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Körperschaftsteuerliche Organschaft - Voraussetzungen und Rechtsfolgen

Seminararbeit 2009 24 Seiten

Jura - Steuerrecht

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Literaturverzeichnis

Verzeichnis sonstiger Quellen

Rechtsprechungsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

I. Einleitung

II. Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen Organschaft
1. Organträger
2. Organgesellschaft
3. Finanzielle Eingliederung
3.1 Unmittelbare Beteiligung
3.2 Mittelbare Beteiligung
3.3 Finanzielle Eingliederung in Personengesellschaften
4. Gewinnabführungsvertrag
4.1 Zivilrechtliche Wirksamkeit
4.2 Beginn und Mindestlaufzeit
4.3 Umfang der Gewinnabführung und Pflicht zur Verlustübernahme
4.4 Tatsächliche Durchführung
4.5 Folgen der Nichtdurchführung

III. Rechtsfolgen der Organschaft
1. Einkommensermittlung bei der Organgesellschaft
2. Einkommensermittlung beim Organträger
3. Mehr- und Minderabführungen
3.1 Vororganschaftlich verursachte Differenzen
3.2 In organschaftlicher Zeit verursachte Differenzen

IV Fazit

Literaturverzeichnis

Frotscher/Maas, Kommentar zum Körperschaftsteuergesetz

A. Lang, „Die körperschaft- und gewerbesteuerliche Organschaft“, 1. Auflage 2009

Palitzsch, StBp 1978, 181; Krebs, FR 1996, 857; ders., BB 1996, 1301

Ulrich Niehus/Helmuth Wilke, Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften 4. Auflage 2008

Verzeichnis sonstiger Quellen

BStBl I 1969, 471

BStBl I 1976, 445

BMF v. 10.11.2005, IV B 7 - S 2770 - 24/05

BMF v. 26.08.2003, IV A 2 - S 2770 - 18/03

Körperschaftsteuer-Richtlinien 2004 (KStR 2004) vom 13.12.2004 (BStBl. I. Sondernummer 2 S. 2)

Aktiengesetz (AktG) vom 06.09.1965 (BGBl. I S. 1089) mit allen späteren Änderungen in der Fassung vom 31.07.2009 (BGBl. I S. 2509)

Körperschaftsteuergesetz (KStG) vom 15.10.2002 (BGBl. I S. 4144) mit allen späteren Änderungen in der Fassung vom 08.04.2010 (BGBl. I S. 386)

Gewerbesteuergesetz (GewStG) vom 15.10.2002 (BGBl. I S. 4167) mit allen späteren Änderungen in der Fassung vom 08.04.2010 (BGBl. I S. 386)

Umsatzsteuergesetz (UStG) vom 21.02.2005 (BGBl. I S. 386) mit allen späteren Änderungen in der Fassung vom 08.04.2010 (BGBl. I S. 386)

Abgabenordnung (AO) vom 01.10.2002 (BGBl. I S. 3866, ber. BGBl. 2003 I S. 61) mit allen spätreren Änderungen in der Fassung vom 30.07.2009 (BGBl. I S. 2474)

Einkommensteuergesetz (EStG) vom 08.10.2009 (BGBl. I S. 3366) mit allen späteren Änderungen in der Fassung vom 08.04.2010 (BGBl. I S. 386)

Handelsgesetzbuch (HGB) vom 10.05.1897 (RGBl. S. 219) mit allen späteren Änderungen in der Fassung vom 31.07.2009 (BGBl. I S. 2512)

Rechtsprechungsverzeichnis

BFH v. 27.11.1956, BStBl III 1957, 139

BFH v. 2.11.1977, BStBl 1978 II, 74

BFH v. 20. 8. 1986, BStBl 1987 II S. 455

BFH v. 8.11.1989, I R 174/86, BStBl II 1990, 91

BFH v. 5.7.1990, BFH/NV, 1991, 121

BFH v. 24.7.1996, I R 41/93, BStBl II 1996, 614

BFH v. 28.11.2007, I R 94/06, BFHE 220, 51, BFH/NV 2008, 1270

BGH v. 24.10.1988, II ZB 7/88, DB 1988, 2623

FG Düsseldorf v. 27.3.2007, 3 K 4024/05 F, EFG 2007, 1104

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Die körperschaftsteuerliche Organschaft

