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Gesamtergebnisrechnung nach IFRS

Bestandteile des IFRS-Abschlusses

Hausarbeit 2011 19 Seiten

BWL - Revision, Prüfungswesen

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Bestandteile des IFRS-Abschlusses

3 Erfolgskonzeptionen
3.1 Clean surplus concept
3.2 Dirty surplus concept

4 Elemente der Gesamtergebnisrechnung
4.1 Abgrenzung der Erfolgsbegriffe
4.2 Allgemeine Realisationskriterien
4.3 Kategorien der Eigenkapitalveränderungen …

5 Darstellung und Struktur der Gesamtergebnisrechnung
5.1 Inhalt und Darstellungsvarianten
5.2 Erfolgswirksame Teilrechnung (GuV-Rechnung)
5.2.1 Aufbauprinzipien
5.2.2 Gliederungsvorschriften

6 Zusammenfassung

Quellenverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abb. 1: Eigenkapitalveränderungen nach IFRS

Abb. 2: Mindestgliederung der Gesamtergebnisrechnung nach IAS 1.82-83

Abb. 3: GuV-Inhalt nach IFRS

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

In der Vergangenheit existierte ein Wahlrecht bezüglich des Ausweises des Gesamtergebnisses. Für Geschäftsjahre bis 2008 bestand die Möglichkeit, den Ausweis im Eigenkapitalspiegel oder in einer Gesamtergebnisrechnung vorzunehmen. Seit 2009 gilt dieses Wahlrecht nicht mehr und es ist pflichtmäßig eine Gesamtergebnisrechnung aufzustellen (IAS 1.81).1 Gesamtergebnisrechnung wurde als wesentliche Neuerung anstelle der bisherigen Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) eingeführt. Hauptunterschied zu den bisher geltenden Regelungen ist die Ergänzung der GuV um Ertrags- und Aufwandskomponenten, die vorher „erfolgsneutral“ im Eigenkapital erfasst wurden.2

In der vorliegenden Arbeit wird das Thema „Gesamtergebnisrechnung“ behandelt. Zunächst soll kurz erläutert werden, welche Bestandteile der IFRS-Abschluss enthält. Diesem wird das zweite Kapitel gewidmet. Im dritten Kapitel sollen die wichtigen Erfolgskonzeptionen vorgestellt und voneinander abgegrenzt werden. Das vierte Kapitel befasst sich mit den Elementen der Gesamtergebnisrechnung. Erst wird auf die Abgrenzung der Erfolgsbegriffe eingegangen. Die Unterscheidung ist von großer Bedeutung, damit die weiteren Ausführungen nachvollzogen werden können. Danach werden die Realisationskriterien erläutert. Es wird dabei ein allgemeiner Überblick über die wichtigsten Prinzipien gegeben. Im letzten Unterkapitel sollen die Kategorien der Eigenkapitalrechnung dargestellt werden. Im fünften Kapitel handelt es sich darum, wie die Gesamtergebnisrechnung aufgebaut wird und welche Mindestposten sie auszuweisen hat. Es wird auch auf die GuV-Rechnung eingegangen und deren Aufbauprinzipien und Gliederungsvorschriften erklärt. Abschließend wird eine kurze Zusammenfassung der zuvor behandelten Abschnitte gegeben.

2 Bestandteile des IFRS-Abschlusses

Gemäß IAS 1 soll der Jahresabschluss Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und über die Cashflows eines Unternehmens strukturiert darstellen, die für die Jahresabschlussadressaten nützlich sind, um wirtschaftliche Entscheidungen zu treffen.3 Ein vollständiger IFRS-Abschluss enthält eine Bilanz, eine Gesamtergebnisrechnung, eine Eigenkapitalveränderungsrechnung, eine Kapitalflussrechnung und einen Anhang mit zusätzlichen Erläuterungen. Die kapitalmarktorientierte Unternehmen müssen noch eine Segmentberichterstattung aufstellen.4 Wird der IFRS-Abschluss zum ersten Mal veröffentlicht, so sind für alle Bestandteile Vergleichsdaten einer Vorperiode anzugeben.5

