Ansätze den Bilanzskandalen und Versäumnissen der Prüfer entgegenzuwirken - Prüfungstheoretische und rechtliche Perspektive

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Problemanalyse und Zielsetzung

2. Der risikoorientierte Prüfungsansatz
2.1. Grundkonzeption des risikoorientierten Prüfungsansatzes
2.2. Risikoorientierte Abschlussprüfung – Beurteilung im Hinblick auf Bilanzskandale und Prüferversäumnisse

3. Das Risikofrüherkennungssystem eines Unternehmens
3.1. Einrichtung und Prüfung des Risikofrüherkennungssystems
3.2. Das Risikofrüherkennungssystem als Ansatz um Bilanzskandalen und Prüferversäumnissen entgegenzuwirken – kritische Würdigung

4. Der Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers
4.1. Aufgabe und Inhalt des Bestätigungsvermerkes
4.2. Versäumnisse des Abschlussprüfers bei der Testatserteilung – kritische Würdigung

5. Schlussbetrachtung

Literaturverzeichnis

Verzeichnis der verwendeten Gesetze

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemanalyse und Zielsetzung

Die Unternehmenskrisen und Bilanzskandale der letzten Jahre und insbesondere der jüngeren Vergangenheit erschüttern mehr und mehr das Vertrauen der Öffentlichkeit in die von Unternehmen veröffentlichten Zahlenwerke. Auch Vorstände, Aufsichtsräte und Wirtschaftsprüfer geraten zusehends in die Kritik. Speziell den Wirtschaftsprüfern wird mangelnde Prüfungsintensität sowie unzureichende bzw. zu wenig aussagekräftige Berichterstattung vorgeworfen^[1].

Die vorliegende Arbeit setzt sich mit dem Problem auseinander, inwieweit ausgewählte Ansätze aus prüfungstheoretischer^[2] sowie aus rechtlicher Perspektive geeignet sind, Bilanzskandalen und eventuell vorliegenden Versäumnissen seitens der Prüfer vorzubeugen. Die Analyse wird anhand verschiedener Problemkomplexe erfolgen^[3].

Eine Abschlussprüfung ist so auszurichten, dass die Prüfungsaussagen mit hinreichender Sicherheit getroffen werden können und dass wesentliche Unrichtigkeiten und Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften bei gewissenhafter Berufsausübung erkannt werden. Nach berufständischen Verlautbarungen ist dafür ein risikoorientierten Prüfungsansatz anzuwenden^[4]. Ziel ist es, zu analysieren, welchen Beitrag dieser Prüfungsansatz leisten kann, Bilanzdelikten und Prüferversäumnissen entgegenzuwirken.

Seit Einführung eines Gesetzes zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG)^[5] im Jahre 1998 hat der Vorstand einer Aktiengesellschaft (AG)^[6] gemäß § 91 Abs. 2 AktG „geeignete Maßnahmen zu treffen, insbesondere ein Überwachungssystem einzurichten, damit den Fortbestand der Gesellschaft gefährdende Entwicklungen früh erkannt werden.“ Da dieses Risikofrüherkennungssystem sowie das einzurichtende Überwachungssystem nach § 317 Abs. 4 HGB auch Bestandteil der Abschlussprüfung börsennotierter Aktiengesellschaften sind, stellt sich die Frage, welche Anforderungen an Einrichtung und Prüfung eines solchen Systems zu stellen sind und welchen Beitrag dieses im Hinblick auf das zu analysierende Problem leisten kann.

Dem Abschlussprüfer ist mit dem Bestätigungsvermerk ein rechtliches Instrumentarium an die Hand gegeben, um der Öffentlichkeit das Ergebnis seiner Prüfung mitzuteilen. Bei Einwendungen besteht die Pflicht der Einschränkung oder Versagung dieses sogenannten Testates. Die Kritik der Öffentlichkeit wirft den Abschlussprüfern jedoch auch Versäumnisse im Bereich einer aussagekräftigen Berichterstattung vor. Ziel ist es daher, die Möglichkeiten des Bestätigungsvermerkes im Hinblick auf Bilanzskandale bzw. die Frage, inwieweit vor allem in diesem Bereich Prüferversäumnisse vorliegen, unter rechtlicher Perspektive zu analysieren.

