Latente Steuern nach BilMoG

Inhaltsverzeichnis

1 Einleitung

2 Theoretische Grundlagen
2.1 Definition latente Steuern
2.2 Abgrenzung der Differenzen
2.3 Bewertungsverfahren
2.4 Saldierung
2.5 Gründe für die Entstehung latenter Steuern
2.5.1 Aktivseite
2.5.2 Passivseite
2.6 Berechnung der latenten Steuern anhand von Beispielen
2.5.1 Aktive latente Steuern
2.5.2 Passive latente Steuern

3 Auswirkungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes
3.1 Grundlagen
3.2 Quasi-Permanente Differenzen
3.3 Latente Steuern auf Verlustvorträge

4 Schlussbetrachtung

5 Literaturverzeichnis

1 Einleitung

Der Bildung latenter Steuern wurde in der Vergangenheit eine eher geringe Bedeutung beigemessen.^[1] Dies kann darauf begründet werden, dass in der Bilanzwelt des HGB aktive latente Steuern aufgrund des Wahlrechts eher selten aktiviert wurden. Gesellschaften, die von diesem Recht Gebrauch machten kamen sogar schnell in den Ruf „Luft bilanzieren zu müssen“. Nur Krisenunternehmen machten vereinzelt vom Ansatzwahlrecht Gebrauch um die Aktivseite aufzubessern und um eine höhere Eigenkapitalquote darzustellen. Der Wunsch nicht mit jenen Krisenunternehmen in Verbindung gebracht zu werden hat bei den übrigen Unternehmen die Tendenz zur Nichtbilanzierung verstärkt. Fälle von passiven latenten Steuern kamen aufgrund des auf den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) beruhenden Vorsichtsprinzips selten, ein Überhang über die aktiven latenten Steuern nahezu kaum vor.

Durch die Verabschiedung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes^[2] (BilMoG), welches ab 01.01.2010 verbindlich^[3] ist, macht das HGB^[4] nun die wahrscheinlich größte Änderung seit Einführung des Bilanzrichtliniengesetzes^[5] durch. Die Modi-fizierungen der betreffenden Paragraphen, § 274 bezüglich des Jahresabschlusses und § 306 für den Konzernabschluss, geschahen zum Teil in Anlehnung an
DRS 10^[6] aber auch teilweise an IAS 12^[7] für Konzernabschlüsse nach IFRS.^[8] Dies hat zur Folge, dass die Bilanzierung der Latenzen von immer größerer Bedeutung wird. Dies gilt sowohl für den Ausweis aktiver als auch passiver latenter Steuern.

Diese Arbeit geht auf die Grundlagen und die Entstehung latenter Steuern ein. Abgrenzungsverfahren werden nachfolgend erörtert. Weiterhin werden Methoden der Bewertung aufgezeigt, die angewandt werden können, in manchen Fällen auch müssen. Dies geschieht in Kapitel 2 unter Berücksichtigung des aktuell noch gültigen Rechtsstandes vor Einführung des BilMoG. In Kapitel 3 wird auf die durch das BilMoG ausgelösten Veränderungen eingegangen.

2 Theoretische Grundlagen

2.1 Definition latente Steuern

Dem § 264 Abs. 2 HGB ist zu entnehmen, dass der Jahresabschluss einer Kapital-gesellschaft unter Beachtung der GoB ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (VFE-Lage) zu vermitteln hat. Unterscheidet sich nun das handelsrechtliche Ergebnis vom steuerrechtlichen, entstehen latente Steuern. Dies kann damit begründet werden, dass die auf dem steuerrechtlichen Ergebnis basierende Steuerlast nicht mit der sich nach handelsrechtlichen Vorschriften ergebenden korrespondiert. Um also einen zutreffenden Einblick in die VFE-Lage zu erhalten, wird der Steueraufwand durch die Bildung von Steuerabgrenzungsposten korrigiert.^[9] Somit lässt sich auch der Begriff der latenten Steuern erklären. Dieser stammt vom lateinischen „latens“ ab, was „verborgen“ bedeutet.^[10]

Wie ist der Unterschied zwischen Handels- und Steuerbilanz zu erklären? Der Unterschied beruht auf der unterschiedlichen Bewertung von Vermögens-gegenständen aufgrund der unterschiedlichen Zielsetzung beider Bilanzen. Im handelsbilanziellen Bereich spielt das Vorsichtsprinzip eine weitreichende Rolle zum Schutz von Gläubigern bzw. Investoren während die Steuerbilanz lediglich eine Bemessungsgrundlage zur Ermittlung der Steuerschuld zum Ziel hat. Fallen aktive latente Steuern an besteht für das Unternehmen ein Aktivierungswahlrecht, wohingegen im Falle der passiven Latenzen eine Passivierungspflicht besteht. Für beide Varianten gilt allerdings, dass eine Umkehr der Unterschiedsbeträge in späteren Geschäftsjahren stattfinden muss.^[11]