3 Erfolgskonzeptionen

3.1 Clean surplus concept

In der externen Rechnungslegung dient der Erfolg als wesentlicher Maßstab der während einer Periode erbrachten Leistung eines Unternehmens.6 Sowohl national als auch international existieren die folgenden Erfolgskonzeptionen. Man unterscheidet zwischen dem „ clean surplus concept “ und dem „ dirty surplus concept “. Nach dem clean surplus concept werden alle Eigenkapitalveränderungen, die nicht auf Einzahlungen von oder Auszahlungen an Eigentümer beruhen (sog. nicht eigentümerbezogene Eigenkapitalveränderungen), in der GuV erfasst – unabhängig davon, aus welchem Grund und wie oft sie entstehen. Dieser Ansatz erfüllt das sog. Kongruenzprinzip, wonach die Summe der Periodengewinne dem Totalgewinn des Unternehmens entspricht.7

3.2 Dirty surplus concept

Gemäß dem dirty surplus concept werden dagegen nur die Erfolgsbestandteile aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit in der GuV erfasst. Alle betriebsuntypischen Erfolgsbestandteile gehen erfolgsneutral direkt in das Eigenkapital ein. In diesem Ansatz erhält das GuV-Ergebnis folglich nur Erfolgskomponenten, die als nachhaltig angesehen werden können. Als Vorteil einer auf Basis des dirty surplus concept ermittelten Erfolgsgröße wird daher oft deren größere Eignung für Prognosezwecke genannt. Das Kongruenzprinzip wird durchbrochen, wenn Aufwendungen und Erträge außerhalb der GuV, also erfolgsneutral erfasst werden.

In beiden Konzepten findet die Ermittlung des Unternehmenserfolgs statt, der die nicht eigentümerbezogenen Eigenkapitalveränderungen während einer Periode darstellt.8

Die Erfolgskonzeption nach IFRS entspricht mehr dem dirty surplus concept, da hier nicht alle Erträge und Aufwendungen einer Periode GuV-wirksam, sondern manche auch GuV-neutral im Eigenkapital erfasst werden.9

4 Elemente der Gesamtergebnisrechnung

4.1 Abgrenzung der Erfolgsbegriffe

Eine der wichtigsten Bestandteile des IFRS-Abschlusses ist die Gesamtergebnisrechnung (statement of comprehensive income). Sie wurde als wesentliche Neuerung anstelle der bisherigen Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) eingeführt.10 Die Gesamtergebnisrechnung soll den Jahresabschlussadressaten detaillierte Informationen über die Ertragslage des Unternehmens in einer Periode vermitteln. Dazu werden Erträge (income) den Aufwendungen (expenses) gegenübergestellt, die in einer Berichtsperiode anfallen.11 Nach IFRS werden die Erträge als Nutzenmehrungen der Periode, die aus dem Zufluss oder der Wertsteigerung von Vermögenswerten (assets) oder der Abnahme von Schulden (liabilities) resultieren, definiert.12 Im Gegensatz zu den Erträgen entstehen Aufwendungen aus dem Abfluss oder der Wertminderung eines Vermögenswertes oder bzw. der Erhöhung einer Schuld in einer Rechnungsperiode.13 Die Auszahlungen an den Anteilseigner stellen keine Aufwendungen dar.14

In IAS werden Erträge unterschieden, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit stehen (revenues) (wie z.B. Umsatzerlöse, Gebühren, Zinsen, Dividenden, Lizenz- und Mieteinnahmen) und Erträge der sonstigen Unternehmenstätigkeit (gains), die aus Wertsteigerungen von Vermögenswerten oder Schulden resultieren. Beispiele für gains sind Erträge aus der Veräußerung von langfristigen Vermögenswerten, Erträge aus der Marktwertsteigerungen von Wertpapieren bei Industrieunternehmen und Erträge aus der Neubewertung von Sachanlagen und immateriellen Werten.

