbildung 9: Der 2. Schritt zum Beyond Budgeting: Die radikal dezentralisierte Organisation

Abbildung 10: Kennzahlen zur Steuerung im Handel

Abbildung 11: Zusammenhang von Perspektiven, strategischen Zielen und Messgrößen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

„Von einem guten Start im Lebensmittel-Einzelhandel und auch in der XXXXX Unternehmensgruppe Xxxxxxxxxx-Xxxxxxx-Xxxxxxxx könnte hinsichtlich EHEC- und Dioxinskandalen Anfang des Jahres nicht gesprochen werden. Besonders die Frischebereiche wie Obst und Gemüse und Bedienungstheke, die unsere wichtigen Aushängeschilder sind, hatten zunächst unter Umsatzeinbußen zu leiden. Die Bestreikung unserer XXXXX-Lager im Monat Mai stellte uns alle vor eine große logistische Herausforderung, die dank der Unterstützung der Kaufmannschaft bewältigt werden konnte. Umso erfreulicher, dass die Zahlen trotz der bewegten ersten Monate zum Geschäftsschluss im Plan und sogar leicht darüber liegen. Die in 2010 begonnenen Neuerungsprozesse tragen erste Früchte“ so das Resümee des Aufsichtsratsvorsitzenden der XXXXX Xxxxxxxxxx-Xxxxxxx-Xxxxxxxx eG in seinem Jahresabschlussbericht 2011 (Schneider: 2012: 5).

„Handel ist Wandel“. Dieses gefällige Sprichwort wird von Führungskräften allzu gerne benutzt, wenn es darum geht, die andauernd notwendige Veränderungsbereitschaft in Handelsunternehmen zum Ausdruck zu bringen. Die Anpassung an die Dynamik des Käufer- und Konsumentenverhaltens stellte zu allen Zeiten die zentrale Herausforderung des Handels dar. Die Entwicklungen des Käufer- und Konsumentenverhaltens lassen sich im Wesentlichen in soziodemographische (z. B. „alternde“ Gesellschaft), psychographische (z. B. High-Tech- versus High-Touch-Gesellschaft) und verhaltensspezifische (Abwechslungsneigung z. B. Marke bzw. Anbieter zu wechseln) Kategorien unterteilen (O. V. Online im Internet: URL: http://wirtschaftslexikon.Gabler.de/ Def inition/handel-ist-wandel-entwicklungen-in-der-handelsstruktur.html. [Stand: 30.06.2012]).

Auch die verfügbaren Einkommen, die heutzutage stagnieren, lassen den finanziellen Spielraum vieler Konsumenten eher gering ausfallen, was wiederum zu zurückhaltendem Kaufverhalten führt. Gleichzeitig wird der Kunde von immer mehr Unternehmen umworben. Die leistungsstarken Mitbewerber aus dem Ausland und die wachsende Globalisierung erhöhen den Druck auf die Unternehmen.

Der Handel wird zunehmend mit schwierigen wirtschaftlichen und gesellschaftlichen Rahmenbedingungen konfrontiert. Um erfolgreich zu bleiben, müssen moderne Handelsunternehmen neuartige Strategien entwickeln und umsetzen. Die Voraussetzungen dafür sind Innovationskraft und technologischer Fortschritt. Zudem müssen die Unternehmen die Erfolg versprechenden Ideen schnell umsetzen und moderne Technologien frühzeitig nutzen (vgl. Kotler et al. 2011: 242). Dabei ist ein zuverlässiges Controlling selbst für Kleinbetriebe unabdingbar geworden. Controller verstehen sich heutzutage als geschätzte Businesspartner und kritischen Counterparts, die die Unternehmensführung entlasten, ergänzen und begrenzen. Empirischen Studien zufolge wirken erfolgreiche Controller sehr positiv auf den Unternehmenserfolg aus (vgl. Weber et al. 2010: 9). Nur ein gutes Controlling, das sich auf Managementaufgaben wie Planung, Führung und Kontrolle spezialisiert und mit Frühwarnsystemen ausgestattet ist, kann als Führungsinstrument die Zukunft eines Betriebes sichern (vgl. Reinecke, Tomczak 2006: 1049). Doch welche Instrumente zählen zu einem „guten“ Controlling und wie kann es auf den kontinuierlichen Wandel und auf das dynamische Marktumfeld reagieren?