Im Rahmen der nachfolgenden Arbeit wird allerdings nicht auf aktuelle Bilanzskandale und Unternehmenskrisen eingegangen. Auch derzeit in der Wirtschaftpresse diskutierte Reformvorschläge des Prüfungswesens sind nicht Bestandteil dieser Arbeit.

2. Der risikoorientierte Prüfungsansatz

2.1. Grundkonzeption des risikoorientierten Prüfungsansatzes

Der risikoorientierten Prüfungsansatz stellt eine Methode der Prüfungsplanung dar, die jedoch Einfluss auf sämtliche Phasen des Prüfungsprozesses ausstrahlt^[7]. Ziel ist es, die angestrebte, hinreichende Urteilssicherheit bzw. das gerade noch akzeptable Prüfungsrisiko^[8] durch die effiziente Kombination von Prüfungsmethoden, im Sinne des Wirtschaftlichkeitsgrundsatzes, zu erreichen^[9].

Das Prüfungsrisiko resultiert aus den Fehlerrisiken (inhärentes Risiko und Kontrollrisiko) und dem Entdeckungsrisiko^[10]. Ziel ist es, dieses Prüfungsrisiko stufenweise zu begrenzen^[11].

In einem ersten Schritt erfolgt eine Abschätzung des inhärenten Risikos^[12] durch eine allgemeine Risikobeurteilung auf Unternehmens- wie auch auf Prüffeldebene^[13], was bereits eine umfassende Auseinandersetzung des Abschlussprüfers mit dem zu prüfenden Unternehmen, seiner Geschäftstätigkeit und dessen wirtschaftlichem Umfeld erfordert. Zur Beurteilung des Kontrollrisikos^[14] hat sich der Prüfer im Rahmen einer Systemprüfung Kenntnisse über das IKS anzueignen, sowie dessen Aufbau und Funktion zu überprüfen^[15]. Sowohl das inhärente als auch das Kontrollrisiko sind für den Abschlussprüfer (zumindest kurzfristig) nicht direkt beeinflussbar, wohingegen das Entdeckungsrisiko^[16] durch die vom Prüfer eingesetzten Prüfungshandlungen direkt zu beeinflussen ist^[17]. Die Beurteilung der Fehlerrisiken erlaubt dem Prüfer jedoch die Aufdeckung von kritischen und weniger kritischen Prüfungsgebieten, um darauf aufbauend eine risikoorientierte Prüfungsstrategie festzulegen. Während in kritischen Prüfungsgebieten intensivere Prüfungshandlungen (neben analytischen Prüfungshandlungen meist in Form von intensiven Stichproben- oder ggf. lückenlosen Einzelfallprüfungen) notwendig sind, um eine hinreichende Urteilssicherheit zu gewährleisten, kann der Prüfer in unkritischen Prüfungsgebieten (mit einem geringem Fehlerrisiko) ein höheres Entdeckungsrisiko in Kauf nehmen und seine detaillierten Prüfungshandlungen demzufolge reduzieren.

Formal findet die Idee des risikoorientierten Prüfungsansatzes im sogenannten Risikomodell durch die multiplikative Verknüpfung der Wahrscheinlichkeiten der Einzelrisiken Ausdruck^[18]: Prüfungsrisiko = Inhärentes Risiko * Kontrollrisiko * Entdeckungsrisiko.

Ein weiterer zu berücksichtigender Einflussfaktor auf das Prüfungsrisiko ist die vom Prüfer festgelegte Wesentlichkeitsgrenze, denn „je höher die Wesentlichkeitsgrenze festgelegt wird, umso geringer ist das Prüfungsrisiko“^[19]. Zu berücksichtigen ist auch, dass in wesentlichen Prüffeldern, unabhängig vom identifizierten Fehlerrisiko, immer aussagenbezogene, detaillierte Prüfungshandlungen in einem gewissen Umfang durchzuführen sind^[20]. Die aus dem risikoorientierten Prüfungsansatz abgeleitete Prüfungsstrategie ist im Verlauf der Prüfung stets an neue Erkenntnisse anzupassen. Bei Anzeichen für Unregelmäßigkeiten oder dolose Handlungen^[21] hat der Prüfer seine Prüfungshandlungen qualitativ und quantitativ auszuweiten, um die Qualität des Urteils auch weiterhin sicherzustellen zu können^[22].

