Einkommenssteuerrechtliche Auswirkungen des Alterseinkünftegesetzes auf Altersvorsorgeaufwendungen und -bezüge

Inhaltsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Die Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts
1.2 Das Alterseinkünftegesetz

2 Steuerliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen
2.1 Sonderausgaben i. S. d. Einkommensteuergesetzes
2.2 Rechtslage bis 31.12.2004
2.2.1 Vorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Absatz 1 Nr. 2 EStG
2.2.2 Höchstbetragsberechnung
2.2.3 Die Ermittlung der Vorsorgepauschale
2.2.3.1 Allgemeines
2.2.3.2 Allgemeine Vorsorgepauschale
2.2.3.3 Gekürzte Vorsorgepauschale
2.2.3.4 Vorsorgepauschale in Mischfällen
2.3 Rechtslage ab 01.01.2005
2.3.1 Einführung eines Drei-Schichten-Modells
2.3.2 Vorsorgeaufwendungen der Basisversorgung
2.3.3 Sonstige Vorsorgeaufwendungen
2.3.4 Höchstbetragsberechnung
2.3.4.1 Der Abzugsbetrag für Vorsorgeaufwendungen der Basisversorgung
2.3.4.2 Der Abzugsbetrag für sonstige Vorsorgeaufwendungen
2.3.4.3 Die Günstigerprüfung der Höchstbetragsberechnung
2.3.5 Die Ermittlung der Vorsorgepauschale
2.3.5.1 Allgemeines
2.3.6 Allgemeine Vorsorgepauschale
2.3.6.1 Gekürzte Vorsorgepauschale
2.3.6.2 Vorsorgepauschale in Mischfällen
2.3.6.3 Die Günstigerprüfung im Rahmen der Vorsorgepauschale

3 Die Besteuerung von Alterseinkünften
3.1 Allgemeines
3.2 Rechtslage bis 31.12.2004
3.2.1 Renten gemäß § 22 Nr. 1 EStG a. F
3.2.2 Versorgungsbezüge i. S. d. § 19 EStG a. F
3.2.3 Altersentlastungsbetrag i. S. d. § 24a EStG a. F
3.3 Rechtslage ab 01.01.2005
3.3.1 Renten gemäß § 22 Nr. 1 EStG n. F
3.3.1.1 Alterseinkünfte der Basisversorgung
3.3.1.2 Sonderfälle zur Ermittlung des steuerfreien Anteils
3.3.1.3 Sonderfälle zur Ermittlung des Vomhundertsatzes
3.3.1.4 Öffnungsklausel
3.3.1.5 Sonstige Alterseinkünfte
3.3.1.6 Werbungskosten
3.3.2 Versorgungsbezüge i. S. d. § 19 EStG n. F
3.3.3 Altersentlastungsbetrag i. S. d. § 24a EStG n. F

4 Die Riester-Rente
4.1 Rechtslage bis 31.12.2004
4.1.1 Allgemeines
4.1.2 Begünstigter Personenkreis
4.1.3 Altersvorsorgebeiträge
4.1.4 Förderwege der Riester-Rente
4.1.4.1 Die Altersvorsorgezulage
4.1.4.2 Sonderausgabenabzug
4.1.5 Altersvorsorge-Eigenheimbetrag
4.1.6 Schädliche Verwendung
4.1.7 Besteuerung in der Auszahlungsphase
4.2 Rechtslage ab 01.01.2005
4.2.1 Begünstigten Personenkreises
4.2.2 Altersvorsorgezulage und Sonderausgabenabzug
4.2.3 Schädliche Verwendung
4.2.4 Besteuerung der Riester-Rente
4.2.5 Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz

5 Untersuchung der Abzugs- und Besteuerungsänderungen
5.1 Prämissen der Musterfälle
5.2 Ergebnisse der Untersuchung

6 Zusammenfassung

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Höchstbeträge des Vorwegabzugs im Rahmen der Günstigerprüfung

Abbildung 2: Sonderausgabenabzug vs. Steuerzahlung

Abbildung 3: Geringverdiener: Steuerzahlungen unter Berücksichti- gung der unterschiedlichen gesetzlichen Regelungen

Abbildung 4: Durchschnittsverdiener: Steuerzahlungen unter Be- rücksichtigung der unterschiedlichen gesetzlichen Regelungen

Abbildung 5: Gutverdiener: Steuerzahlungen unter Berücksichtigung der unterschiedlichen gesetzlichen Regelungen

1 Einleitung

1.1 Die Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts

Über zwei Jahrzehnte wurde im Rahmen von Verfahren, die aufgrund von Verfassungsbeschwerden beim Bundesverfassungsgericht anhängig wa-ren, die Frage diskutiert, ob und inwieweit die unterschiedliche Besteue-rung von Beamtenpensionen und Renten, welche das Einkommensteuer-gesetz (EStG) vorsieht, gegen das Gleichbehandlungsgebot des Artikels 3 des Grundgesetzes verstoßen würde.