Zahlreiche Wissenschaftler und Autoren sind sich inzwischen einig, dass die herkömmliche, klassische Budgetierung als etabliertes Controllinginstrument in den letzten Jahrzehnten mit zunehmender Dynamik überfordert ist und vielfach die Anforderungen des Managements nicht mehr erfüllt (vgl. Gerdemann, Ritzer 2011: 516). Diese Erkenntnis wird auch aus der Praxis bestätigt. So ergab sich im Rahmen der Sonderbefragung unter Teilnehmern der WHU-Controllerpanels im September 2009, dass die Budgetierung als eines der am stärksten von der Krise 2008/2009 betroffenen Controllingsinstrumente gilt. Als wesentlicher Grund dafür wird die schlechtere Vorhersehbarkeit der Einflussfaktoren auf den Budgetbedarf, die zu einem eine aufwendigere Planung und zum anderen häufigere Anpassungen nach sich zieht, angegeben (vgl. Weber, Zubler 2010: 22). Immerhin hat das Budgetierungsmodell seine Anfangsschritte schon vor 100 Jahren in der amerikanischen Automobilindustrie gemacht. „Das Problem ist: Die Welt hat sich weitergedreht. Die Menschen haben sich weiterentwickelt. Die Gesellschaften haben sich verändert“ (Pfläging 2011: 13). Die Budgetierung als ein Managementinstrument ist ein Phänomen des 20. Jahrhunderts und ist heute nicht mehr im vollen Umfang funktionstüchtig.

Die Hauptkritikpunkte liegen im hohen Zeitaufwand für die Budgeterstellung und den damit verbundenen hohen Kosten. Weiter wird die geringe Anpassungsfähigkeit an die Marktdynamik kritisiert. Auch die große Distanz zu den strategischen Zielen und die isolierte Denkweise einzelner Hierarchie-Ebenen werden bemängelt. Mit den Strömungen Better Budgeting und Beyond Budgeting erhofft man sich, eine optimale Lösung herbeizuführen. Während das Better Budgeting mit Hilfe von Ursachenforschung (Minimierung von Nachteilen) und Lösungskonzepten lediglich versucht, den Prozess zu reformieren und zu verbessern, stellt das Beyond Budgeting eine radikale Abkehr vom klassischen Budgetdenken dar: es fordert eine vollständige Abschaffung von Budgetierung und Budgetsteuerung (vgl. Weber, Schäffer 2011: 294).

Da auch diese modernen Ansätze nicht frei von Schwachstellen sind, soll in dieser Arbeit das Konzept des Beyond Budgeting auf seine Eignung als zweckmäßige Alternative des Budgetierungsmodells untersucht werden.

Kapitel zwei soll zum Einstieg ein grundlegendes Verständnis von klassischer Budgetierung und deren Begrifflichkeit im Allgemeinen schaffen, einen Einblick in die Methodik gewähren und ihre Grenzen aufzeigen. Das Better Budgeting als eine mögliche Alternative bleibt in dieser Arbeit unberücksichtigt.

Im dritten Kapitel wird die Möglichkeit einer Ablösung der gängigen Budgetierung durch das Beyond Budgeting Modell aufgestellt, von der Entstehung über Ziele, Inhalte und Prinzipien bis hin zu den einzelnen Managementinstrumenten. Darauf aufbauend bildet die Implementierung des Konzepts am Beispiel eines Lebensmittel-Konzerns im Kapitel 4 den Schwerpunkt der Arbeit. Nach der Darstellung des Ist-Zustandes anhand eines konkreten Falles werden im weiteren Verlauf die zwölf Prinzipien und drei ausgewählte Managementinstrumente angewandt. Das Kapitel vier endet mit einer kritischen Schlussbetrachtung der Modellumsetzung die tatsächliche Eignung des Modells darstellen soll. Es wird untersucht, ob eine alternative Steuerung, die komplett auf Budgets verzichtet, anhand von Theorie und Praxis umsetzbar ist.