2.2. Risikoorientierte Abschlussprüfung – Beurteilung im Hinblick auf Bilanzskandale und Prüferversäumnisse

Um eine Würdigung des risikoorientierten Prüfungsansatzes i.V.m. der theoretischen Quantifizierung im Risikomodell vornehmen zu können, sind zunächst Begrenzungen, aber auch Chancen dieses Ansatzes zu analysieren^[23].

Speziell das Risikomodell wird unter verschiedenen Aspekten kritisiert. Neben mangelnder Realitätsnähe ist vor allem die subjektiven Bestimmung der Wahrscheinlichkeiten der (in der Realität zudem auch nicht unabhängigen) Einzelrisiken und die damit verbundenen Ermessensspielräume des Abschlussprüfers Ansatzpunkt für Kritik^[24]. Eine Bestimmung der Komponenten des Prüfungsrisikos erscheint zudem nur auf Prüffeldebene sinnvoll, doch weder das Risikomodell noch der risikoorientierte Prüfungsansatz als solcher liefern einen Hinweis, wie die ermittelten, isolierten Prüffeldrisiken zu einem Gesamtprüfungsrisiko aggregiert werden können^[25]. Zudem trifft dass Risikomodell auch keine konkreten Aussagen, welche Prüfungshandlungen zu welchem Zeitpunkt vorzunehmen sind. Aufgrund dieser Nachteile und Beschränkungen erscheint insbesondere die Anwendung des Prüfungsrisikomodells in exakt quantifizierter Form wenig sinnvoll.

Ungeachtet dieser Kritikpunkte bietet der risikoorientierte Prüfungsansatz jedoch auch Chancen für die Abschlussprüfung. Durch die explizite Auseinandersetzung mit den einzelnen Risikofaktoren denen sich der Abschlussprüfer gegenübersieht, unterstützt das Risikomodell den Prüfer dabei, die Beziehung zwischen den einzelnen Teilrisiken und sich daraus ergebende Auswirkungen auf Art und Umfang durchzuführender Prüfungshandlungen zu erkennen. „Es schärft das Risikobewusstsein“^[26]. Zudem trägt die Zerlegung der komplexen Größe „Prüfungsrisiko“ in Einzelkomponenten zur Komplexitätsreduktion bei^[27].

Ein risikoorientierter Prüfungsansatzes ist daher ein zentraler Ansatzpunkt zur Handhabung der Risiken, denen sich der Abschlussprüfer gegenübersieht^[28]. In diesem Sinne kann die Auseinandersetzung mit den Risikofaktoren und die im Rahmen der Bestimmung des inhärenten Risikos durchzuführende Risikobeurteilung des Unternehmens ein erster, und sicher auch sehr wichtiger, Schritt sein, um den Problemen dolose Handlungen und Bilanzdelikte entgegenzuwirken^[29]. Auch der öffentlich geübten Kritik an Art und Umfang durchgeführter Prüfungshandlungen kann mit Hilfe des risikoorientierten Prüfungsansatzes begegnet werden. Durch die Identifikation riskanter und weniger riskanter Prüfungsgebiete und einer darauf abgestimmten Prüfungsstrategie, können Versäumnisse seitens der Prüfer im Bereich der Prüfungsdurchführung vermieden werden. Vorraussetzung ist jedoch eine gewissenhafte Berufsausübung mit einem gesunden Misstrauen gegenüber dem Mandanten (was im Lichte einiger aufgedeckter Bilanzskandale m.E. zumindest angezweifelt werden darf). Dennoch kann auch eine risikoorientierte Abschlussprüfung keine Garantie geben, dass dolose Handlungen unweigerlich aufgedeckt werden, denn „aufgrund der jeder Jahresabschlussprüfung innewohnenden begrenzten Erkenntnismöglichkeiten besteht ein unvermeidbares Risiko, dass durch die Prüfung Gesetzesverstöße nicht aufgedeckt werden“^[30]. Eine risikoorientierte Abschlussprüfung darf daher nicht mit einer gezielten Unterschlagungsprüfung verwechselt werden^[31].