Beispielsweise erhält ein Arbeitnehmer während der Ansparphase den Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 3 Nr. 62 EStG als steuerfreie Leistung. Der Arbeitnehmeranteil ist hingegen indivi-duell zu besteuern und kann im Rahmen der Einkommensteuererklärung als Sonderausgabe abgesetzt werden. Jedoch kommt es meist nicht zu einem vollen Abzug der Arbeitnehmeranteile, da dieser durch die Höchst-beträge der sogenannten Höchstbetragsberechnung begrenzt ist und des weiteren Beiträge, wie zum Beispiel Kranken-, Arbeitslosen- und ]Unfall-versicherungsbeiträge in dieser Berechnung zu berücksichtigen sind.¹

Dagegen hat der von der Versicherungspflicht der gesetzlichen Renten-versicherung befreite Beamte während seiner Erwerbsphase keine Vor-sorgebeiträge für die spätere Altersversorgung zu erbringen, da er durch sein Dienstverhältnis bereits einen Anspruch auf Altersversorgung erwirbt. Dieser Vorteil ist durch den Steuerpflichtigen auch nicht als Arbeitslohn zu versteuern. Er erfährt im Rahmen des Sonderausgabenabzugs vielmehr eine Förderung, da er die gleichen Höchstbeträge zur Berechnung der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen in Anspruch nehmen kann wie der rentenversicherungspflichtige Arbeitnehmer. Nur die gekürzte Vorsorge-pauschale i. S. d. § 10c Abs. 2 bis 4 EStG berücksichtigt die Versiche-rungsfreiheit der Beamten zur Renten- und Arbeitslosenversicherung.²

Während der Auszahlung werden Renten aus der gesetzlichen Renten-versicherung unter Berücksichtigung des Werbungskostenpauschbetrags in Höhe von € 102,00 gemäß § 22 EStG nur mit dem jeweiligen Ertragsan-teil versteuert, da davon ausgegangen wird, dass ein Teil der Rente als Rückfluss des eingezahlten Kapitals anzusehen ist. Steuerpflichtige, die eine Pension erhalten, können hingegen im Rahmen ihrer Veranlagung den vollen Arbeitnehmerpauschbetrag sowie einen Versorgungsfreibetrag in Höhe von 40 %, höchstens jedoch € 3.072,00, geltend machen. Der verbleibende Rest unterliegt dann grundsätzlich zu 100 % der Besteue-rung. Nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts widerspricht dies dem Gleichbehandlungsgebot des Grundgesetzes.³

Im Rahmen der ersten Entscheidung vom 26. März 1980 wurde die Ver-einbarkeit dieser unterschiedlichen Behandlung mit dem Grundgesetz vom Bundesverfassungsgericht zwar als grundsätzlich gegeben angesehen, da zukünftige Rentner ihre Beiträge aus zu versteuerndem Einkommen zu leisten hätten, jedoch forderte das Gericht die Bundesregierung dazu auf eine Neuregelung zu schaffen, da der steuerliche Vorteil der Rentner be-reits ein Ausmaß erreicht habe, welches zu korrigieren sei.

Aufgrund einer erneuten Verfassungsbeschwerde urteilte das Bundesver-fassungsgericht am 24. Juni 1992, dass der bisherige Zeitraum seit dem letzten Urteil aufgrund der Komplexität des Sachverhalts sowie durch die sich mit der Wiedervereinigung ergebenden Problemstellungen nicht aus-reichend war, als dass dies bereits zu einer Verletzung des Verfassungs-rechts geführt hätte und räumte der Bundesregierung somit eine weitere Bearbeitungszeit zur Behebung dieses Missstandes ein.⁴

Mit Urteil vom 06. März 2002 wurde die im Einkommensteuergesetz vor-gesehene Besteuerung der Renten und Pensionen vom Bundesverfas-sungsgericht endgültig für verfassungswidrig erklärt, da diese zu unter-schiedlichen Belastungen der Steuerpflichtigen sowohl in der Anspar- als auch in der Auszahlungsphase führen würde. Zur Behebung dieser Ver-fassungswidrigkeit wurde der Gesetzgeber im Rahmen dieses Urteils dazu verpflichtet, spätestens bis zum 01.01.2005 eine entsprechende Anpas-sung des Einkommensteuergesetzes vorzunehmen.⁵

Im Rahmen dieses Urteils wurde neben dem Verstoß des Gleichbehand-lungsgrundsatzes ebenfalls festgestellt, dass nur der erstmalige Einkom-menszufluss zu besteuern sei, nicht jedoch die Umschichtung oder der Konsum von bereits bestehendem Vermögen. Dies steht der Besteuerung der gesetzlichen Sozialversicherungsrente entgegen, da diese durch die Leistung des steuerfreien Arbeitgeberanteils sowie des Bundeszuschusse teilweise nicht als Rückzahlung von versteuerten Einkommen verstanden werden kann. Somit gäbe es laut Bundesverfassungsgericht auch keinen Grund die Rente steuerlich anders zu behandeln, als dies für Pensionen der Fall ist.⁶

Empfehlungen zur Überarbeitung der Besteuerung wurden vom Bundes-verfassungsgericht nicht ausgesprochen. Es wurde jedoch darauf hinge-wiesen, dass die Neuregelung so zu gestalten sei, dass es zu keiner Dop-pelbesteuerung von Vorsorgeaufwendungen und Altersbezügen kommt.⁷

1.2 Das Alterseinkünftegesetz

Die Bundesregierung reagierte auf das Urteil des Bundesverfassungsge-richts mit der Einrichtung einer Sachverständigenkommission zur Neuord-nung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und -bezügen, deren Vorsitz von Professor Doktor Bert Rürup übernom-men wurde. Aufgabe dieser sogenannten Rürup-Kommission war es, ei-nen umfassenden Lösungsvorschlag zu erarbeiten, der eine systematisch korrekten und nachvollziehbaren Besteuerung von Altersvorsorgeaufwen-dungen und -bezügen ergibt.⁸

Darüber hinaus befasste sich die Kommission auch mit der Überarbeitung der sozialen Sicherungssysteme, wobei die Nachhaltigkeit der Finanzie-rung der sozialen Sicherheit aufgrund der demographischen Entwicklung ein wichtiger Bestandteil war.⁹

In ihrem vollständigen Abschlussbericht sah die Rürup-Kommission für alle Formen von Altersbezügen, die zumindest teilweise aus steuerfreien Beitragsleistungen resultieren, einheitlich eine nachgelagerte Besteuerung vor. Des weiteren wurde eine schrittweise Steuerfreistellung der Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung gefordert.¹⁰

Die von der Rürup-Kommission erarbeiteten Vorschläge zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen wurden in dem darauf von der Bundesregierung verab-schiedeten Alterseinkünftegesetz (AltEinkG) größtenteils übernommen. Neben der Einführung einer einheitlich geregelten nachgelagerten Be-steuerung für Altersbezüge sowie einer Ausweitung der steuerlichen Ab-zugsmöglichkeiten der Altersvorsorgeaufwendungen, wurde das Einkom-mensteuergesetz ebenfalls hinsichtlich der steuerlichen Behandlung der betrieblichen Altersversorgung sowie der Riester-Rente überarbeitet.