Die Arbeit schließt mit einem Fazit.

2 Klassische Budgetierung als zentraler Bestandteil der Unternehmensführung

2.1 Begriffliche Grundlegung

Um den Einstieg in die Thematik zu erleichtern, werden vorab wichtige Definitionen angegeben und die Abgrenzungen bei ihrer weiteren Verwendung aufgezeigt.

2.1.1 Begriffe „Controlling“ und „Planung“

Controlling ist „ ein funktionsübergreifendes Steuerungsinstrument, das den unternehmerischen Entscheidungs- und Steuerungsprozess durch zielgerichtete Informationserarbeitung und -verarbeitung unterstützt“ (Jung 2011: 6).

Im Vergleich zu anderen Wirtschaftszweigen ist Controlling in der Handelsbranche durch eine hohe Dynamik gekennzeichnet. Die ständigen Entwicklungen in der Sortimentsgestaltung, der Standort- und Betriebstypenplanung führen dazu, dass die Controllingobjekte sich häufiger ändern. Zahlreiche Controllinginstrumente sollen helfen diese Dynamik zu managen.

Zwei unterschiedliche Bereiche charakterisieren wesentlich das Controlling. Zum einen analysiert das strategische Controlling das Unternehmen als Ganzes. Bei einem eher langfristigen Planungshorizont kommen hier solche Instrumente wie Erfahrungskurve, Portfolio-Analyse oder Balanced Scorecard zum Einsatz (vgl. Rudolph 2009: 165).

Operatives Controlling befasst sich mit Planungs- und Kontrollproblemen der operativen und taktischen Ebene. Die Instrumente, die hier angewandt werden, arbeiten mit monetären Zieldimensionen. Das sind zum Beispiel Budget- und Kennzahlensysteme, kurzfristige Erfolgsrechnung oder Deckungsbeitragsrechnung. Da im Mittelpunkt hier das Tagesgeschäft steht, geht der Planungshorizont selten über einen Monat hinaus (vgl. Brühl 2009: 41).

Die Abb. 1 zeigt, wie das Controlling über einen Kreislauf – „also durch die zeitliche Unterteilung von strategischen und operativen Zielen (Planung), die systematische Abweichungsanalyse (Kontrolle) und Informationsversorgung – eine zukunfts-, engpass-, informations-, und zielorientierte Steuerung und Koordination eines Unternehmens oder einzelner Teile und Bereiche/Funktionen (…) ermöglicht“ (Tschandl, Schentler 2008: 15).

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Controllingkreislauf (vgl. Tschandl, Schentler 2008: 15)

Demzufolge unterstützt das Controlling mit seinen Instrumenten die Unternehmensführung bei ihren wesentlichen Aufgaben: für Ziele sorgen, Entscheiden, Ressourcen bereitstellen bzw. umsetzen, Kontrolle, Steuerns und Mitarbeiter-Entwicklung (vgl. Malik 2006: 176 f.).

Die Unternehmensplanung ist in dem in der Abb. 1 dargestelltem Unternehmensprozess von großer Bedeutung, da sie in Verbindung mit der Abweichungsanalyse die Feinsteuerung des Unternehmens erlaubt. Unter Planung ist hier „ein arbeits- und wissensteiliger Prozess der Willensbildung im Sinne einer gedanklichen Vorwegnahme künftigen Handelns“, zu verstehen (Ziegenbein 2007: 81). Dabei soll die Zukunft als Raum vielfältiger Handlungsmöglichkeiten (Optionen) gesehen werden (vgl. Ziegenbein 2007: 81).

