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Organschaftliche Ausgleichsposten und vororganschaftliche Minder- und Mehrabführungen

Eine komprimierte Darstellung der Grundsätze aus der Sicht der Praxis

Wissenschaftlicher Aufsatz 2004 11 Seiten

Jura - Steuerrecht

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

1. Einführung

2. Zweck der Vorschriften

3. Grundsätze
3.1 Zur Ermittlung von Minder- und Mehrabführungen
3.1.2 Beispiel 1:
3.2 Der organschaftliche Ausgleichsposten
3.2.1 Beispiel
3.3 Vororganschaftliche Minder- und Mehrabführungen
3.3.1 Beispiel

4. Der organschaftliche Ausgleichsposten bei Unternehmensrestrukturierungen

5. Steuerabzug

6. Fazit

Bitte beachten Sie: Gesetze, Verwaltungsanweisungen und Finanzgerichtsentscheidungen können sich widersprechen und unterliegen ständigen Änderungen; zudem Bedarf jede steuerrechtliche Beurteilung einer Analyse der individuellen Umstände. Es wird daher empfohlen vor jeder steuerrechtlichen Entscheidung einen Steuerberater zu konsultieren.

1. Einführung

Durch das EURLUmsG[1] ist § 14 Abs. 3 KStG im Jahre 2004 in das Körperschaftsteuergesetz zur Regelung vororganschaftlicher Minder- und Mehrabführungen und zur Abwehr anders lautende BFH-Rechtsprechung[2] eingeführt worden. Durch das JStG 2008[3] ist § 14 Abs. 4 KStG zur Regelung organschaftlicher Ausgleichsposten in das Gesetz eingefügt worden.[4] Davor bestanden die Regelungen zu Minder- und Mehrabführungen lediglich in § 27 Abs. 6 KStG zur Behandlung im steuerlichen Einlagenkonto bzw. in Form von Richtlinienregelungen.[5]

Im Übrigen fehlen erläuternde Verwaltungsanweisungen[6] zu diesem Bereich, insbesondere zu vielen technischen Details, fasst vollständig. Die Vorschriften sind vielfältiger Kritik ausgesetzt und werden teilweise unterschiedlich ausgelegt.[7] Vor diesem Hintergrund werden im Folgenden die wesentlichsten Merkmale und Wirkungen der Vorschrift kurz aufgezeigt.

2. Zweck der Vorschriften

Mit den Regelungen über organschaftliche Ausgleichsposten und vororganschaftliche Minder- und Mehrabführungen sollen zwei unterschiedliche Fälle geregelt werden.

1. Der erste Fall gilt nur für Minder- und Mehrabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben.[8] Hierbei soll über den organschaftlichen Ausgleichsposten, der auf Ebene des Organträgers zu bilden ist, verhindert werden, dass es zu einem doppelten bzw. unbesteuerten Gewinnunterschied zwischen Steuerbilanz und Handelsbilanz im Falle der Veräußerung[9] der Organgesellschaft oder eines gleichgestellten Falles[10] kommt. Die Vorschrift unterstellt insoweit, dass die Höhe des Veräußerungsgewinns durch den Gewinnunterschied beeinflusst worden ist. Die Bedeutung der Vorschrift wird durch Anwendung von § 8b KStG (5% Besteuerung) oder § 3 Nr. 40 EStG (60% Besteuerung) abgemildert.[11] Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen vermindern darüber hinaus, spiegelbildlich zum organschaftlichen Ausgleichsposten, das steuerliche Einlagekonto auf Ebene der Organgesellschaft. Durch Mehrabführungen kann das steuerliche Einlagekonto ausnahmsweise auch negativ werden.[12]

2. Der zweite Fall gilt für Minder- und Mehrabführungen, die ihre Ursache in vororganschaftlicher Zeit haben, also bei erstmaligem Abschluss eines Gewinnabführungsvertrages und damit der Herstellung eines steuerlichen Organschaftsverhältnisses zum Tragen kommen.[13] Diese gelten als Gewinnausschüttungen (bei Mehrabführungen) bzw. als Einlagen (bei Minderabführungen). Letztlich soll durch dieses Rechtsinstitut sichergestellt werden, dass die Dividendenbesteuerung beim Gesellschafter durch die Herstellung einer Organschaft nicht umgangen werden kann. Allerdings gilt auch hier, dass die Bedeutung der Vorschrift durch Anwendung von § 8b KStG (5% Besteuerung) oder § 3 Nr. 40 EStG (60% Besteuerung) abgemildert wird. Vororganschaftliche Mehrabführungen gelten für Zwecke der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos als Gewinnausschüttungen und vororganschaftliche Minderabführungen als Einlagen.[14]

3. Grundsätze

3.1 Zur Ermittlung von Minder- und Mehrabführungen

Minder- und Mehrabführungen sind seit 2008 gesetzlich - wenn auch unzulänglich - definiert.[15] Danach erfasst die Vorschrift den Unterschied zwischen handelsrechtlicher Gewinnabführung und steuerrechtlichem Bilanzgewinn.