Die Veränderungen in der Erwerbs- und in der Leistungsphase ergeben sich jedoch nicht mit sofortiger Wirkung, da sowohl für die nachgelagerte Besteuerung als auch für den Sonderausgabenabzug vom Gesetzgeber eine Übergangsregelung vorgesehen wurde.¹¹

Ziel dieser Arbeit soll es nun sein, die bisherigen einkommensteuerrechtli-chen Regelungen den Änderungen, die sich durch das Alterseinkünftege-setz für die Altersvorsorgeaufwendungen und -bezüge ergeben, gegen-überzustellen und die Unterschiede hinsichtlich der Abzugsfähigkeit von Aufwendungen in der Erwerbsphase sowie der Besteuerung während der Leistungsphase aufzuzeigen. Hierbei soll insbesondere auf die Berech-nungsmethoden, inklusive ausgewählter Berechnungsbeispiele, zur Er-mittlung der anzusetzenden Altersvorsorgeaufwendungen und -bezüge eingegangen werden. Des weiteren werden ebenfalls die Änderungen, die sich für die Riester-Rente durch das Alterseinkünftegesetz ergeben ha-ben, aufgezeigt.

Die sich durch die Überarbeitung des Einkommensteuergesetzes erge-bende Behandlung der Altersvorsorgeaufwendungen und -bezüge und die damit zusammenhängende Übergangsregelung wird anschließend an-hand eines Fallbeispiels untersucht und verdeutlicht werden. Die Untersu-chung bezieht sich hierbei auf die steuerlichen Veränderungen, die sich für die gesetzliche Sozialversicherungsrente ergeben haben, und wird in Form eines Belastungsvergleichs dargestellt.

2 Steuerliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen

2.1 Sonderausgaben i. S. d. Einkommensteuergesetzes

Als Sonderausgaben i. S. d. Einkommensteuergesetzes gelten grundsätz-lich die in den §§ 10, 10a und 10 b EStG aufgezählten Aufwendungen. Hierbei handelt es sich um Kosten der privaten Lebensführung des Steu-erpflichtigen, die nur dann als Sonderausgaben in Abzug gebracht werden können, wenn diese Aufwendungen nicht bereits Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen. Des weiteren sind diese Aufwendungen nur dann als Sonderausgaben des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen, so-weit er diese auch selbst geschuldet und geleistet hat. Die Aufwendung ist hierbei in dem Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen, in dem sie auch getätigt wurde.¹²

Gemäß Einkommensteuergesetz kann eine Einteilung der aufgezählten Aufwendungen in unbeschränkt und beschränkt abzugsfähige Sonderaus-gaben vorgenommen werden. Zu den unbeschränkt abzugsfähigen Son-derausgaben zählen beispielsweise geleistete Renten und dauernde Las-ten sowie die vom Steuerpflichtigen im Kalenderjahr gezahlte Kirchen-steuer. Hierzu gehörten in der Vergangenheit ebenfalls geleistete Steuer-beratungskosten, die der Steuerpflichtige zur Erstellung seiner Einkom-mensteuererklärung erbracht hat. Die Berücksichtigung dieser Aufwen-dungen ist jedoch inzwischen nicht mehr möglich. Als beschränkt abzugs-fähig gelten hingegen Unterhaltsleistungen an geschiedene Ehegatten, wenn der Empfänger diese im Rahmen seiner Veranlagung versteuert, Spenden sowie Versicherungsbeträge, die der Steuerpflichtige als Vor-sorgeaufwendung leistet.¹³

Die Aufzählung der als Vorsorgeaufwendungen zu berücksichtigenden Versicherungen im Einkommensteuergesetz ist ebenfalls abschließend und umfasst lediglich Personenversicherungen. Dies bedeutet, dass Bei-träge zu Sachversicherungen, die zum Beispiel für die Erstattung von Aufwendungen im Rahmen von Diebstahl, Feuer oder Einbruch abge-schlossen wurden, nicht als Sonderausgaben zu bewerten sind.¹⁴

Als Vorsorgeaufwendungen werden nur die Leistungen anerkannt, die an einen Sozialversicherungsträger oder an ein Versicherungsunternehmen gezahlt werden. Die Versicherung muss als weitere Voraussetzung ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung innerhalb der europäischen Union haben oder für den Geschäftsbetrieb im Inland zugelassen sein. Des weiteren dürfen die Versicherungsbeiträge in keinem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Leistungen stehen oder als vermögens-wirksame Leistungen gelten, für die der Steuerpflichtige einen Anspruch auf Arbeitnehmersparzulage geltend machen kann.¹⁵

2.2 Rechtslage bis 31.12.2004

2.2.1 Vorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Absatz 1 Nr. 2 EStG

Im Einzelnen werden unter dem Begriff der Vorsorgeaufwendungen, die der Lebens- und Altersvorsorge des Steuerpflichtigen dienen, im Einkom-mensteuergesetz die folgenden Aufwendungen aufgeführt:

- Beiträge zu gesetzlichen und privaten Kranken-, Pflege-, Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zur gesetzlichen Renten- und Ar-beitslosenversicherung (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a & c EStG a. F.)
- Beiträge zu Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG a. F.)¹⁶