Analog dazu werden Aufwendungen, die in direktem Zusammenhang mit der Geschäftstätigkeit stehen (wie beispielweise Herstellungskosten, Gehälter und Abschreibungen) als expenses definiert. Aufwendungen der sonstigen Geschäftstätigkeit (wie z. B. Verluste aus dem Abgang von Vermögenswerten, außerplanmäßige Abschreibungen auf Vermögenswerte und außerordentliche Aufwendungen) stellen losses dar.15 Aus der Differenz zwischen revenues und expenses errechnet sich das Periodenergebnis und die Summe aus gains und losses bildet das sonstige Ergebnis.16

4.2 Allgemeine Realisationskriterien

Die Realisationsfähigkeit von Erträgen und Aufwendungen wird nach dem Grundsatz der Periodenabgrenzung entschieden. Er besagt, dass alle Auswirkungen von Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen in der Periode erfasst werden, in der sie auftreten, und nicht in derjenigen Periode, in der die Zahlungsmittel eingehen. Der Zeitpunkt der zugehörigen Ein- und Auszahlungen ist daher für die Erfassung der korrespondierten Erträge und Aufwendungen unerheblich. Der Grundsatz der Periodenabgrenzung umfasst die folgenden Prinzipien zur Erfassung von Erträgen und Aufwendungen.17

Das maßgeblichste Prinzip ist das Realisationsprinzip.18 Es bestimmt die Abgrenzung von Erträgen (IAS 18).19 Nach IFRS werden neben realisierten auch realisierbare Erträge erfasst.20 So ist hinreichend wahrscheinlich, dass dem Unternehmen ein künftiger Nutzen (i.d.R. Zahlungseingang) aus dem Verkauf zufließen wird. Unzureichend wahrscheinliche Erträge dürfen demzufolge nicht auf Zeit realisiert und später durch Wertberichtigung korrigiert werden. In diesem Fall ist eine Ertragsrealisation nicht möglich. Die Höhe des Ertrags muss verlässlich bestimmt werden.21

Der Zeitpunkt der Erfassung von Aufwendungen wird im Rahmenkonzept22 an den Zeitpunkt der Vereinnahmung der entsprechenden Erträge geknüpft (RK.95).23 Dieses Verfahren wird als matching principle definiert . Nach dem Grundsatz der sachlichen Abgrenzung sollen Aufwendungen und Erträge, die aus demselben Sachverhalt resultieren, gleichzeitig erfasst werden.24 Sind alle Kriterien erfüllt, besteht grundsätzlich die Ansatzpflicht.25

4.3 Kategorien der Eigenkapitalveränderungen

Das Gesamtergebnis besteht im System der IFRS aus zwei Teilkomponenten:26

Periodenergebnis (GuV)

+ sonstiges Ergebnis (other comprehensive income (OCI))

= Gesamtergebnis

Das Periodenergebnis bildet einen Zwischensaldo der Gesamtergebnisrechnung und enthält nur einen Teil der Aufwendungen und Erträge einer Periode. Andere Aufwendungen und Erträge dagegen werden zunächst unterhalb dieser Zwischensumme in der Gesamtergebnisrechnung erfasst und haben einen Einfluss auf das Gesamtergebnis. Während die im Periodenergebnis (profit or loss) zusammengefassten Aufwendungen und Erträge als GuV-wirksam bestimmt werden, werden die übrigen in der Gesamtergebnisrechnung erfassten Aufwendungen und Erträge als GuV-neutral bezeichnet. GuV-neutrale Vorgänge werden im sog. sonstigen Ergebnis (other comprehensive income, (OCI)) enthalten.27 Die Bestandteile des sonstigen Ergebnisses (OCI) sind:28

- Erträge und Aufwendungen aus der Neubewertung von Sachanlagen (IAS 16.39 f.) und immateriellen Vermögenswerten (IAS 38.85 f.),
- versicherungsmathematische Gewinne und Verluste aus der Bilanzierung von Pensionsverpflichtungen (IAS 19.93 f.),
- Währungsumrechnungsdifferenzen aus ausländischen Tochtergesellschaften (IAS 21.39c)
- Änderungen des Zeitwerts von zur Veräußerung verfügbaren finanziellen Vermögenswerten (IAS 39.55b) und
- Ergebnis aus dem effektiven Teil von Geschäften zur Absicherung von Cashflows (IAS 39.95a).

