Die Segmentberichterstattung in der Konzernrechnungslegung

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis:

I. Einleitung

II. Abgrenzung und Aufbau der Arbeit

III. Segmentberichterstattung in der Rechnungslegung eines Konzerns bei in Deutschland ansässigen Aktiengesellschaften
1. Rechtsgrundlagen
2. Ablösung des IAS 14 durch IFRS 8
3. Die Segmentberichterstattung nach IFRS 8
3.1 Grundprinzip und Berichtsgrundsätze
3.1.1 Informationsfunktion als grundsätzliches Prinzip der Segmentberichterstattung
3.1.2 Berichtsgrundsätze
3.2 Anwendungsbereich
3.3 Definition der Geschäftssegmente ( „ operating segments “ )
3.4 Auswahl der berichtspflichtigen Segmente
3.4.1 Kriterien für die Zusammenfassung von Geschäftssegmenten
3.4.2 Quantitative Schwellen
3.5 Pflichtangaben in der Segmentberichterstattung
3.5.1 Allgemeine Informationen
3.5.2 Informationen über das Periodenergebnis und über die Vermögenswerte und Schulden
3.5.3 Bewertung und Bewertungsgrundlagen
3.5.4 Überleitungsrechnungen
3.5.5 Anpassung von bereits veröffentlichten Informationen
3.6 Angaben auf Konzernebene
3.6.1 Informationen über Produkte und Dienstleistungen
3.6.2 Informationen über geographische Bereiche
3.6.3 Informationen über wichtige Kunden
3.7 Zusammenfassung der Segmentberichterstattung
4. Grenzen der Segmentberichterstattung

Literaturverzeichnis:

Abbildungsverzeichnis:

Abb. 1: Prüfungsschema für die Bestimmung der geltenden Vorschriften zur Segmentberichterstattung eines in Deutschland ansässigen Konzerns

Abb. 2: Wesentliche konzeptionelle Unterschiede zwischen IAS 14 und IFRS 8

Abb. 3: Schema der (Konzern-) Segmentberichterstattung nach IFRS 8

I. Einleitung

Hohe Diversifikation bei Unternehmen und Konzernen führt zu einem Informationsdefizit in Hinblick auf die aggregierten Daten der Jahres- und Konzernabschlüsse für die externen Betrachter. Daher soll eine Bereitstellung von Segmentdaten diesem Informationsdefizit entgegenwirken und gleichzeitig die Entscheidungsnützlichkeit von Daten der externen Rechnungslegung von Unternehmen und Konzernen verbessern.¹

Dabei erfüllen segmentierte Daten wichtige Anforderungen für Entscheidungsträger innerhalb des Unternehmens (Management) gleichermaßen wie für Stakeholder außerhalb des Unternehmens (insbesondere Investoren). So schreibt Wiederhold hierzu:

„Während segmentierte Daten bei der Beurteilung der

Diversifikationsstrategie der Unternehmensleitung durch die

Eigenkapitalgeber zum Tragen kommen können, dienen sie im

Zusammenhang mit den Segmentverantwortlichen zur Beurteilung der Investitionsstrategie in Bezug auf einzelne Projekte, da diese die Diversifikations- und Finanzierungsstrategie des Gesamtunternehmens regelmäßig nicht beeinflussen können.“²

Die segmentierten Daten werden im Rahmen einer Segmentberichterstattung gesammelt im Rahmen der Jahres- bzw. Konzernabschlusse angegeben. Generell kann man nach Haaker/ Paarz eine Segmentberichterstattung wiefolgt definieren:

„Eine Segmentberichterstattung stellt die im Rahmen der periodischen Berichterstattung stattfindende Informationsgewährung über Teilbereiche (Segmente) eines Unternehmens [bzw. Konzerns] dar. Unter einem Segment ist hierbei eine isolierbare Unternehmenseinheit innerhalb einer diversifizierten Wirtschaftseinheit, i.d.R. eines Konzerns, zu verstehen.“³

Die vorliegende Arbeit widmet sich dieser Segmentberichterstattung in der Rechnungslegung in Bezug auf in Deutschland ansässige KonzernAktiengesellschaften. In Kapitel II. erfolgt nun die Erläuterung des Aufbaus der Arbeit, sowie der vorgenommenen Eingrenzungen in Hinblick auf das speziell behandelte Thema zu einem Teilbereich der Segmentberichterstattung.