Beiträge, die an eine Krankenversicherung geleistet werden, dienen dem Ersatz von Behandlungs- und Heilkosten und können als Sonderausgaben in Abzug gebracht werden. Hierbei ist jedoch zu unterscheiden, ob die Beiträge im Rahmen der gesetzlichen oder einer privaten Krankenversi-cherung gezahlt werden. Bei der gesetzlichen Krankenversicherung kann der vom Steuerpflichtige selbst getragene Arbeitnehmeranteil als Sonder-ausgabe berücksichtigt werden. Der Arbeitgeberanteil hingegen stellt ge-mäß § 10 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. § 3 Nr. 62 Satz 1 steuerfreien Arbeitslohn dar und ist als solcher vom Sonderausgabenabzug ausgeschlossen. Bei-träge, die der Steuerpflichtige an eine private Krankversicherung leistet, werden mit dem vollen Betrag als Sonderausgabe bewertet.¹⁷ Hiervon e-benfalls ausgenommen sind die vom Arbeitgeber gezahlten Zuschüsse zu einer privaten Krankenversicherung gemäß § 257 des fünften Sozialge-setzbuches (SGB (V)).¹⁸

Zu den abzugsfähigen Sonderausgaben zählen des weiteren auch Beiträ-ge an eine Krankentagegeld- und Krankenhaustagegeldversicherung.¹⁹

Beiträge an Pflegeversicherungen, die durch den Steuerpflichtigen an eine gesetzliche Krankenkasse bzw. bei Nichtpflichtversicherten an eine private Krankenversicherung zu entrichten sind und der Absicherung im Falle der Pflegebedürftigkeit dienen, gelten ebenfalls als Sonderausgaben. Des wei-teren können gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG a. F. Zahlungen an eine zusätzliche freiwillige Pflegeversicherung als Sonderausgaben be-rücksichtigt werden, wenn der Steuerpflichtige nach dem 31.12.1957 ge-boren ist.²⁰

Unfall- und Haftpflichtversicherungen gehören ebenfalls zu den als Son-derausgaben zu bewertenden Versicherungen, jedoch nur insoweit diese für den privaten Lebensbereich abgeschlossen wurden. Hierzu zählen un-ter anderem Beiträge zu KFZ-, Hunde-, Jagd- und Privathaftpflichtversi-cherungen.²¹

Im Rahmen der gesetzlichen Rentenversicherung zählen sämtliche ent-richtete Beiträge, wie zum Beispiel die gesetzlichen Beiträge, Beiträge zur Höherversicherung sowie einmalige Nachzahlungen freiwilliger Beiträge, zu den zu berücksichtigenden Sonderausgaben. Auch wenn diese Beiträ-ge im späteren Verlauf zu Einnahmen i. S. d. § 22 Nr. 1 EStG führen, so sind diese gemäß Urteil des Bundesfinanzhofs vom 29.07.1986 nicht als Werbungskosten zu beurteilen.

Beiträge, die im Rahmen der gesetzlichen Sozialversicherung an die Bun-desagentur für Arbeit geleistet werden, stellen ebenfalls Sonderausgaben im Sinne des Einkommensteuergesetzes dar. Die jeweiligen Arbeitgeber-anteile dieser beiden letztgenannten Versicherungszweige sind, wie auch schon im Falle von geleisteten Arbeitgeberanteilen zur Kranken- und Pfle-geversicherung, als steuerfreier Arbeitslohn zu verstehen und aus diesem Grund nicht als Sonderausgaben abziehbar.²²

Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG a. F unterscheidet das Einkom-mensteuergesetz die Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall entsprechend des im Versicherungsvertrags vereinbarten Leistungszeit-punkts bzw. der vereinbarten Leistungsart. Hierbei handelt es sich einer-seits um Risikoversicherungen, die nur im Falle des Todes eine Leistung vornehmen, um Rentenversicherungen mit bzw. ohne Kapitalwahlrecht sowie um Kapitalversicherungen mit Sparanteil. Im Rahmen von Renten-versicherungen ohne Kapitalwahlrecht, die auf den Erlebens- oder auf den Todesfall abgeschlossen werden können, erfolgt die Leistung an den Be-günstigen im Versicherungsfall in Form einer Leib- bzw. Zeitrente. Hierbei ist unerheblich, ob die im Vorfeld geleisteten Beiträge als Einmal- oder als laufende Beitragszahlung getätigt wurden.²³

Beiträge zu einer Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht können nur als Sonderausgaben bewertet werden, wenn die Versicherung in Form einer laufenden Beitragszahlung bedient wird und das Kapitalwahlrecht, wel-ches über die Auszahlung als laufende oder als Einmalleistung entschei-det, nicht innerhalb von 12 Jahren nach Abschluss der Versicherung aus-geübt werden darf. Entsprechendes gilt für Kapitalversicherungen mit Sparanteil. Auch diese haben durch eine laufende Beitragsleistung zu er-folgen und müssen vor dem 01.01.2005 für eine Vertragslaufzeit von min-destens 12 Jahren abgeschlossen worden sein. Ab dem Veranlagungs-zeitraum 2004 sind die Beiträge der beiden letztgenannten Versicherun-gen nur noch in Höhe von 88 % als Sonderausgaben abzugsfähig.²⁴

Zu den Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall zählen auch Versicherungen bei Pensions-, Sterbe- und Versorgungskassen, Aussteu-er- und Ausbildungsversicherungen, Versicherungen gegen Berufs-, Er-werbsunfähigkeit bzw. -minderung sowie Versicherungen mit vorgezoge-ner Leistung bei bestimmten schweren Erkrankungen.²⁵

2.2.2 Höchstbetragsberechnung

Die Ermittlung des Höchstbetrags der Vorsorgeaufwendungen, die als Sonderausgaben abgezogen werden können, ergibt sich aus den folgen-den Beträgen:

- Grundhöchstbetrag gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 1 EStG a. F.
- Vorwegabzug für Versicherungsbeträge gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG a. F.
- Zusätzlicher Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 3 EStG a. F.
- Hälftiger Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 4 EStG a. F.²⁶

Als Grundhöchstbetrag können für den Veranlagungszeitraum 2004 Versi-cherungsbeiträge bis zu einem Betrag von € 1.134,00 bei Einzel- und bis zu € 2.668,00 bei Zusammenveranlagung abgezogen werden. Die Ver-dopplung des Grundhöchstbetrags für das so genannte Witwensplitting i. S. d. § 32a Abs. 6 EStG ist nicht vorgesehen.