Zukünftige Weiterentwicklungen des Prüfungsansatzes sollten darauf abzielen, das Geschäftsrisiko des Unternehmens noch weiter in den Mittelpunkt der Risikobestimmung zu rücken. Denn nur durch eine intensive Analyse der Branche und des Umfeldes, der wirtschaftlichen Lage, aber auch der Strategie sowie den Prozessen im Unternehmen wird der Prüfer in der Lage sein, die an ihn gestellten Anforderungen, auch im Hinblick auf die Aufdeckung von Bilanzmanipulationen zu bewältigen und die Qualität der Abschlussprüfung sowie die Sicherheit des von ihm abgegebenen Urteils hinreichend gewährleisten können^[32].

3. Das Risikofrüherkennungssystem eines Unternehmens

3.1. Einrichtung und Prüfung des Risikofrüherkennungssystems

Mit dem KonTraG schuf der Gesetzgeber im Jahre 1998 die Verpflichtung zur Einrichtung eines Risikofrüherkennungssystems^[33] sowie eines Überwachungssystems^[34] nach § 91 Abs. 2 AktG. Zugleich wurde der Umfang der Abschlussprüfung und damit verbunden die Anforderungen an den Prüfer erweitert, da das Risikofrüherkennungssystem und dessen Einbindung in interne Kontrollsysteme gemäß § 317 Abs. 4 HGB auf die zweckmäßige Konzeption, Funktionsfähigkeit sowie dessen Einhaltung zu prüfen ist^[35].

Trotz der Tatsache, dass der Gesetzgeber auf konkrete Vorschriften zur Ausgestaltung verzichtet hat - „sind die zu ergreifenden Maßnahmen letztlich unternehmensindividuell und in Abhängigkeit von der spezifischen Risikopräferenz zu definieren“^[36] – haben sich gewisse Mindestanforderungen an ein Risikofrüherkennungssystem herausgebildet^[37]:

- die vollständige und systematische Identifikation sowie Erfassung (wesentlicher) unternehmensinterner und –externer Risikofelder;
- die Analyse und Bewertung wesentlicher Risiken anhand geeigneter Indikatoren (mittels qualitativer und quantitativer Methoden);
- die Kommunikation wesentlicher Risiken an Leitungs- und Überwachungsorgane;
- die Einbindung in ein Überwachungssystem sowie die Dokumentation des Systems in einem Risikomanagementhandbuch.

Gleichzeitig mit der Entwicklung eines Risikofrüherkennungssystems sollte vom Unternehmen „ein Katalog von Reaktionen auf mögliche Unternehmensentwicklungen und Umweltentwicklungen“ aufgestellt werden^[38].

Bei der Prüfung des Risikofrüherkennungssystems sind für den Abschlussprüfer die berufsständischen Verlautbarungen, speziell der Prüfungsstandard IDW PS 340 zu beachten. Jedoch darf die Prüfung des Risikofrüherkennungssystem nicht isoliert vom IKS erfolgen, da zum einen die Überwachung des Risikofrüherkennungssystems durch das IKS Bestandteil der Prüfung ist, zum anderen ein mangelhaftes IKS zu einem wesentlichen Risiko für das Unternehmen werden kann^[39].

Die Prüfung erfolgt als eine Systemprüfung, die sich auf das Vorhandensein, die Zweckentsprechung sowie die Einhaltung während des gesamten Prüfungszeitraumes erstreckt^[40]. Die Existenz der Systemkomponenten ermittelt der Abschlussprüfer vorrangig aus dem vom Unternehmen erstellten Risikomanagementhandbuch^[41]. Eine Beurteilung der Eignung des Systems wird an den o.g. Mindestanforderungen auszurichten sein^[42]. Aufbauend auf den Prüfungserkenntnissen zu Existenz und Eignung des Risikofrüherkennungssystems hat der Abschlussprüfer mittels Plausibilitätsprüfungen sowie Stichproben noch die Wirksamkeit sowie kontinuierliche Anwendung des Systems zu beurteilen^[43]. Besonders hervorzuheben ist, dass die Prüfung gemäß § 317 Abs. 4 HGB nicht die vom Vorstand getroffenen Maßnahmen zur Risikobewältigung einschließt, die Prüfung der Geschäftsführung bzw. des Vorstandes ist ausschließlich dem Aufsichtsrat vorbehalten^[44].

[...]

^[1] Vgl. Dörner, DB (1998): Anforderungen, S. 1.

^[2] Unter prüfungstheoretischer Perspektive wird in dieser Arbeit eine am Gesetz sowie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Abschlussprüfung (GoA) ausgerichtete Sichtweise verstanden.

