Bilanzierung und Bewertung von Anteilen an Personengesellschaften

Inhaltsverzeichnis

1. Einleitung

2. Bilanzierung von Anteilen an Personengesellschaften in der Handelsbilanz
2.1 Anteile an Personenhandelsgesellschaften als Beteiligung
2.2 Ausweis
2.3 Zugangsbewertung
2.4 Folgebewertung
2.5 Behandlung von Beteiligungserträgen
2.5.1 Vereinnahmung von Gewinnanteilen
2.5.2 Vereinnahmung aufgrund gesetzlicher Vorschriften
2.5.3 Gewinnvereinnahmung aufgrund gesellschaftsvertraglicher Regelung
2.6 Kapitalrückzahlungen und ergebnisneutrale Ausschüttungen

3. Bilanzierung von Anteilen an Personengesellschaften in der Steuerbilanz
3.1 Beteiligung an Personenhandelsgesellschaften als Wirtschaftsgut?
3.2 Spiegelbildmethode
3.3 Zugangsbewertung
3.4 Folgebewertung
3.5 Laufende Gewinne

4. Fazit

Literaturverzeichnis

1. Einleitung

Die bilanzielle Abbildung von Anteilen an Personengesellschaften in der Handels- und Steuerbilanz der Gesellschafter ist mit schwierigen bilanzrechtlichen Fragen verbunden. Probleme ergeben sich vor allem aus der unterschiedlichen Behandlung von Personengesellschaften im Zivil- und Ertragssteuerrecht. Aber auch Einzelfragen sind in Literatur und Rechtsprechung umstritten. Aus diesen Gründen wird zunächst auf die bilanzielle Abbildung der in Rede stehenden Anteile in der Handelsbilanz des Gesellschafters eingegangen. Nach den grundsätzlichen Betrachtungen des Ausweises von Anteilen an Personengesellschaften folgt die Analyse der Auswirkungen von Gewinnen, Verlusten, Einlagen und Entnahmen auf den Beteiligungsbuchwert im handelsrechtlichen Jahresabschluss des Gesellschafters. Anschließend wird die Behandlung der Beteiligung in der Steuerbilanz diskutiert. Im Mittelpunkt steht hier die Frage, ob es sich bei den betrachteten Anteilen um Wirtschaftsgüter handelt, die in der Steuerbilanz des Gesellschafters auszuweisen sind. Um Unklarheiten zu vermeiden, sind zuvor allerdings noch einige Anmerkungen zu treffen: Diese Arbeit beschäftigt sich nur mit Personengesellschaften der Rechtsformen OHG und KG2. Im Folgenden werden deshalb die Begriffe” Personengesellschaft“ und” Personenhandelsgesellschaft“ synonym verwendet. Ebenfalls synonym verwendet werden die Begriffe” Anteile“ und Beteiligungen“. Eine Differenzierung ist allerdings bei der Untersuchung der Einordnung in die Bilanzgliederung geboten. Um dort Missverständnisse zu vermeiden, wird bei Anteilen, die gemäß § 271 Abs. 1 HGB dazu bestimmt sind, dem eigenen Geschäftsbetrieb durch Herstellung einer dauernden Verbindung zu jenen Personengesellschaften zu dienen, von” Beteiligungen im engeren Sinne„ gesprochen.

2. Bilanzierung von Anteilen an Personengesellschaften in der Handelsbilanz

Bei der Analyse der bilanziellen Abbildung von Beteiligungen an Personenhandelsgesellschaften in der Handelsbilanz der Gesellschafter steht an erster Stelle die Frage, ob diese dem Grunde nach in die Bilanz aufzunehmen sind. Daran schließt sich die Bestimmung des Ausweises innerhalb der Bilanzgliederung und die Ermittlung des Wertansatzes an.

2.1 Anteile an Personenhandelsgesellschaften als Beteiligung

Der Beteiligungsbegriff ist in § 271 Abs. 1 Sätze 1 und 2 HGB festgesetzt. Demnach sind Beteiligungen Anteile an anderen Unternehmen, die dazu bestimmt sind, dem eigenen Geschäftsbetrieb durch Herstellung einer dauernden Verbindung zum Beteiligungsunternehmen zu dienen. Dabei ist es unerheblich, ob die Anteile in Wertpapieren verbrieft sind oder nicht.^[1]

Die Beteiligung ist eine qualifizierte Form der Anteilsinhaberschaft.

Es ist für den Ausweis in der Bilanz sowie für die GuV von Bedeutung, ob einfache Anteile oder eine Beteiligung vorliegen.

Anteile werden auch als Mitgliedschaftsrechte gesehen. Im Angesicht enthalten sie sowohl Vermögens- als auch Verwaltungsrechte. In der GmbH & Co. KG ist am Vermögen der KG die Komplementär - GmbH nicht beteiligt. Darüber hinaus bestehen neben den Verwaltungsrechten auf das Vermögen verbundene Pflichten.