II. Abgrenzung und Aufbau der Arbeit

Wie im Kapitel III unter Punkt III.1 „Rechtsgrundlagen“ dargelegt wird, kommen grundsätzlich mehrere Varianten bei der Anwendung von Vorschriften zur Segmentberichterstattung bzw. zu Segmentangaben von in Deutschland ansässigen Konzern-Aktiengesellschaften in Frage. Dies richtet sich im speziellen nach der Kapitalmarktorientierung sowie nach der Ausübung bestimmter Wahlrechte bei der Aufstellung der Konzernjahresabschlüsse.

Um eine Abgrenzung und Fokussierung vorzunehmen, wird bei der Darstellung einer möglichen Durchführung der Segmentberichterstattung für einen Konzern daher insbesondere auf den IFRS⁴ 8 „Segmentberichterstattung“ eingegangen, weil dieser nach einer Übergangszeit nun ab 1.1.2009 zum gängigen internationalen Standard in der Rechnungslegung avanciert und den IAS⁵ 14 damit endgültig ablöst (vgl. hierzu insbesondere Punkt III.2). Bereits vorab haben deutsche Konzern-Aktiengesellschaften die Möglichkeit gehabt, auf diesen neuen Standard umzustellen.

Eine Bilanzierung nach IFRS ist nicht nur deshalb, sondern ganz generell im Zuge der zunehmend internationalen Ausrichtung der Geschäftstätigkeit für große und mittlere Konzern-Aktiengesellschaften von Interesse. Nicht nur gilt IFRS als „Eintrittskarte“ zu internationalen Kapitalmärkten, sondern ist eine Anwendung dieser Standards auch mit weiteren Vorteilen verbunden, wie z. B. einer verbesserten Transparenz und Vergleichbarkeit der Abschlüsse für externe Betrachter, sowie einer Angleichung von internem und externem Rechnungswesen.⁶ Wie in der Einleitung bereits beschrieben wurde, erfüllt die Segmentberichterstattung hauptsächlich Informationsaufgaben für externe Adressaten, insbesondere für die Eigenkapitalgeber. Diese sind für Aktiengesellschaften von entscheidender Bedeutung. Selbst wenn eine Aktiengesellschaft nicht kapitalmarktorientiert ist, so besteht für die Eigenkapitalgeber bzw. Aktionäre ein vitales Interesse, möglicht detaillierte Informationen über das Geschäft „ihres“ Unternehmens zu erfahren, um damit eine ausreichende Entscheidungsgrundlage für die Beurteilung über das bisherige und zukünftige Engagement zu treffen. Daher erfolgt in Punkt III.3 eine vertiefte Analyse der Vorgaben zur Segmentberichterstattung nach IFRS 8. In Punkt III.4 werden abschließend noch bestimmte Grenzen der Segmentberichterstattung aufgezeigt.

III. Segmentberichterstattung in der Rechnungslegung eines Konzerns bei in Deutschland ansässigen Aktiengesellschaften

Kapitel III behandelt nun in einem ersten Schritt die Rechtsgrundlagen der Segmentberichterstattung für Konzerne in Deutschland. Diesem schließt sich ein Punkt zur Ablösung des IAS 14 hin zum IFRS 8 an. Entsprechend der Abgrenzung und Schwerpunktsetzung der Arbeit wird anschließend die Segmentberichterstattung nach IFRS 8 eingehend behandelt. Zuletzt werden kurz bestimmte Grenzen der Segmentberichterstattung erläutert.