^[3] Aufgrund des begrenzten Umfanges dieser Arbeit, erfolgt eine Beschränkung auf einzelne Teilaspekte. Insbesondere die rechtliche Perspektive wird auf ein Teilproblem, das Instrumentarium des Bestätigungsvermerkes, begrenzt. Andere rechtliche Aspekte, wie Fragen der Haftung oder der Berufsgerichtsbarkeit werden ausgeklammert.

^[4] Siehe IDW PS 260: Kontrollsystem, S. 824, Tz 23 mit Verweis auf IDW PS 200: Grundsätze, S. 709, Tz. 24.

^[5] Ziel dieses Gesetzes war es u. a. „Schwächen und Verhaltensfehlsteuerungen“ im System der deutschen Unternehmenskontrolle entgegenzuwirken (Deutscher Bundestag (Hrsg.), BT-Drucks. 13/9712: KonTraG, S. 11).

^[6] Die Bezeichnungen der Organe sowie der gesetzlichen Vertreter der Gesellschaft sind in dieser Arbeit auf eine AG bezogen. Abgeleitete Aussagen und Ergebnisse lassen sich jedoch (i.d.R.) auch auf andere Gesellschaftsformen übertragen.

^[7] Siehe Ködel (1997): Risikoorientierte Abschlussprüfung, S. 113. Zu den Phasen des Prüfungsprozesses zählen die Prüfungsplanung, die Prüfungsdurchführung und die Berichterstattung, teilweise werden aber auch andere Phaseneinteilungen verwendet (ebenda, S. 115).

^[8] Unter dem Prüfungsrisiko versteht man die Wahrscheinlichkeit, dass der Prüfer den Bestätigungsvermerk erteilt, obwohl der Jahresabschluss wesentliche Fehler erhält (sogenanntes b-Risiko, häufig auf maximal 5% begrenzt; vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437).

^[9] Vgl. Selchert (1996): Jahresabschlussprüfung, S. 165

^[10] Teilweise wird das Entdeckungsrisiko nochmals in verschiedene Komponenten aufgegliedert. Z.B.: Risiko analytischer Prüfungshandlungen und Risiko detaillierter Prüfungen; siehe weiterführend Ballwieser (1998): risikoorientierter Prüfungsansatz, S. 361-365.

^[11] Vgl. Selchert (1996): Jahresabschlussprüfung, S. 165.

^[12] Das inhärente Risiko beschreibt die Wahrscheinlichkeit für das Auftreten von Fehlern, die für sich oder im Zusammenhang mit Fehlern anderer Prüffelder wesentlich sind, ohne Berücksichtigung eines vorhandenen internen Kontrollsystems – IKS (vgl. IDW PS 260: Kontrollsystem, S. 824-825, Tz. 24).

^[13] Vgl. Selchert (1996): Jahresabschlussprüfung, S. 166.

^[14] Das Kontrollrisiko beschreibt die Gefahr, dass wesentliche Fehler durch das IKS nicht verhindert oder aufgedeckt und korrigiert werden (vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437).

^[15] Vgl. IDW PS 260: Kontrollsystem, S.825, Tz. 31.

^[16] Unter dem Entdeckungsrisiko wird die Wahrscheinlichkeit verstanden, dass der Abschlussprüfer wesentliche Fehler im Rahmen seiner Prüfungsdurchführung nicht aufdeckt.

^[17] Vgl. Ballwieser (1998): risikoorientierter Prüfungsansatz, S. 361.

^[18] Vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437-438.

^[19] Vgl. IDW EPS 250: Wesentlichkeit, S. 110, Tz. 16.

^[20] Vgl. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 437.

^[21] „Unter dem Begriff der doplosen Handlungen sollen bewusst falsche Angaben im Jahres- bzw. Konzernabschluss einschließlich Lage- bzw. Konzernlagebericht („Täuschungen“), Vermögensschädigungen, z.B. Unterschlagungen und Diebstahl, sowie absichtlich begangene sonstige Gesetzesverstöße verstanden werden.“ Langenbucher DB (1997): dolose Handlungen S. 438, Fußnote 13.

^[22] Weiterführend siehe ebenda, S. 442-443 sowie IDW EPS 210, Unregelmäßigkeiten.