2.1.2 Begriffe „Budget“ und „Budgetierung“

Das Budgetsystem und der damit verbundene Prozess der Budgetierung ist eines der wichtigsten Instrumente des Controllings und sollen der Steuerungs- und Koordinationsaufgabe dienen. Im Führungssystem erfolgt eine Koordination der Planungs- und Erfolgsprozesse auf den Erfolg, welcher das wichtigste Ergebnisziel darstellt. Budgets ermöglichen die Willensdurchsetzung im Unternehmen, mit ihrer Unterstützung sollen die Pläne umgesetzt und verwirklicht werden (vgl. Brühl 2009: 246).

Weder in der Literatur noch in der Praxis existiert eine einheitliche Definition für den Begriff Budget. Weitgehender Konsens besteht über die Nähe des Budgets zum Plan. Von einigen Autoren werden sogar diese Begrifflichkeiten gleichgesetzt (vgl. Dworski 2011: 15-16). Diese Ansicht wird hier abgelehnt, da sonst einer der Begriffe redundant wäre. Die Definition, die dieser Arbeit zu Grunde gelegt wird, geht auf Horvàth zurück und gilt als Klassiker. Demnach ist ein Budget „ein formalzielorientierter, in wertmäßigen Größen formulierter Plan, der einer Entscheidungseinheit für eine bestimmte Zeitperiode mit einem bestimmten Verbindlichkeitsgrad vorgegeben wird“ (Horvàth 2011: 202). Daraus folgt, dass das wesentliche Element eines Budgets im Gegensatz zum sachzielorientierten Plan die Formalzielorientierung ist. Somit betrifft das Budget nicht reale Objekte und Aktivitäten (bspw. Stückzahlen, Durchlaufzeiten oder Herstellungsverfahren), sondern die nominalen quantitativen und finanziellen Aspekte des Unternehmensprozesses (vgl. Dworski 2011: 16).

Der gesamte Prozess der Aufstellung, Verabschiedung, Kontrolle sowie Abweichungsanalyse von Budgets wird als Budgetierung bezeichnet. Da durch die Budgetierung die Sachzielplanung monetär konkretisiert wird, ist sie dem operativen Controlling zuzuordnen (vgl. Vanini 2009: 90).

2.2 Klassische Budgetierung im Überblick

Die klassische Budgetierung als Management-Steuerungsinstrument hat ihre Ursprünge zwischen 1903 und 1910 im amerikanischen Unternehmen Dupont de Nemour. Alfred Sloan, langjähriger Präsident von General Motors machte weitere entscheidende Entwicklungen, indem er durch die Einführung der eigenständigen Markendivisionen und die zentrale Steuerung der Unternehmenseinheit mittels Kennzahlen, die modernen Konzernstrukturen schuf (vgl. Sloan 1963: o. S.). Die anderen Gründerväter des modernen Managements sind Frederick Winslow Taylor und Henry Ford. Der Schwerpunkt der Arbeit von Taylor lag in der Untersuchung und Optimierung betrieblicher Arbeitsprozesse mit dem Ziel der Leistungssteigerung und Kostenreduktion. Um sein Ziel erreichen zu können, entwickelte er vier wichtige Prinzipien, die charakteristisch für die tayloristische Arbeitsorganisation sind:

- Trennung von Hand- und Kopfarbeit
- „One-best-way-Prinzip“
- Prinzip der Arbeitsteilung
- Lohn als Motivationsfaktor.

Henry Ford war der Pionier auf dem Gebiet der Fließbandtechnik. In seinen Automobilfabriken hatte er konsequent die Lehre Taylors umgesetzt. Durch radikale Arbeitsteilung und Fließbandtechnologie perfektionierte er die Massenproduktion (vgl. Elster 2007: 23).

Die Budgetierung als Managementinstrument entstand mit dem Ziel, die zunehmend diversifizierten und komplexen Großunternehmen wie General Motors, Du Pont de Nemours oder Siemens noch steuerbar zu leiten. Die Einführung von Budgets stellte somit in den meisten Fällen nur eine Reaktion der Unternehmen auf gewachsene Komplexität dar. Die Möglichkeit, die steigende Komplexität kontrollierbar und bestimmbar zu machen, ergab sich dadurch, dass die Budgetierung einen systematischen Abgleich der unterschiedlichen Wissensbasen (zentral: Unternehmensgesamtsicht; dezentral: detaillierte Produkt- und Marktkenntnis) im Rahmen des Planungsprozesses erlaubte (vgl. Weber, Schäffer 2011: 285).