Der darüber hinaus zu gewährende Vorwegabzug beträgt bei Einzelveran-lagung € 3.068,00 und verdoppelt sich auch hier bei Zusammenveranla-gung zu einem Betrag von € 6.136,00.²⁷

Diese Beträge sind um 16 % der Summe der Einnahmen zu kürzen, die der Steuerpflichtige als Einnahmen aus der Ausübung eines Mandats ge-mäß § 24 Nr. 4 EStG erhält. Dies gilt entsprechend für Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit i. S. d. § 19 EStG ohne die Versorgungsbezü-ge i. S. d. § 19 Abs. 2 EStG, wenn durch den Arbeitgeber Pflichtleistungen oder freiwillige Zuschüsse zur Zukunftssicherung des Steuerpflichtigen i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG erbracht wurden oder der Steuerpflichtige zum Per-sonenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 EStG gehört. Letztere sind von der Sozialversicherung befreit bzw. nicht sozialversicherungspflichtig, da sie aufgrund ihrer Tätigkeit bereits einen Versorgungsanspruch erhal- ten. Ziel dieser Kürzung des Vorwegabzug ist die Gleichstellung mit ande-ren Steuerpflichtigen, die als selbstständig Tätige die Vorsorgeaufwen-dungen in voller Höhe allein zu tragen haben.²⁸

Bei Zusammenveranlagung von Ehegatten ergibt sich die Bemessungs-grundlage für die Kürzung des Vorwegabzugs nur anhand des Arbeits-lohns des Ehegatten, welcher die oben genannten Kürzungsvorausset-zungen erfüllt. Somit werden die Ehegatten hier trotz Zusammenveranla-gung als getrennte Steuerpflichtige behandelt.²⁹

Bei der Erzielung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit aus mehre-ren Beschäftigungsverhältnissen ergibt sich die Bemessungsgrundlage zur Kürzung des Vorwegabzugs nur aus den Einnahmen der Beschäfti-gungsverhältnisse, bei denen der Steuerpflichtige Zukunftssicherungsleis-tungen i.S. d. des § 3 Nr. 62 EStG erhält oder der Steuerpflichtige zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 1 oder 2 EStG gehört.³⁰

Zusätzlich zu den bereits aufgeführten Abzugsbeträgen gewährt das Ein-kommensteuergesetz den Steuerpflichtigen, die Beiträge an eine zusätzli-che freiwillige Pflegeversicherung abführen und nach dem 31.12.1957 ge-boren sind, einen zusätzlichen Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 3 EStG a. F. in Höhe von € 184,00. Dieser Betrag wird im Falle der Zusam-menveranlagung nur dann verdoppelt, wenn für beide Ehegatten die je-weiligen Voraussetzungen vorliegen.

Die nach Abzug des Grundhöchstbetrags, des Vorwegabzugs sowie des zusätzlichen Höchstbetrags verbleibenden Vorsorgeaufwendungen sind in Form des hälftigen Höchstbetrags mit 50 % abzugsfähig, dies jedoch nur bis zu einem Betrag von € 667,00 bei Einzel- bzw. €1.334,00 bei Zusam-menveranlagung.³¹

Beispiel 1:

Herr A, ledig, geboren am 15.08.1960, hat im Veranlagungszeitraum 2004 Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit i. S. d. § 19 EStG (keine Versor-gungsbezüge) in Höhe von € 35.000,00 erzielt. Die von ihm getragenen Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung betragen € 7.200,00. Des wei-teren entrichtete der Steuerpflichtige Beiträge zu einer zusätzlichen freiwil-ligen Pflegeversicherung in Höhe von € 250,00. Weitere Vorsorgeaufwen-dungen wurden von Herrn A nicht nachgewiesen.

Berechnung:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Die im Veranlagungszeitraum 2004 abzugsfähigen Vorsorgeaufwendun-gen betragen € 2.185,00.

Beispiel 2:

Die zusammenveranlagten Eheleute K haben für den Veranlagungszeit-raum 2003 insgesamt Vorsorgeaufwendungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG a. F. in Höhe von € 12.500,00 nachgewiesen. Beiträge zu einer zu-sätzlichen freiwilligen Pflegeversicherung wurden nicht geleistet. Frau K erhielt Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit i. S. d. § 19 EStG (keine Versorgungsbezüge) in Höhe von € 25.000,00, Herr K hingegen erzielte Einkünfte aus einer selbständigen Tätigkeit in Höhe von € 52.000,00.

Berechnung:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Von den im Veranlagungszeitraum 2003 durch die Eheleute K nachgewie-senen Vorsorgeaufwendungen in Höhe von € 12.500,00 gelten € 6.138,00 als abzugsfähige Vorsorgeaufwendungen.

2.2.3 Die Ermittlung der Vorsorgepauschale

2.2.3.1 Allgemeines

Das Einkommensteuergesetz sieht gemäß § 10c Abs. 2 & 3 EStG a. F. für Steuerpflichtige, die im Veranlagungszeitraum Arbeitslohn erhalten haben, den Ansatz einer Vorsorgepauschale in Höhe von 20 % des Arbeitslohns vor, sollte der Steuerpflichtige keine tatsächlichen Aufwendungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG a. F. geltend machen, die zu einem höheren Abzug im Rahmen der Höchstbetragsberechnung führen würden.