I. Einleitung

Im deutschen Steuerrecht erfolgt die Besteuerung der Kapitalgesellschaften grundsätzlich nach dem Trennungsprinzip1. Das heißt, dass die Kapitalgesellschaft und deren Anteilseigner einer strikt getrennten Besteuerung unterliegen. Dies gilt selbst dann, wenn die Unternehmen als verbundene Unternehmen i.S.d. § 15 AktG gelten und unter einer einheitlichen Leitung geführt werden. Das Zivilrecht kennt für solche Unternehmen den Begriff des Konzerns (§ 18 AktG). Vor diesem Hintergrund wurde von der Rechtsprechung außerhalb einer ausdrücklich gesetzlichen Regelung, die körperschaftsteuerliche Organschaft im Jahr 1956 entwickelt2. Der Gesetzgeber hat dem Rechnung getragen und erstmals mit Gesetz vom 15.08.1969 durch Einführung des § 7a KStG eine gesetzliche Grundlage für die körperschaftsteuerliche Organschaft geschaffen3. Durch Gesetz vom 31.08.1976 wurden die Regelungen zur Organschaft in den Paragraphen §§ 14 - 19 KStG zusammengefasst4.

Durch das Rechtsinstitut der körperschaftsteuerlichen Organschaft entsteht ein als Organkreis bezeichnetes Gesamtgebilde, für das jedoch keine eigene Steuerpflicht besteht. Vielmehr unterliegen die am Organkreis beteiligten Unternehmen einer eigenen Steuerpflicht. Es wird lediglich das Einkommen des beherrschten Unternehmens (sog. „Organgesellschaft“) dem beherrschenden Unternehmen (sog. „Organträger“) zugerechnet und bei diesem der Besteuerung unterworfen5.

Im Rahmen der Gewerbesteuer gilt gem. § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG die Organgesellschaft als Betriebsstätte (sog. „Betriebsstättenfiktion6 “) des Organträgers, wenn die Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen Organschaft vorliegen. Das bedeutet, dass bei Vorliegen einer körperschaftsteuerlichen Organschaft gleichzeitig die gewerbesteuerliche Organschaft eintritt. Anders verhält es sich mit der umsatzsteuerlichen Organschaft gem. § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG welche entgegen der gewerbesteuerlichen Organschaft nicht mit der körperschaftsteuerlichen Organschaft harmonisiert ist. Hier ist Voraussetzung für eine Organschaft, dass die

Organgesellschaft finanziell, wirtschaftliche und organisatorisch in den Organträger eingegliedert ist, während für die körperschaft- und gewerbesteuerliche Organschaft die finanzielle Eingliederung ausreichend ist. Dagegen bedarf es zur umsatzsteuerlichen Organschaft keines Gewinnabführungsvertrags.

II. Voraussetzung der körperschaftsteuerlichen Organschaft

Gem. § 14 KStG bedarf es zur Begründung einer körperschaftsteuerlichen Organschaft vier Voraussetzungen (Organträger, Organgesellschaft, finanzielle Eingliederung und Gewinnabführungsvertrag), auf die im Folgenden näher eingegangen wird.