Aus dem Wortlaut ergibt sich, dass insbesondere auf den Gewinnunterschied, der sich aus dem Vermögensunterschied zwischen Steuerbilanz und Handelsbilanz ergibt, abzustellen ist. Demnach ist der Zurechnungsbetrag des steuerrechtlichen Einkommens der Organgesellschaft um außerbilanzielle Effekte, etwa nicht abzugsfähige Betriebsausgaben, zu bereinigen, denn insoweit handelt es sich begrifflich nicht um Mehr- und Minderabführungen.[16] Im Kern erfasst die Vorschrift also insbesondere temporäre Vermögens- bzw. Gewinnunterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz, Fälle zulässiger Gewinnrücklagen und den Ausgleich vorvertraglicher Verluste nach § 301 AktG.[17]

Ausgehend von der handelsrechtlichen Gewinnabführung sind Minderabführungen Geschäftsvorfälle, die zu einem höheren steuerlichen Einkommen der Organgesellschaft im Vergleich zur handelsrechtlichen Gewinnabführung führen. Dementsprechend sind Mehrabführungen Geschäftsvorfälle, die zu einem niedrigeren steuerlichen Einkommen der Organgesellschaft im Vergleich zur handelsrechtlichen Gewinnabführung führen. Dabei gilt, dass Minder- und Mehrabführungen grundsätzlich geschäftsvorfallbezogen, also unsaldiert, zu ermitteln und fortzuführen sind; sie sollten sich grundsätzlich, sieht man einmal von Gewinnrücklagen und vorvertraglichem Verlustausgleich ab, aus einer Darstellung der Gewinn- und Vermögensunterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz entnehmen lassen. Im Übrigen führen auch Änderungen der Steuerbilanzen durch Betriebsprüfungen, die in den Handelsbilanzen nicht entsprechend nachvollzogen werden, häufig zu Minder- und Mehrabführungen.

[...]


[1] EURLUmsG v. 09.12.2004, BGBl. I 2004, 3310

[2] BFH Urteil v. 18.12.2002, I R 51/01, vgl. auch BMF Schreiben v. 22.12.2004, BStBl 2005 I, S. 65

[3] JStG 2008 v. 20.12.2007, BGBl. I 2007,3150

[4] Ebenfalls zur Abwehr anderslautender BFH-Rechtsprechung, BFH Urteil v. 07.02.2007, I R 5/05, siehe auch Lang, Ausgleichsposten für Mehr-/Minderabführungen in organschaftlicher Zeit, NWB Fach 3 v. 12.01.2009, S. 118

[5] R 63 Abs. 3 S.2 und 3 KStR 2004

[6] Hinweise finden sich in folgenden BMF Schreiben: BMF Schreiben v. 26.08.2003, BStBl 2003 I, Tz. 40-45, S. 437; BMF Schreiben v. 28.10.1997, BStBl 1997 I S. 939; BMF Schreiben v. 24.06.1996, BStBl 1996 I, S. 695

[7] Etwa: Rödder, Vororganschaftliche Mehrabführungen i.S. des § 14 Abs. 3 KStG n.F., DStR 2005, S. 217; Schumacher, Übertragung von Beteiligungen an Organgesellschaften und die „vororganschaftliche Zeit“ im Sinne des § 14 Abs. 3 KStG, DStR 2006, S. 310; Heerdt, Die steuerliche Behandlung von Mehrabführungen im Rahmen eines Upstream-Mergers auf eine Organgesellschaft, DStR 2009, S. 938; Dötsch/Witt, Mehr- und Minderabführungen mit Verursachung in vororganschaftlicher Zeit: Ein weiterer Diskussionsbeitrag, Der Konzern 2007, S. 190; Dötsch/Pung, Minder- und Mehrabführungen bei Organschaft – Zur Abgrenzung zwischen § 14 Abs. 3 und § 14 Abs. 4 KStG, Der Konzern, 2008, S. 150

[8] § 14 Abs. 4 KStG

[9] § 14 Abs. 4 Satz 2 KStG

[10] § 14 Abs. 4 Satz 5 KStG

[11] § 14 Abs 4 Satz 4 KStG

[12] § 27 Abs. 6 KStG

[13] § 14 Abs 3 KStG

[14] § 27 Abs. 1 Satz 3 – 5 KStG

[15] § 14 Abs. 4 Satz 6 KStG

[16] So auch Dötsch/Pung, in Der Konzern, 2005, S. 37, 40. Vereinfacht ausgedrückt ist demnach – ähnlich wie bei latenten Steuern – nach dem “Temporay-Concept“ auf Vermögensunterschiede abzustellen, die sich im zeitlichen Verlauf wieder ausgleichen können.

[17] § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 KStG

Details

Seiten
11
Jahr
2004
Dateigröße
360 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v136505
Note
Schlagworte
Organschaft Ausgleichsposten Minderabführungen Mehrabführungen
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Titel: Organschaftliche Ausgleichsposten und vororganschaftliche Minder- und Mehrabführungen