Der Grund dieser Regelung ist in der Sozialversicherungspflicht des Ar-beitnehmers begründet, die in der Regel zu Vorsorgeaufwendungen in Höhe des Arbeitnehmeranteils zur gesetzlichen Sozialversicherung von ca. 20 % des Arbeitslohns führt.

Für den Ansatz der Vorsorgepauschale im Rahmen der Zusammenveran-lagung ist es ausreichend, wenn mindestens einer der Ehegatten Arbeits-lohn bezogen hat.³²

Als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Vorsorgepauschale ist gemäß § 10c Abs. 2 S. 2 & 4 EStG a. F. der steuerpflichtige, um den Ver-sorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 EStG und um den auf den Arbeits-lohn bezogenen Altersentlastungsbetrag nach § 24a EStG verminderte, Arbeitslohn maßgeblich. Dieser ist jedoch durch den Jahresbetrag der Bei-tragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung be-grenzt.³³

Entsprechend der Versicherungspflicht zur Rentenversicherung kann zwi-schen einer allgemeinen und einer gekürzten Vorsorgepauschale unter-schieden werden. Bei einer Zusammenveranlagung von Ehegatten, die unterschiedliche Kriterien in der Versicherungspflicht zur Rentenversiche-rung erfüllen, kann dies auch zu sogenannten Mischfällen führen.³⁴

2.2.3.2 Allgemeine Vorsorgepauschale

Die allgemeine bzw. ungekürzte Vorsorgepauschale gemäß § 10c Abs. 2 EStG a. F. steht allen Arbeitnehmern zu, die nicht in § 10c Abs. 3 EStG a. F. aufgezählt werden und beträgt 20 % der bereits erläuterten Bemes-sungsgrundlage. Der sich hieraus ergebende Betrag wird in Anlehnung an die Höchstbetragsberechnung des § 10 Abs. 3 EStG a. F. reglementiert, so dass sich im Berechnungsverlauf die folgenden Höchstbeträge für die Vorsorgepauschale im Rahmen der Einzelveranlagung ergeben:

- höchstens € 3.068,00 abzüglich 16 % des Arbeitslohns
- zuzüglich € 1.334,00 für den des ersten Höchstbetrag übersteigen- den Teilbetrags
- zuzüglich 50 % des nach Abzug der beiden ersten Höchstbeträge verbleibenden Teilbetrages, jedoch maximal € 667,00.

Die sich hieraus ergebende Vorsorgepauschale ist gemäß § 10c Abs. 2 Satz 3 a. F. i. V. m. § 52 Abs. 24b EStG auf den nächsten vollen Euro ab-zurunden.³⁵

Beispiel:

Herr R, Witwer, 60 Jahre alt, erhielt im Veranlagungszeitraum 2003 35.000,00 € aus einer sozialversicherungspflichtigen Beschäftigung. Des weiteren wurde ihm eine Witwerrente aus dem früheren Dienstverhältnis seiner vor 2 Jahren verstorbenen Ehefrau in Höhe von € 5.000,00 gezahlt.

Berechnung der Bemessungsgrundlage:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Für Herrn R ergibt sich für den Veranlagungszeitraum 2003 eine Vorsor-gepauschale in Höhe von 2.001,00 €.

Für die Zusammenveranlagung von Ehegatten, auch wenn nur einer der beiden Arbeitslohn bezogen hat, sowie für das so genannte Witwensplit-ting i. S. d. § 32a Abs. 6 EStG werden die o. g. Beträge gemäß § 10c Abs. 4 S. 1 Nr. 1 EStG a. F. verdoppelt, so dass sich die folgenden Höchstbe-träge ergeben:

- höchstens € 6.136,00 abzüglich 16 % des Arbeitslohns
- zuzüglich € 2.668,00 für den des ersten Höchstbetrag übersteigen- den Teilbetrags
- zuzüglich 50 % des nach Abzug der beiden ersten Höchstbeträge verbleibenden Teilbetrages, jedoch maximal € 1.334,00.

Die Ermittlung der Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Vorsorge-pauschale erfolgt im Rahmen der Zusammenveranlagung gemäß § 10c Abs. 4 S. 1 EStG a. F. jedoch gesondert für jeden Ehegatten, sollten beide Arbeitslohn bezogen haben.³⁶

Der Ansatz der ungekürzten Vorsorgepauschale kann im Fall der Zusam-menveranlagung jedoch nur erfolgen, wenn beide Ehegatten nicht zu den Personen des § 10c Abs. 3 EStG a. F. gehören.³⁷

2.2.3.3 Gekürzte Vorsorgepauschale

Die gekürzte bzw. begrenzte Vorsorgepauschale findet für die Arbeitneh-mer Anwendung, die im Veranlagungszeitraum ganz oder zeitweise denen im § 10c Abs. 3 EStG a. F. aufgezählten Personen zuzuordnen sind. Hier-zu gehören Steuerpflichtige, die versicherungsfrei in der Rentenversiche-rung sind oder von der Versicherungspflicht durch Antrag des Arbeitge-bers befreit wurden, wie z. B. Beamte, Berufssoldaten und Geistliche. Des weiteren sind die Personen zu nennen, die nicht versicherungspflichtig in der gesetzlichen Rentenversicherung sind und aufgrund von vertraglichen Vereinbarungen im Rahmen ihrer Berufstätigkeit bereits Anwartschafts-rechte für eine Altersversorgung erzielt haben. Hierbei handelt es sich um Geschäftsführer von Kapitalgesellschaften, die im Rahmen des Sozialver-sicherungsrechts nicht den Tatbestand eines Arbeitnehmers erfüllen. Wei-tere im § 10c Abs. 3 EStG a. F. aufgezählte Personen sind Steuerpflichti-ge, die Versorgungsbezüge i. S. d. § 19 Abs. 2 Nr. 1 EStG oder bereits eine Altersrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung erhalten.³⁸