1. Rechtsgrundlagen

Aufgrund des Informationsbedarfs an aufschlussreichen Unternehmensdaten auf nationaler und insbesondere auch auf internationaler Ebene gibt es bereits seit über vier Jahrzehnten Normierungsbestrebungen in der Rechnungslegung, wobei das im Jahr 1967 veröffentlichte Statement No. 2 des Accounting Principles Board (APB 2) zur Angabe segmentierte Daten im Jahresabschluss noch als nichtbindende Empfehlung zu betrachten war.⁷ Die Regelungen und Normen zur Segmentberichterstattung wurden jedoch stetig weiterentwickelt.⁸

Aktuell sind die Regeln der Segmentberichterstattung als Teil der internationalen Konzernrechnungslegung niedergelegt im IAS 14 („Segmentberichterstattung“) bzw. im IFRS 8 („Segmentberichterstattung“)⁹, in der nationalen Konzernrechnungslegung wird die Segmentberichterstattung im DRS 3 („Segmentberichterstattung“) geregelt.¹⁰ Dabei sind folgende Unterscheidungen zu beachten:

- IAS 14 (revised) basiert auf den Vorgaben des IASC¹¹ und wurde bereits im Jahr 1997 verabschiedet, und muss seit 2005 aufgrund der EG-Verordnung Nr. 1606/2002 vom 19. Juli 2002 in allen Mitgliedsländern der EU verpflichtend angewendet werden.¹²

- IFRS 8, im November 2006 veröffentlicht und von der EG im Jahr 2007 in Kraft gesetzt, entstand aus einem Konvergenzprojekt von IASC und FASB¹³. Diesem Standard liegt nicht mehr die Konzeption des IAS 14 zugrunde. Damit ist nun erstmals eine weitgehende Übereinstimmung zwischen den Segmentberichterstattungsvorgaben nach US-Standards und IFRS in der EU hergestellt.¹⁴

- Daneben existiert noch in Deutschland zusätzlich der DRS 3 zur Segmentberichterstattung, welcher sich nicht direkt aus dem Handelsgesetzbuch ergibt, sondern indirekt über § 342 HGB, welches ein sog. „Privates Rechnungslegungsgremium“ vorsieht, das im Auftrag des Bundesministeriums der Justiz Empfehlungen zur Anwendung der Grundsätze über die Konzernrechnungslegung zu entwickeln hat.¹⁵ Der im Jahr 1999 vom DSR¹⁶ - das gerade erwähnte Rechnungslegungsgremium - verabschiedete Standard ist seit der Übernahme von IAS 14 in europäisches Recht zum 1.1.2005 für deutsche kapitalmarktorientierte Unternehmen nicht mehr einschlägig.¹⁷ DRS 3 orientiert sich bei der Konzeption deutlich an IAS 14 und SFAS¹⁸ 131 (dem Vorgängerstandard der FASB zu IFRS 8), wobei man von einem „Kompromiss“ aus den z.T. unterschiedlichen Konzeptionen sprechen kann.¹⁹

Zur Anwendung der Regeln muss damit unterschieden werden nach kapitalmarktorientierten und nicht-kapitalmarktorientierten Konzernen²⁰. Die Regelungen des IAS 14 bzw. IFRS 8 sind von kapitalmarktorientierten Mutterunternehmen in einem Konzern verpflichtend anzuwenden.²¹ Entscheidet sich ein Mutterunternehmen ohne Kapitalmarktorientierung für eine Rechnungslegung nach IFRS, so sind zwingend alle Regeln der IFRS 8 auch für die Segmentberichterstattung anzuwenden.²² Ausnahmen sind nur möglich, wenn „freiwillige Finanzinformationen nach Segmenten“ angegeben werden, ohne dies jedoch explizit als „Segmentberichterstattung“ zu betiteln.²³

Aus den einschlägigen Rechtsgrundlagen für die Konzernrechnungslegung (deutsches HGB, EG-Recht, nationale und internationale Rechnungslegungsstandards) ergibt sich folgendes Prüfungsschema für die Bestimmung der jeweils anzuwendenden Vorschriften zur Segmentberichterstattung eines in Deutschland ansässigen Konzerns:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten²⁴

Abb. 1: Prüfungsschema für die Bestimmung der geltenden Vorschriften zur Segmentberichterstattung eines in Deutschland ansässigen Konzerns.

Quelle: eigene Darstellung auf Grundlage der einschlägigen deutschen und EG Rechtsvorschriften.

[...]