Bei vorhanden sein der nächsten Voraussetzung der „ Dauernden Verbindung zu jenem Unternehmen“ ist diese mitgliedschaftsrechtliche Stellung als Beteiligungsverhältnis zu bewerten.^[2]

Mit dem Mangel an Anschaffungskosten entfällt für die Komplementär GmbH die nicht am Vermögen der KG beteiligt ist zwar ein Beteiligungsansatz. Dennoch ist es für den Ausweis von Ausleihungen, Forderungen und Verbindlichkeiten wichtig, dass die Qualifizierung der Beziehung zur KG als Beteiligungsverhältnis bleibt. Die Rechtsform des Unternehmens, an dem Anteile sich befinden, ist irrelevant.^[3]

Im Gegensatz zur Kapitalgesellschaft besitzt die Personengesellschaft keine eigene Rechtspersönlichkeit, jedoch sind sie aufgrund der Möglichkeit nach Außen als Einheit (§§124, 161 II HGB) und im inneren Verbundenheit ihrer Gesellschaft zur gesamten Hand (§ 719 HGB) aufzutreten, den juristischen Personen angepasst.

Demzufolge ist die Beteiligung an einer Personenhandelsgesellschaft nicht als gesamthänderisches Miteigentum an den diversen Vermögensgegenständen der Personengesellschaft, sondern als Beteiligung auszuweisen.^[4] Anteile an einer Personengesellschaft sollen als einzige Voraussetzung dem Geschäftsbetrieb des Anteilseigners dauernd dienen. Insofern ist die Beteiligung an einer Personengesellschaft als ein selbstständiger und einheitlicher Vermögensgegenstand zu klassifizieren.^[5]

2.2 Ausweis

Der Ausweis der Anteile erfolgt gem. § 266 Abs. 2 HGB, Position A.III.3 im Anlagevermögen des Gesellschafters. i.S des § 271 Abs. 1 S. 1 HGB setzt dies voraus, dass aus Sicht des Gesellschafters die Beteiligung stets dem Geschäftsbetrieb dienen muss. Entgegen der Fiktion des § 271 Abs. 1 S.3 HGB für Anteile an Kapitalgesellschaften kommt es auf die Höhe der nominellen Beteiligungsquote nicht an. Abgesehen von der Beteiligungsquote liegt diesbezüglich stets ein einheitlicher Vermögensgegenstand vor.^[6]

Grundsätzlich ist auf die GmbH & Co. KG sowohl der Anteil an der KG als auch der Anteil an der GmbH auszuweisen, wenn i.d.R. der Gesellschafter an beiden Gesellschaften beteiligt ist.

Darüber hinaus findet der Ausweis der Beteiligungen als Teil des Finanzanlagevermögens im Anlagenverzeichnis statt.^[7]

„Anteile an verbundenen Unternehmen“ liegen vor, sofern die Voraussetzungen des § 271 Abs. 2 HGB erfüllt sind i.d.R. ist dies dann der Fall, wenn eine Kapitalbeteiligung von über 50 % vorliegt und diese Beteiligung insoweit im Rahmen der Vollkonsolidierung in einen Konzernabschluss aufzunehmen wäre.^[8]

Der Ausweis muss gesondert unter den Anteilen an verbundenen Unternehmen erfolgen, sobald der Gesellschafter und die Personenhandelsgesellschaft verbundene Unternehmen sind.^[9]

Die Ausnahme wäre, wenn eine Beteiligung nicht darauf ausgerichtet ist dem Unternehmen dauerhaft zu dienen oder besteht bezüglich der Anteile eine konkrete Veräußerungsabsicht oder besteht die Absicht dem Unternehmen nicht dauerhaft zu dienen, so liegt kein Anlagevermögen gem. des § 247 Abs. 2 HGB vor, somit wäre zu prüfen, ob ein Ausweis im Umlaufvermögen zu erfolgen hat.^[10]

[...]

^[1] Vgl. § 271 Abs. 1 Sätze 1 und 2 HGB

^[2] vgl.(Gl.A. Hoyos – Gutike, in Beck´scher Bilanzkommentar, 6 Auflage, 2006 § 271 Tz. 14)

^[3] vgl.(Gl.A.Hüttemann, in: Ulmer (Hrsg.), HGB-Bilanzrecht 2002 § 271 Tz 6)

^[4] Vgl. BFH v. 23. 7. 1975 – I R 165/73, BStBl 1976 II S. 73).

^[5] vgl. HFA 1/1991 (WPg 1991 S. 334)

^[6] Vgl. Kozikowski /Gutike, in: Ellrott et al. (Hrsg.), Beck’scher Bilanz-Kommentar, 7. Aufl., München 2010, § 271 Rz. 8.

^[7] Vgl. IDW RS HFA 18

^[8] Vgl.IDW RS HFA 18, Tz. 8

^[9] Vgl. BT-Drucks. 10/4268, S. 106; WP-Handbuch 2006, Bd. I, F 185; Korth, Kontierungs-Handbuch, 4. Aufl., D 214

^[10] Vgl. Ellrott/Brendt, in: Ellrott et al. (Hrsg.), Beck’scher Bilanz-Kommentar, 7. Aufl., München 2010, § 255 Rz. 144 f.