Der ursprüngliche Zweck lag in der Steuerung der einzelnen Entscheidungs-einheiten wie z. B. Filialen, Tochterunternehmen oder Abteilungen innerhalb eines Unternehmens auf ihre individuelle Ziele hin, die jedoch mit Gesamtunternehmenszielen abgestimmt wurden. Außerdem sollten dadurch die harmonisierten Ziele hinsichtlich der Rentabilität des Unternehmens überwacht werden (vgl. Rottke 2000: 266). Nachfolgend werden einzelne Funktionen der Budgetierung vorgestellt.

2.2.1. Funktionen der herkömmlichen Budgetierung

Je nach Autor können bis zu zehn Funktionen der Budgetierung unterschieden werden. Nach Auswertung von Dambrowski werden jedoch nur fünf als Basisfunktionen hervorgehoben:

- Lenkungs- und Steuerungsfunktion

Budgets und Budgetkontrolle ermöglichen einen Steuerungs– und Lernprozess im Unternehmen. In diesem Zusammenhang wird die Kommunikation durch den Budgetierungsprozess gefordert und gefördert (vgl. Treuz 2004: 342). „Die Budgetierung dient der Lenkung aller betrieblichen Teilbereiche in Richtung auf die Erfolgs- und Liquiditätsziele (…)“ (Dambrowski 1986: 127). In diesem Sinne erfüllt die Budgetierung im Unternehmen die Steuerungsfunktion, die eine direkte Führungsfunktion darstellt (vgl. Töpfer 1976: 96).

- Planungsfunktion

„Die Budgetierung dient der Erfolgssicherung bzw. Erfolgserhöhung durch eine optimale Mittelverwendung unter Berücksichtigung von zukünftigen Chancen und Gefahren“ (Dambrowski 1986: 127). Um begrenzte Mittel optimal einsetzen zu können ist es sinnvoll, vor der Durchführung einer Aktion die in der relevanten Umweltsituation existierenden Handlungsalternativen näher zu untersuchen. Dazu soll die Prognose der Umweltsituation, durch nähere Beschreibung von möglichen zukünftigen Unternehmens- und Umweltzustände erfolgen (vgl. Horvàth 2011: 345). Mittels Prognose wird versucht, die Unsicherheit über Zukunftsentwicklungen so weit wie möglich zu vermeiden. Budgets bauen auf den Informationen der Prognose auf (Bsp. Verkaufspreise). Zudem besitzen die Budgets Vorgabecharakter, der zur Verbesserung der Durchsetzbarkeit von übergeordneten Pläne führt. Sie bieten aber auch Input für andere Pläne, z. B. sind sie Planungsbasis für Subeinheiten. Das Gesamtbudget wird durch Aggregation der Einzelbudgets prognostiziert (vgl. Eisenführ 1992: 236).

- Kontrollfunktion

„Planung ohne Kontrolle ist (…), sinnlos, Kontrolle ohne Planung unmöglich“ (Wild 1974: 44). Gemäß diesem bekannten Zitat von Wild spielt die Kontrollfunktion eine große Rolle. Denn sie weist auf notwendige Korrekturmaßnahmen hin und stellt eine unverzichtbare Rückkopplung im Rahmen der Budgetierung dar (vgl. Dambrowski 1986: 127).

Da Budgets exakt definierte operationale Zielgrößen wie z. B. Umsätze, Kosten, Erträge darstellen, erfüllen sie somit ideal die Bedienungen der Überprüfbarkeit und Messbarkeit (vgl. Thommen, Achleitner 2009: 594). Aufgrund dieser Eigenschaft werden Maßstäbe zur systematischen Leistungsbemessung vorgegeben und Überwachungs- oder Kontrollfunktion ausgeübt (vgl. Welge 2001: 592). Mit Budgetgrößen werden auch Werte gesetzt, die wie Ziele eine Vorgabefunktion erfüllen und in Hinsicht auf Durchsetzung Handlungen auslösen (vgl. Küpper 1995: 295).