Die Höhe der gekürzten Vorsorgepauschale wird ebenfalls mit 20 % des Arbeitslohns berechnet, wurde jedoch durch den Gesetzgeber im Falle der Einzelveranlagung auf höchstens € 1.134,00 begrenzt. Die Ermittlung der hierbei zu berücksichtigenden Bemessungsgrundlage ergibt sich ebenfalls aus § 10c Abs. 2 Satz 4 EStG a. F. i. V. m. H 114 EStH.³⁹

Zählt im Rahmen der Zusammenveranlagung einer der beide Ehegatten zu dem Personenkreis des § 10c Abs. 3 EStG a. F. und hat nur dieser Ar-beitslohn bezogen, so beträgt die Vorsorgepauschale ebenfalls 20 % des Arbeitslohns, jedoch höchstens € 2.268,00. Dies gilt ebenfalls, wenn beide Ehegatten zu den Personen des § 10c Abs. 3 EStG a. F. gehören und beide Arbeitslohn erhalten haben. Auch hier erfolgt die Ermittlung des Ar-beitslohnes jeweils gesondert gemäß § 10c Abs. 4 S. 1 EStG a. F.⁴⁰

2.2.3.4 Vorsorgepauschale in Mischfällen

Im Rahmen der Zusammenveranlagung von Ehegatten kann es zu soge-nannten Mischfällen kommen, wenn beide Ehegatten im jeweiligen Veran-lagungszeitraum Arbeitslohn erzielt haben, einer der beiden jedoch zu de-nen im § 10c Abs. 3 EStG a. F. aufgezählten Personen gehört. In diesen Fällen sieht der Gesetzgeber zwei Berechnungsalternativen vor, von de-nen für die Steuerpflichtigen das günstigere Ergebnis anzusetzen ist.⁴¹

Bei der ersten Berechnungsalternative werden zunächst die jeweiligen Ausgangsbeträge in Höhe von 20 % der Einzelbemessungsgrundlagen ermittelt, wobei für den Steuerpflichtigen, der zugehörig zu dem Perso-nenkreis des § 10c Abs. 3 EStG a. F. ist, nur höchstens € 1.134,00 anzu-setzen sind. Die Vorsorgepauschale ergibt sich somit aus der Summe der zuvor ermittelten Ausgangsbeträge, jedoch höchstens aus den folgenden Höchstbeträgen des § 10c Abs. 2 EStG a. F.:

- höchstens € 6.136,00 abzüglich 16 % des Arbeitslohns
- zuzüglich € 2.668,00 für den des ersten Höchstbetrag übersteigen- den Teilbetrags
- zuzüglich 50 % des nach Abzug der beiden ersten Höchstbeträge verbleibenden Teilbetrages, jedoch maximal € 1.334,00.

Im Rahmen der zweiten Berechnungsalternative wird der Ausgangsbetrag für den Ehegatten, der zugehörig zu dem Personenkreis des § 10c Abs. 3 EStG a. F. ist, mit 20 % des Arbeitslohns angesetzt. Der Arbeitslohn des anderen Ehegatten wird hingegen nicht in die Berechnung einbezogen. Die Vorsorgepauschale entspricht somit dem Ausgangsbetrag, gemäß § 10c Abs. 3 EStG a. F jedoch höchstens € 2.268,00.⁴²

Beispiel:

Das Ehepaar S hat im Veranlagungszeitraum 2004 die folgenden Ein-nahmen und Einkünfte erzielt: Herr S, 45 Jahre alt, erhielt 40.000,00 € aus einer sozialversicherungspflichtigen Beschäftigung. Frau S, 42 Jahre alt, bezog als Beamtin hingegen einen Arbeitslohn in Höhe von € 35.000,00.

Im Rahmen der ersten Berechnungsalternative ergibt sich die Vorsorge-pauschale wie folgt:

Berechnung der Bemessungsgrundlage:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Der hierbei anzusetzende Arbeitslohn entspricht dem der ersten Berech-nungsalternative.

Für die Eheleute S ergibt sich für den Veranlagungszeitraum 2004 somit eine Vorsorgepauschale von 4.002,00 € entsprechend der günstigeren ersten Berechnungsalternative.

2.3 Rechtslage ab 01.01.2005

2.3.1 Einführung eines Drei-Schichten-Modells

Im Rahmen der einkommensteuerrechtlichen Änderungen, die sich durch das Alterseinkünftegesetz ergeben haben, wurde der Begriff der Vorsor-geaufwendungen entsprechend des Vorschlags der Rürup-Kommission vom Gesetzgeber neu definiert und eingeteilt. Das Ergebnis dieser Klassi-fizierung findet sich in dem sogenannten Drei-Schichten-Modell wieder, welches ab dem Veranlagungszeitraum 2005 die folgende Einteilung von Altersvorsorgeprodukten vorsieht:

- Altersvorsorgeprodukte der Basisversorgung
- Zusatzversorgung in Form der Riester-Rente sowie der betrieblichen Altersversorgung
- Kapitalanlageprodukte

Diese Einteilung wurde u. a. aufgrund der unterschiedlichen steuerlichen Regelungen für die Anspar- und Auszahlungsphase der einzelnen Schich-ten vorgenommen.⁴³

2.3.2 Vorsorgeaufwendungen der Basisversorgung

Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG n. F. zählen zu den Vorsorge-aufwendungen der Basisversorgung im Einzelnen sowohl die Arbeitneh-mer- als auch die Arbeitgeberbeiträge zur gesetzlichen Rentenversiche-rung, sowie die geleisteten Beiträge an landwirtschaftliche Alterskassen und an berufsständische Versorgungseinrichtungen, deren Leistungen mit denen der gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar sind. Auch steu-erfreie Zuschüsse des Arbeitgebers i. S. d. § 3 Nr. 62 EStG sind hierbei zu berücksichtigen.⁴⁴