¹ vgl. Coenenberg, Adolf (2005, 20. überarbeitete Auflage): Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse. Stuttgart. S. 838; vgl. Wiederhold, Phillip (2008): Segmentberichterstattung und Corporate Governance. Dissertation. Wiesbaden. S. 36

² Wiederhold, a.a.O., S. 37

³ Haaker, Andreas/ Paarz, Michael: Die Segmentberichterstattung als Informationsinstrument. In: KoR Nr. 5/2005. S. 195

⁴ International Financial Reporting Standards, kurz: IFRS

⁵ International Accounting Standard, kurz: IAS

⁶ Vgl. Konetzny, Michael (2008): Die IFRS für den Mittelstand. URL: http://www.vnr.de/b2b/steuern- buchfuehrung/controlling/Die+IFRS+f%C3%BCr+den+Mittelstand.html, Abrufdatum: 14.11.2008

⁷ vgl. Wiederhold, a.a.O., S. 41

⁸ vgl. hierzu eine zusammenstellende Übersicht z.B. in: Wiederhold, a.a.O., S. 40ff.

⁹ Bis zur endgültigen Einführung des IFRS 8 zum 1.1.2009 kann die Segmentberichterstattung nach IAS 14 erfolgen, welche jedoch dann unwirksam wird. (vgl. IFRS 2008, S. 1094)

¹⁰ Vgl. Scherrer, Gerhard (2007, 2. vollständig überarbeitete und erweiterte Auflage): Konzernrechnungslegung nach HGB und IFRS. München. S. S. 503

¹¹ International Accounting Standards Committee, kurz: IASC

¹² Vgl. Wiederhold, a.a.O., S. 43

¹³ Financial Accounting Standards Board, kurz: FASB; Der FASB erstellt die Rechnungslegungsgrundsätze für die USA, bekannt als US-GAAP (United States Generally Accepted Accounting Prinziples. (vgl. Widerhold, a.a.O., S. 42)

¹⁴ Vgl. Widerhold, a.a.O., S. 44

¹⁵ Vgl. Wiederhold, a.a.O., S. 43f.

¹⁶ Deutscher Rechnungslegungsrat, kurz: DRS

¹⁷ vgl. Gräfer, Horst/ Scheld, Guido (2007, 10. neu bearbeitete und erweiterte Auflage): Grundzüge der Konzernrechnungslegung. Berlin. S. 393f.; vgl. Wiederhold, a.a.O., S.. 43f.

¹⁸ Statement of Financial Accounting Standards, kurz: SFAS

¹⁹ vgl. Küting, Karlheinz/ Weber, Claus-Peter (2008, 11. Auflage): Der Konzernabschluss. Praxis der Konzernrechnungslegung nach HGB und IFRS. Stuttgart. S. 606

²⁰ Nach Conenberg werden mit dem Begriff „kapitalmarktorientiert“ konkret „ sämtliche Unternehmen erfasst, deren Wertpapiere (Eigen- oder Fremdkapitalinstrumente)öffentlich gehandelt oder in Kürze emittiert werden. “ (Conenberg, a.a.O., S. 840)

²¹ vgl. Scherrer, a.a.O., S. 503

²² vgl. ebd., S. 503

²³ vgl. ebd., S. 503

²⁴ So insbesondere die Aufgliederung der Umsatzerlöse nach Tätigkeitsbereichen sowie nach geographisch bestimmten Märkten, mit Erfordernis der erheblichen Unterscheidung der Aufgliederung. § 285 Nr. 4 HGB verlangt „ unter Berücksichtigung der Organisation des Verkaufs von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Erzeugnissen und der für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Dienstleistungen “ , dass sich „ die Tätigkeitsbereiche und geographisch bestimmten Märkte untereinander erheblich unterscheiden. “ (vgl. hierzu z.B. auch Scherrer, S. 503f). Zunehmend sind Tendenzen festzustellen, dass Kapitalgesellschaften wie auch Personenhandelsgesellschaften über die Verpflichtung in § 285 Nr. 4 HGB hinaus Einzelposten des Jahresabschlusses bzw. des Konzernabschlusses in gewisser Weise „segmentieren“, indem v.a. Umsatzerlöse nach bestimmten Kriterien untergliedert werden. (vgl. Scherrer, a.a.O., S. 504)