· Koordinationsfunktion

Die Budgetierung soll einen Beitrag zur Koordination von Einzelaktivitäten aller Unternehmensbereiche leisten (vgl. Dambrowski 1986: 127). Dahinter steht die Annahme, dass die Budgets üblicherweise auf einer koordinierten Gesamtplanung beruhen. Daher soll die Einhaltung von Budgets zu einem abgestimmten und damit der Unternehmenszielsetzung förderlichem Verhalten aller Organisationseinheiten dienen (vgl. Pfaff 2002: 234).

- Motivationsfunktion

Da die Budgets Handlungsspielräume eingrenzen und auf bestimmte Vorgaben verpflichten, werden die Organisationsmitglieder zu plankonformen Verhalten gebracht. Die Verhaltenssteuerung wird mittels Performancemessung, Beurteilung und Entlohnung angestrebt. Wenn den Führungskräften dabei die Möglichkeit gegeben wird, sich mit den Zielvorgaben identifizieren zu können, wirkt sich die Vorgabe von Budgets positiv auf die Motivation der Mitarbeiter aus. Eine solche Identifikation wird gefördert, indem das Führungspersonal in den Budgetierungsprozess selbst einbezogen wird, um die Zielvorgaben kooperativ zu erarbeiten (vgl. Dambrowski 1986: 127; Pfaff 2002: 234; Schreyögg, Koch 2010: 169).

2.2.2 Koordination der Budgetierung

Nachdem die Entstehung der Budgetierung, ihr ursprünglicher Zweck und die Basisfunktionen kurz aufgezeigt wurden, sollen nun die möglichen Verfahren zum Ablauf des Budgetierungsprozesses angesprochen werden. Dabei geht es darum, wie Budgets konkret in Organisationen formuliert und implementiert werden (vgl. Schreyögg, Koch 2010: 179). Im Wesentlichen stehen sich drei Abstimmungsverfahren gegenüber:

1. Top-Down-Budgetierung: In diesem Fall formuliert die Unternehmensführung die allgemeinen Geschäftsgrundsätze und Ziele, welche die Rahmenbedienungen für die Erstellung der Teilpläne und Budgets der einzelnen Verantwortungsbereiche darstellen. Die nachgeordnete Führungsebene hat dann die Aufgabe, diese Pläne für ihren Verantwortungsbereich zu konkretisieren, in detaillierte Budgets umzusetzen und die ihnen nachgeordneten Organisationseinheiten darauf zu verpflichten. Somit erfolgt hier die Budgetierung von oben nach unten (vgl. Wild 1974: 191).

Der Ansatz hat den Vorteil, dass die Budgetierung konsequent auf das Hauptziel des Unternehmens ausgerichtet wird. Diesem Vorteil stehen allerdings Nachteile gegenüber, die zum einen in den hohen Informationsanforderungen an die Unternehmensführung und zum anderen in der negativen Auswirkung auf Mitarbeitermotivation liegen können (vgl. Ziegenbein 2007: 136).

2. Bottom-Up-Budgetierung: Hier ist der umgekehrte Vorgang der Fall. Die einzelnen Organisationseinheiten planen für ihre Verantwortungsbereiche Ziele, Maßnahmen, Ressourcen usw. und reichen ihre Budgets an die übergeordneten Instanzen weiter. Diese fassen die Budgets wiederum zusammen, koordinieren, stimmen sie aufeinander ab und geben sie ihrerseits weiter. Dieser Prozess verläuft so lange, bis das Top-Management einen integrierten Unternehmensplan bzw. ein Budget für das gesamte Unternehmen formulieren kann (vgl. Wild 1974: 194). Da in diesem Ansatz die Budgets von denen erstellt werden, die sie letztlich zu erfüllen haben, erhofft man sich höhere Realitätsnähe und Motivationswirkung der Budgetentscheidungen bei den betroffenen Entscheidungseinheiten. Allerdings kann hier auch das Risiko bestehen, dass die jeweils Verantwortlichen ihre Informationsvorteile nutzen, um nicht wahrheitsgemäß zu berichten und sogenannte Budgetpuffer einzubauen (vgl. Brühl 2009: 278).