1. Organträger

Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 KStG muss eine Organträgergesellschaft eine unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person oder eine nichtsteuerbefreite unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S.d. § 1 KStG mit Geschäftsleitung (§ 10 AO) im Inland sein. Bis zum VZ 2000 wurde gefordert, dass sich sowohl der Sitz gem. § 11 AO als auch die Geschäftsleitung gem. § 10 AO im Inland befinden muss7. Dadurch war es nicht möglich, dass im Ausland gegründete Gesellschaften, die regelmäßig ihren Sitz in dem Staat haben, nach dessen Recht sie gegründet wurden, als Organträgergesellschaften fungierten. Als Ausnahmetatbestand lässt § 18 KStG jedoch zu, dass auch nicht unbeschränkt steuerpflichtige ausländische Unternehmen Organträgergesellschaften sein können. Nach § 18 Satz 1 KStG kann eine Organgesellschft ihren ganzen Gewinn an ein ausländisches gewerbliches Unternehmen abführen, wenn dieses eine ins inländische Handelsregister eingetragene Zweigniederlassung unterhält. Weiter ist erforderlich, dass sich die Beteiligung im Betriebsvermögen dieser Zweigniederlassung befindet und der Gewinnabführungsvertrag unter der Firma der Zweigniederlassung geschlossen worden ist (§ 18 Satz 1 Nr. 2 und 3 KStG). Als Rechtsfolge ist das Einkommen der Organgesellschaft der beschränkt steuerpflichtigen Zweigniederlassung zuzurechnen (§ 18 Satz 1 2. HS KStG). Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG muss der Organträger ein gewerbliches Unternehmen sein. Die Bestimmung, dass ein Unternehmen als gewerblich gilt richtet sich danach, ob es Einkünfte nach § 15 EStG erzielt. Hierdurch soll verhindert werden, dass die gewerblichen Einkünfte der Organgesellschaft, die als Kapitalgesellschaft gem. § 8 Abs. 2 KStG immer gewerbliche Einkünfte erzielt, in andere Einkunftsarten umqualifiziert werden8. Gem. § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG kann auch eine Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG Organträgergesellschaft sein, wenn sich die Geschäftsleitung im Inland befindet und sie eine Tätigkeit i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausübt. Eine Personengesellschaft kann nur dann Organträger sein, wenn sie selbst gewerblich tätig ist. Nach Auffassung der Finanzverwaltung muss es sich hierbei um eine gewerbliche Tätigkeit handeln, deren Umfang nicht nur geringfügig ist9. Eine gewerbliche Tätigkeit, deren Umfang eine Abfärbung gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG auslöst, soll für die Eigenschaft Organträgergesellschaft zu sein ausreichen10. Eine Personengesellschaft, die eine Beteiligung an einer gewerblichen Mitunternehmerschaft besitzt und nur aufgrund dessen nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 2. HS EStG gewerbliche Einkünfte erzielt kann keine Organträgergesellschaft sein11. In diesem Falle erzielt die Personengesellschaft zwar gewerbliche Einkünfte, die aber nicht wie in § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG gefordert, aus einer eigenen gewerblichen Tätigkeit stammt, sondern nur wegen der Zurechnung der Tätigkeit der Mitunternehmerschaft an der sie beteiligt ist. Eine gewerblich geprägte Personengesellschaft die lediglich aufgrund ihrer Rechtsform gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG und nicht durch ihre Tätigkeit gewerbliche Einkünfte erzielt, erfüllt ebenfalls nicht die Voraussetzung Organträgergesellschaft zu sein12. Bei den Kapitalgesellschaften sieht es der Gesetzgeber als ausreichend an, dass diese lediglich ein gewerbliches Unternehmen sein muss, was durch die gesetzliche Fiktion des § 8 Abs. 2 KStG regelmäßig der Fall ist. Es ergibt sich eine Ungleichbehandlung zwischen Personen- und Kapitalgesellschaften, was der Gesetzgeber damit begründet, dass die Abschaffung der Mehrmütterorganschaft abgesichert werden soll13. Bei der Betriebsaufspaltung reicht es nach Ansicht der Finanzverwaltung für die Qualifikation als Organträgergesellschaft aus, dass die gewerbliche Tätigkeit der Betriebsgesellschaft der Besitzgesellschaft lediglich zuzurechnen ist, sie aber selbst tatsächlich keine originäre gewerbliche Tätigkeit ausführt14.

2. Organgesellschaft

Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG kommen als Organgesellschaften nur die Europäische Gesellschaft, die AG oder die KGaA in Betracht. Der Begriff der Europäischen Gesellschaft ist unpräzise, da beispielsweise die SCE zwar eine Europäische Gesellschaft ist, aber als Genossenschaft keine Organgesellschaft sein kann. Aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG lässt sich jedoch ableiten, dass unter der Europäischen Gesellschaft nur die SE gemeint ist15. Neben der Rechtsform ist als weitere Voraussetzung der Organgesellschaft in § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG bestimmt, dass sich sowohl die Geschäftsleitung als auch der Sitz (sog. „doppelter Inlandsbezug“) der Gesellschaft im Inland befinden muss. Demnach scheidet eine nach ausländischem Recht gegründete Gesellschaft als Organgesellschaft aus, da sie lediglich die Geschäftsleitung, jedoch nicht ihren Sitz im Inland haben kann. Gem. § 17 KStG kommen als Organgesellschaften auch Kapitalgesellschaften anderer Rechtsformen in Frage. Da die einzige Kapitalgesellschaft neben der AG und der KGaA die GmbH ist, betrifft die Regelung des § 17 KStG lediglich die GmbH16.