^[23] Eine weitreichendere Würdigung findet sich beispielsweise in Ködel (1997): risikoorientierte Abschlussprüfung, S. 148-180. Im Rahmen dieser Arbeit werden lediglich einige Kernaspekte angesprochen.

^[24] Siehe z.B. Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung, S. 438.

^[25] Vgl. Ködel (1997): risikoorientierte Abschlussprüfung, S. 125.

^[26] Ballwieser (1998): risikoorientierte Abschlussprüfung, S. 371.

^[27] Siehe ebenda.

^[28] Vgl. Wiedmann (1993): Prüfungsansatz, S. 16.

^[29] Vgl. Langenbucher DB (1997): dolose Handlungen S. 442.

^[30] AK „Externe und interne Überwachung der Unternehmung“, DB (2000): Auswirkungen, Tz. 94.

^[31] Siehe z.B. Schwarz, SZ (2002): Verantwortung, S. 22.

^[32] Zur Weiterentwicklung des risikoorientierten Prüfungsansatzes vgl. etwa Runke, DB (2002): Geschäftsrisikoorientierte Abschlussprüfung oder Dörner (2000): KonTraG, S. 103-104.

^[33] Mit dem Begriff des Risikofrüherkennungssystems wird im Rahmen dieser Arbeit die Gesamtheit der nach § 91 Abs. 2 AktG geeigneten Maßnahmen bezeichnet. Da auch im Schrifttum z.T. noch keine einheitliche Begriffsverwendung existiert (vgl. Eggemann, BB (2000): Risikomanagement, S. 503), folgt diese Arbeit der (in der Literatur zum Teil kritisierten) Begriffsabgrenzung der berufständischen Verlautberungen (vgl. IDW PS 340: Risikofrüherkennungssystem, S. 658; Pollanz, DB (2001): Offene Fragen, S. 1318; Böcking/Orth, BFuP (2000): Risikomanagement, S. 250).

^[34] Zum internen Überwachungssystem gehört neben organisatorischen Sicherungsmaßnahmen und internen Kontrollen auch die interne Revision (vgl. Lück, DB (1998): Risiko-Managementsystem, S. 9). Im Mittelpunkt der nachfolgenden Betrachtung steht jedoch das Risikofrüherkennungssystem.

^[35] Siehe Dobler, DStR (2001): Risikofrüherkennungssystem, S. 2088. Die Prüfungspflicht war mit Einführung des KonTraG zunächst auf amtlich notierte AGs beschränkt, ist aber durch das Transparenz- und Publizitätsgesetz auf alle börsennotierten AGs ausgedehnt worden (vgl. z.B. Hucke/Ammann, DStR (2002): Entwurf, S. 696).

^[36] Pollanz, DB (2001): Offene Fragen, S. 1317.

^[37] In Anlehnung an Pollanz, DB (2001): Offene Fragen, S. 1317-1318; Dobler, DStR (2002): Risikofrüherkennungssystem S. 2089.

^[38] Lück, DB (1998): Risiko-Managementsystem S. 13.

^[39] Vgl. Giese, WPg (1998): Risikomanagementsystem, S. 452.

^[40] Vgl. Böcking/Orth, BFuP (2000): Risikomanagement, S. 252.

^[41] Zu Ausgestaltung und Inhalten einer solchen Dokumentation siehe beispielsweise Wolf, DStR (2002): Risikomanagementhandbuch.

Während durch das IDW bei fehlender Dokumentation eine Bestandsaufnahme durch den Prüfer gefordert wird, ist dies in der Literatur teils sehr umstritten (vgl. IDW PS 340, Risikofrüherkennungssystem, S. 660, Tz. 25 vs. Pollanz, DB (2001): Offene Fragen, S. 1321).

^[42] Dies setzt eine intensive Auseinandersetzung des Abschlussprüfers mit den unternehmensspezifischen Risiken voraus, weshalb die Prüfungspflicht nach § 317 Abs. 4 HGB auch als Indiz für eine gesetzliche Kodifizierung des risikoorientierten Prüfungsansatzes gesehen wird (vgl. Dobler, DStR (2001): Risikofrüherkennungssystem, S. 2088; siehe zum risikoorientierten Prüfungsansatz auch Kapitel 2 dieser Arbeit).

^[43] Vgl. Dobler, DStR (2001): Risikofrüherkennungssystem, S. 2089-90.

^[44] Vgl. Dörner, DB (1998): Anforderungen, S. 2.