3. Gegenstromverfahren:

Ein weiterer Ansatz, der die genannten Nachteile der beiden Vorgehensweisen vermeiden und gleichzeitig deren Vorteile nutzen soll, ist das Gegenstromverfahren. Im Regelfall werden hierbei die von oben kommenden Budgetvorgaben nach unten hin zerlegt und konkretisiert und dann nach eventuell erforderlichen Korrekturen in umgekehrter Richtung wieder nach oben hin zusammengefasst werden (vgl. Ossadnik 2009: 243). Diese Variante wird als Gegenstromverfahren mit Top-Down-Eröffnung bezeichnet. Die genau entgegen gesetzte Ausführung stellt das Gegenstromverfahren mit Bottom-Up-Eröffnung dar. Dabei werden die Einzelbudgets zunächst auf den untersten Ebenen geplant. Anschließend erfolgt eine schrittweise Zusammenfassung auf die oberste Führungsebene, wo später die Überprüfung der Budgets mit den Unternehmenszielen stattfindet. Die Änderungen und Neuplanungen erfolgen daraufhin von oben nach unten (vgl. Dambrowski 1986: 62).

Angesichts der genannten Vor- und Nachteile der verschiedenen Ansätze, ist es nicht verwunderlich, dass das Gegenstromverfahren die meist angewandte Methode in der Praxis darstellt (vgl. Ossadnik 2009: 243).

2.3 Grenzen der klassischen Budgetierung

Zusammenfassend lässt sich feststellen, dass die Budgetierung ein wichtiges Hilfsmittel bei der Planung, Koordination und Kontrolle der Unternehmensziele darstellt. Durch das Aufbrechen des Gesamtbudgets in Teilbudgets wird schnell sichtbar, in welchen Bereichen des Unternehmens Engpässe entstehen. Der regelmäßige Soll-Ist-Vergleich soll für die Anpassungen im Unternehmen sorgen, um den Abweichungen vom Plan entgegenzuwirken (vgl. Heuer 2011: 221).

Auch die empirischen Studien bestätigen die Bedeutung der Budgetierung als zentrales Instrument der Unternehmensteuerung. So ergab sich z. B. bei den Untersuchungen im Jahr 2001 und 2008, dass das Toolset „Budgetierung und Analyse“ bei durchschnittlich 77 % bzw. 87 % der österreichischen Unternehmen angewandt wurde bzw. wird. Dieser Trend wird ebenfalls durch andere Studien bestätigt (vgl. Tschandl et. al. 2009: 64).

Trotz der starken Vertretung in der Praxis wird die Kritik an der herkömmlichen Budgetierung immer lauter. Sowohl die Manager als auch die Berater äußern ihre Unzufriedenheit an dem Konzept. An starken Worten fehlt es dabei nicht. Öfters wird in diesem Zusammenhang Jack Welch zitiert: „The budget is the bane of corporate America. It never should have existed. A budget is this: If you make it, you generally get a pat on the back and a few bucks. If you miss it, you get a stick in the eye-or worse“ (Loeb 1995: o. S.). Im Wesentlichen geht es bei der Kritik um zwei Aspekte: zum einen um den von der Budgetierung beanspruchte Ressourceneinsatz und zum anderen um den dabei entstandenen Nutzen (vgl. Friedler, Gräf 2012: 155).

Wie intensiv die operative Planung und Budgetierung vorhandene Ressourcen im Controlling und anderen Einheiten beanspruchen, wird durch einen Blick in die Praxis deutlich. Erfahrungsgemäß zeigt sich, dass in der Regel rund 75 % bis 95 % aller Kapazitäten des Controllings allein für die operative Planung und Budgetierung eingesetzt werden (vgl. Kopp, Leyk 2004: 4).