Je nach Sachverhalt ist unterschiedlich geregelt, wie die Beträge, die GuV-neutral in einem bestimmten Eigenkapitalposten erfasst wurden, wieder aufzulösen sind. Diese werden zum Teil in den nächsten Perioden durch sog. reclassification ( Umbuchung zuvor GuV-neutral im Eigenkapital erfasster Beträge in die GuV-Rechnung 29) behandelt (z.B. Eigenkapitalposten i.V.m. available-for-sale Wertpapiere ); zum Teil werden diese Beträge aber zugleich GuV-neutral in andere Eigenkapitalposten umgegliedert.30 Die Umgliederung ist erforderlich, um einen doppelten Ausweis des Ergebnisses aus der Bewertung des Vermögenswertes zu vermeiden.31 Die Fehler aus früheren Perioden sind grds. durch rückwirkende (retrospektive) Anpassungen zu korrigieren, sofern sie wesentlich sind, d.h. aufgrund ihres Umfangs oder ihrer Art die wirtschaftlichen Entscheidungen von Adressaten beeinflussen könnten. Fehler aus Vorperiode können die fehlenden oder falschen Angaben in Abschlüssen sein. Die Bilanzierungs- und Bewertungsmethodenänderungen sind nur zulässig, wenn sie durch Vorschriften gefordert werden. Die nachfolgende Abbildung gibt einen Überblick, welche Veränderungen im Eigenkapital während einer Periode auftreten können.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Eigenkapitalveränderungen nach IFRS32

[...]


1 Vgl. Blase, S./Lange, T./Müller, S. 2010, S. 62

2 Vgl. Buschhüter, M./Striegel, A. 2009, S. 88, Rz. 25

3 Vgl. Woltje, J. 2007, S. 37

4 Vgl. Lieck, H. 2011, S. 23

5 Vgl. Woltje, J. 2007, S. 38

6 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 497

7 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 498

8 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 498

9 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 500

10 Vgl. Buschhüter, M./Striegel, A. 2009, S. 88, Rz. 25

11 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 174

12 Vgl. Barthelemy, F./Willen, B. 2005, S. 237

13 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 174

14 Vgl. Barthelemy, F./Willen, B. 2005, S. 237

15 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 501

16 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 176

17 Vgl. Kirsch, H. 2008, S. 12

18 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 175

19 Vgl. Kirsch, H. 2008, S. 12

20 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 175

21 Vgl. Bohl, W./Riese, J./Schlüter, J. 2009, S. 585, Rz. 8

22 Rahmenkonzept zeigt die Leitlinien für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen auf.

23 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 175

24 Vgl. Lühr, I. 2010, S. 121

25 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 501

26 Vgl. Blase, S./Lange, T./Müller, S. 2010, S. 61

27 Vgl. Pellens, B. et al. 2011, S. 176

28 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 501

29 Vgl. Heuser, J./Theile, C. 2009, S. 768, Rz. 4312

30 Vgl. Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 502

31 Vgl. Blase, S./Lange, T./Müller, S. 2010, S. 20

32 In Anlehnung an Coenenberg, A./Haller, A./Schultze, W. 2009, S. 505

Details

Seiten
19
Jahr
2011
ISBN (eBook)
9783656094845
ISBN (Buch)
9783656094616
Dateigröße
452 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v184618
Institution / Hochschule
Fachhochschule Bonn-Rhein-Sieg in Sankt Augustin
Note
Schlagworte
gesamtergebnisrechnung ifrs bestandteile ifrs-abschlusses

Autor

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