3. Finanzielle Eingliederung

3.1 Unmittelbare Beteiligung

Zur finanziellen Eingliederung gem. § 14 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 KStG ist eine seit Beginn ihres Wirtschaftsjahres an ununterbrochene Stimmrechtsmehrheit der Organträgergesellschaft an der Organgesellschaft notwendig. Nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 KStG werden nur die Stimmrechte einbezogen, die aufgrund einer unmittelbaren Beteiligung bestehen. Eine unmittelbare Beteiligung liegt vor, wenn der Organträger selbst wirtschaftlicher Eigentümer dieser Anteile ist17. Bedarf es nach der Satzung der Organgesellschaft einer qualifizierten Mehrheit, so muss die Organträgergesellschaft über diese verfügen, um die Voraussetzung der finanziellen Eingliederung zu erfüllen18.

3.2 Mittelbare Beteiligung

Die Voraussetzung der finanziellen Eingliederung kann gem. § 14 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 KStG auch aufgrund einer nur mittelbaren Beteiligung erfüllt werden. Eine mittelbare Beteiligung wird jedoch nur berücksichtigt, wenn die Organträgergesellschaft die unmittelbare Stimmrechtsmehrheit an der der Beteiligung vermittelnden Gesellschaft innehat19. Berücksichtigt werden auch mittelbare Beteiligungen die über Gesellschaften bestehen, die selbst nicht Organgesellschaften sein können (z.B. eine Personengesellschaft)20. Um die Voraussetzung der finanziellen Eingliederung zu erfüllen, dürfen mittelbare und unmittelbare bzw. mehrere mittelbare Beteiligungen zusammengefasst werden21. Strittig ist jedoch die Höhe der zu berücksichtigenden Stimmrechtsquote bei mittelbaren Beteiligungen. Die Finanzverwaltung vertritt die Auffassung, dass die Stimmrechte nur zu der Quote berücksichtigt werden, mit der die Organträgergesellschaft an der der Beteiligung vermittelnden Gesellschaft beteiligt ist (sog. „Durchrechnungs-Methode“)22. In weiten Teilen der Literatur wird hingegen die Auffassung vertreten, dass die gesamte Stimmrechtsquote der vermittelnden Gesellschaft (sog. „Additions-Methode“) dem Organträger zuzurechnen sind, da der Organträger im Ergebnis deren gesamten Stimmrechte auszuüben in der Lage ist23.

3.3 Finanzielle Eingliederung in Personengesellschaften

Um die Voraussetzung der finanziellen Eingliederung bei Personengesellschaften zu erfüllen, muss diese gem. § 14 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG von der Personengesellschaft selbst erfüllt sein. Die die Stimmrechte vermittelnde Beteiligung muss sich zwingend im Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft befinden. Anteile die lediglich im Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter aktiviert sind, reichen für die Qualifizierung zur finanzielle Eingliederung seit 2003 nicht mehr aus24.

4. Gewinnabführungsvertrag

Gem. § 14 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 KStG ist für die steuerliche Anerkennung der körperschaftsteuerlichen Organschaft ein für mindestens 5 Jahre zivilrechtlich wirksam abgeschlossener und auch tatsächlich durchgeführter Gewinnabführungsvertrag erforderlich.