Die zentralen Gründe für den hohen Ressourcenaufwand sind:

- der hohe Detaillierungsgrad, der für Planung und Budgetierung benötigt wird,
- die hohe Anzahl an Abstimmungs- und Koordinationsschleifen, die bis zur endgültigen Aufstellung des Budgets durchlaufen werden müssen,
- die fehlerhafte Koordination und Abstimmung der Teilpläne, sowie
- die unzureichende IT-Unterstützung zur Verbreitung von Budgetinformationen (vgl. Gleich et al. 2003: 461).

Nicht nur der hohe Ressourcenaufwand, sondern auch der Nutzen der Budgetierung wird von vielen Unternehmensführern und Controllern in Frage gestellt. Die Gründe dafür liegen im qualitativen Mangel der Planung und Budgetierung, die vor allem auf folgende Aspekte zurückzuführen sind:

- die operative Ausrichtung und der fehlende Strategiebezug
- die starre Jahres- bzw. Periodenfixierung und dem entsprechend die Inflexibilität,
- die fehlende Berücksichtigung der nicht finanziellen Aspekte bzw. Größen, sowie
- dysfunktionales Verhalten und fehlende Motivation der Mitarbeiter (vgl. Amrein et al. 2003: 625).

Letztlich muss man bedenken, dass die klassische Budgetierung mit den sich ständig ändernden Rahmenbedingungen nicht Schritt halten kann, immerhin blickt die Budgetierung inzwischen auf eine 100jährige Geschichte zurück. Das Taylorismus-Fordismus-Sloanismus-Modell ist ohne Zweifel allen sehr vertraut und als „Management“ allgegenwärtig, jedoch aufgrund der gesellschaftlichen und wirtschaftlichen Entwicklungen nicht mehr funktionsfähig (vgl. Pfläging 2011: 13).

Ein Unternehmen, das sich für eine Neugestaltung des traditionell stattfindenden Planungs- und Budgetierungsprozesses entscheiden möchte, wird in der Literatur auf zwei wesentliche Lösungsvorschläge bzw. Extremansätze stoßen. Es handelt sich hier einerseits um den Ansatz von Better Budgeting und andererseits um den des Beyond Budgeting (vgl. Polmann 2007: 364).

Die Vertreter des Better Budgeting stellen die traditionelle Budgetierung als Instrument an sich nicht in Frage. Im Kern dieses Ansatzes geht es allein um die Effizienzsteigerung von Planung und Budgetierung. Durch punktuelle Veränderungen in ausgewählten Problembereichen soll das bereits angewandte Planungs- und Budgetierungssystem optimiert und verbessert werden. Daher versteht sich dieser Ansatz als eher evolutionär und nicht revolutionär (vgl. Leyk, Müller 2006: 379).

Better Budgeting zielt auf eine Aufwandreduzierung aufgrund einer Verkürzung von erfolgskritischen Prozessen und Flexibilitätssteigerung infolge dezentraler Planungsprozesse (vgl. Gleich et al. 2003a: 316). Die zusätzlich implementierte Forecastings sollen das Aufspüren der zukünftigen Entwicklungen schneller ermöglichen. Dieser Ansatz gestaltet sich daher mehr kunden- und marktorientiert und verbindet strategische und operative Planung, anstatt sich nur auf interne Vorgaben zu konzentrieren (vgl. Heuer 2011: 222).

In der Praxis sind die oben beschriebenen Probleme der herkömmlichen Budgetierung immer noch relevant. Offensichtlich ist die Wirkung der Better Budgeting Maßnahmen trotz vielfacher und längerfristiger Anwendung nicht ausreichend (vgl. Leyk, Müller 2006: 379). An der Stelle wird auf eine tiefergehende Erörterung dieses Ansatzes verzichtet, da es nicht dem primären Ziel der Arbeit entspricht.

[...]