2.2 Abgrenzung der Differenzen

Zur Abgrenzung latenter Steuern bestehen zwei grundsätzliche Methoden. Zum Einen das Timing-Konzept und zum Anderen das Temporary-Konzept.^[12] Ersteres Konzept ist GuV-orientiert. Von ihm geht § 274 HGB aus, was außerdem den früheren internationalen Standards zugrunde lag. Hierbei werden nur Bilanzierungs- und Bewertungsunterschiede berücksichtigt, welche sowohl bei ihrer Entstehung als auch bei ihrer Umkehr ergebnisbeeinflussenden Charakter haben. Unterschiede, die sich in späteren Geschäftsjahren nicht wieder ausgleichen (sog. permanente Differenzen) sowie solche, mit deren Ausgleich nicht in absehbarer Zeit zu rechnen ist (sog. quasi-permanente Differenzen^[13] ) werden nicht einbezogen.

Das Temporary-Konzept, auf welchem derzeitige internationale Standards wie beispielsweise IAS 12 beruhen ist anders als das Timing-Konzept bilanzorientiert und berücksichtigt jede Bewertungs- und Bilanzierungsdifferenz zwischen Handels- und Steuerbilanz^[14] unabhängig davon ob diese ergebnisneutral sind.

2.3 Bewertungsverfahren

Zur Bewertung der latenten Steuern existieren drei in der angloamerikanischen Bilanzwelt entstandene Methoden.^[15] Eine davon ist die sog. Deferred-Methode (Abgrenzungsmethode). Bei dieser Methode liegt das Hauptaugenmerk auf der Erfolgsrechnung. Somit entspricht dieses Verfahren dem bereits erläuterten Timing-Konzept. Aufgrund dessen wird hierbei auf eine Anpassung bei anstehenden Steuersatzänderungen verzichtet und der in der aktuellen Abrechnungsperiode gültige angewandt. Ziel der Abgrenzungsmethode ist es, eine dem „matching principle“^[16] entsprechende Relation zwischen ausgewiesenem Erfolg und Steueraufwand herzustellen.

Die zweite mögliche Methode ist die dem Temporary-Konzept entsprechende Liability-Methode. Wie schon das Temporary-Konzept ist diese bilanzorientiert. Somit ist hierbei die korrekte Darstellung von Verbindlichkeiten und Forderungen vordergründig. Zukünftig zu begleichende Steuern stellen demnach Verbindlichkeiten und bereits entrichtete Steuervorauszahlungen bzw. Forderungen dar. Da die Höhe dieser Posten mit dem Steuersatz der Zukunft korreliert sieht die Liability-Methode bei der Bemessung der Höhe die Berücksichtigung der zukünftige Steuersätze vor, vorausgesetzt diese sind bekannt.

[...]

^[1] Vgl. Engels (2008), S. 1554, nachfolgender Abschnitt.

^[2] Verabschiedung Bundestag: 26.03.2009, Zustimmung Bundesrat: 03.04.2009.

^[3] Freiwillige Anwendung in 2009 möglich.

^[4] Bezgl. des Handelsgesetzbuches wird entweder auf Beck-Texte (2008): HGB oder Beck’sche Textausgabe (2009): BilMoG – HGB-Synopse zurückgegriffen.

^[5] Inkrafttreten: 01.01.1986.

^[6] Deutsche Rechnungslegungs Standards 10 – Latente Steuern im Konzernabschluss.

^[7] International Accounting Standards 12 – Ertragsteuern.

^[8] Vgl. Reinke/Martens (2009), S. 22.

^[9] Vgl. Beck’scher Bilanzkommentar (2006): Hoyos/Fischer, § 274 Rn. 4.

^[10] Vgl. Langenscheidt e-Wörterbuch Latein 4.0.

^[11] § 274 HGB a. F..

^[12] Vgl. Beck’scher Bilanzkommentar (2006): Hoyos/Fischer, § 274 Rn. 4, nachfolgender Abschnitt

^[13] Siehe Kapitel 3.

^[14] Vgl. Coenenberg, A. (2005), S.459.

^[15] Vgl. Coenenberg, A. (2005), S.438 ff., gesamter Unterpunkt.

^[16] Vgl. Coenenberg, A. (2005), S.70.