4.1 Zivilrechtliche Wirksamkeit

Ist die Organgesellschaft eine AG oder KGaA, handelt es sich bei dem Gewinnabführungsvertrag um einen Unternehmensvertrag nach § 291 Abs. 1 Satz 1 AktG. Zur zivilrechtlichen Wirksamkeit ist nach § 293 Abs. 1 Satz 1 AktG die Zustimmung der Hauptversammlung der Organgesellschaft notwendig. Die Vertretungsmacht eines Geschäftsführers bzw. Vorstandes reicht hingegen nicht aus, um einen zivilrechtlich wirksamen Gewinnabführungsvertrag abzuschließen25. Der Beschluss der Hauptversammlung bedarf mindestens einer drei Viertel Mehrheit, des bei Beschlussfassung vertretenen Grundkapitals (§ 293 Abs. 1 Satz 2 AktG). Zur Gültigkeit ist für den Beschluss der Hauptversammlung nach § 130 Abs. 1 AktG die notarielle Beurkundung vorgeschrieben. Durch Satzung kann eine größere Kapitalmehrheit und weitere Erfordernisse des Gewinnabführungsvertrags bestimmt werden (§ 293 Abs. 1 Satz 3 AktG). Ist die Organträgergesellschaft ebenfalls eine AG oder KGaA, so wird der Gewinnabführungsvertrag nur wirksam, wenn auch die Hauptversammlung des Organträgers zustimmt (§ 293 Abs. 2 Satz 1 AktG). Soweit außenstehende Gesellschafter existieren bedarf es gem. § 304 AktG einer auf den Anteil am Grundkapital bezogenen wiederkehrenden Ausgleichszahlung an diese Gesellschafter. Fehlt es hingegen bei einer GmbH als Organgesellschaft an einer solchen Ausgleichszahlung für die außenstehenden Gesellschafter, führt dies nicht zur Nichtigkeit des Gewinnabführungsvertrags26. Zivilrechtliche Wirksamkeit erlangt der Gewinnabführungsvertrag nach § 294 Abs. 2 AktG erst, wenn sein Bestehen in das Handelsregister der Organgesellschaft eingetragen ist27. Bei einer nach den §§ 319 bis 327 AktG eingegliederten AG oder KGaA reicht für die zivilrechtliche Wirksamkeit nach § 324 Abs. 2 AktG bereits die Schriftform aus28.

[...]


1 Vgl. A. Lang „Die körperschaft- und gewerbesteuerliche Organschaft“, 1. Auflage 2009, Seite 1

2 Vgl. BFH v. 27.11.1956, BStBl III 1957, 139

3 Vgl. BStBl I 1969, 471

4 Vgl. BStBl I 1976, 445

5 Vgl. U. Niehus/H. Wilke „Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften“, Stuttgart 2007, Seite 244

6 Vgl. HaufeIndex 2110375 Nr. 1.7.1 Gesonderte Ermittlung des Gewerbeertrags und anschlißende Zurechnung

7 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas § 14 KStG, Rz 16

8 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas § 14 KStG, Rz 19

9 Vgl. BMF v. 10.11.2005, Rz 17

10 Vgl. U.Niehus/ H. Wilke „Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften“, Stuttgart 2007, Seite 247, 248

11 Vgl. BMF v. 10.11.2005, Rz 20

12 Vgl. BMF v. 10.11.2005, Tz 15

13 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas, § 14 KStG, Rz 39a

14 Vgl. BMF v. 10.11.2005, Tz 16

15 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas, § 14 KStG, Rz 80

16 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas § 17 KStG, Rz 1

17 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas § 14 KStG, Rz 97

18 Vgl. U.Niehus/ H. Wilke „Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften“, Stuttgart 2007, Seite 249

19 Vgl. R 57 Satz 4 KStR

20 Vgl. BFH v. 2.11.1977, BStBl 1978 II, 74

21 Vgl. R 57 Satz 3 KStR

22 Vgl. R 57 KStR

23 Vgl. Frotscher in Frotscher/Maas KStG 14, Rz 100 m.w.N.

24 Vgl. BMF v. 10.11.2005, Rz 13,14

25 Vgl. BGH v. 24.10.1988, II ZB 7/88, DB 1988, 2623

26 Vgl. U.Niehus/ H. Wilke „Die Besteuerung der Kapitalgesellschaften“, Stuttgart 2007, Seite 252

27 Vgl. R 60 Abs. 1 Satz 2 KStR

28 Vgl. R 60 Abs. 1 Satz 3 KStR

Details

Seiten
24
Jahr
2009
ISBN (eBook)
9783640759828
ISBN (Buch)
9783640760183
Dateigröße
445 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v161961
Institution / Hochschule
FOM Hochschule für Oekonomie & Management gemeinnützige GmbH, Stuttgart
Note
1,3
Schlagworte
Körperschaftsteuerliche-Organschaft

Autor

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Titel: Körperschaftsteuerliche Organschaft - Voraussetzungen und Rechtsfolgen