Ob die Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung jedoch auch zukünf-tig als Vorsorgeaufwendungen i. S. d. Sonderausgabenabzugs anzusehen sind, bleibt abzuwarten. Nach der Überarbeitung des Einkommensteuer-gesetzes kam es bereits zu einer Vielzahl Klagen, bei denen die Anerken-nung dieser Beiträge als Werbungskosten gefordert wurde. Der Bundesfi-nanzhof hat hierzu im Februar 2006 eine erste Grundsatzentscheidung getroffen und die derzeitige Gesetzeslage bestätigt.⁴⁵ Auch das Finanzge-richt Köln hat hierzu entschieden, dass Rentenbeiträge auch im Jahre 2005 keine vorweggenommenen Werbungskosten sind, sondern nur als Sonderausgaben berücksichtigt werden können.⁴⁶

Jedoch bleibt weiterhin die Entscheidung der hierzu anhängigen Revision vor dem Bundesfinanzhof mit dem Aktenzeichen X R 9/07 abzuwarten.⁴⁷

Zu den Vorsorgeaufwendungen der Basisversorgung gehören gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG n. F. auch Aufwendungen für eine kapitalge-deckte Altersversorgung, deren Laufzeit nach dem 31.12.2004 beginnt, jedoch nur wenn aus dieser eine monatliche, auf das Leben des Begüns-tigten bezogene Zahlung einer Leibrente resultiert, die nicht vor Vollen-dung des 60. bzw. für Verträge, die nach dem 31.12.2011 abgeschlossen werden, nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres ausgezahlt werden.⁴⁸

Als weitere Voraussetzungen dieser sogenannten „Rürup-Rente“ bzw. Ba-sisrente dürfen die Ansprüche dieser Altersversorgung weder vererbbar, übertragbar, veräußerbar noch beleihbar sein. Auch die Möglichkeit der Auszahlung in einem Betrag führt zu einer Nichtanerkennung als Aufwen-dungen der Basisversorgung.⁴⁹ Erweitert werden kann diese Altersversor-gung zur Absicherung von Hinterbliebenen, von Fällen der Berufsunfähig-keit und verminderten Erwerbsfähigkeit in Form von Zusatzversicherun-gen. Zur Anerkennung als Aufwendungen der Basisversorgung müssen diese ebenfalls unter anderem die o. g. Voraussetzungen erfüllen.⁵⁰

2.3.3 Sonstige Vorsorgeaufwendungen

Zu den sonstigen Vorsorgeaufwendungen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG n. F. zählen die Beiträge zu gesetzlichen und privaten Arbeitslosen-, Kranken- und Pflegeversicherungen sowie zu Haftpflicht- und Unfallversi-cherungen, soweit diese nicht mit einer garantierten Rückgewähr von Bei-trägen abgeschlossen wurden. Des weiteren gehören hierzu ebenfalls Ri-sikolebensversicherungen, die nur im Falle des Todes eine Leistung erbringen, sowie gesondert abgeschlossene Versicherungen zur Absiche-rung von Fällen der Berufsunfähigkeit und verminderten Erwerbsfähigkeit, die nicht als Zusatzversicherung einer Altersversorgung des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG n. F. gelten.⁵¹ Kann eine kapitalgedeckte Altersver-sorgung i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG n. F. nicht als Basisver-sorgung berücksichtigt werden, da der Risikobeitragsanteil der Zusatzver-sicherungen mehr als 50 % beträgt, können die Aufwendungen der Zu-satzversicherungen als sonstige Vorsorgeaufwendungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG n. F. geltend gemacht werden.⁵²

Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG n. F. gehören zu den sonstigen Vorsorgeaufwendungen des weiteren die Beiträge zu Rentenversicherun-gen i. S. d. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG n. F., bei denen die Ver-sicherungslaufzeit bereits vor dem 1. 1. 2005 begonnen hat, sowie zu Rentenversicherungen, die kein Kapitalwahlrecht vorsehen und die Vor-aussetzungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht erfüllen. Laufende Bei-tragsleistungen zu Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht sind nur als sonstige Vorsorgeaufwendungen zu bewerten, wenn die Ausübung des Kapitalwahlrechts frühestens nach Ablauf von zwölf Jahren seit Ver-tragsabschluss vorgesehen ist. Auch laufende Beitragsleistungen zu Kapi-talversicherungen mit Sparanteil können berücksichtigt werden, jedoch nur dann, wenn die Vertragsdauer mindestens zwölf Jahren beträgt.⁵³

Als zusätzliche und gemeinsame Voraussetzung für den Ansatz als sons-tige Vorsorgeaufwendungen ist jedoch noch zu berücksichtigen, dass die Laufzeit sowie die Beitragsleistung dieser Versicherungen bereits vor dem 1. 1. 2005 begonnen haben muss. Des weiteren gilt für Rentenversiche-rungen mit Kapitalwahlrecht sowie für Kapitalversicherungen auch weiter-hin der eingeschränkte Ansatz der geleisteten Aufwendungen in Höhe von 88 %. Kapitallebensversicherungen und Rentenversicherungsverträge, die keine Basisversorgung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG n. F. darstellen und deren Vertragslaufzeit nach dem 31.12.2004 beginnt, kön-nen nicht mehr als Sonderausgaben bewertet werden.⁵⁴

2.3.4 Höchstbetragsberechnung

2.3.4.1 Der Abzugsbetrag für Vorsorgeaufwendungen der Basisver-sorgung

Der Höchstbetrag für Altersvorsorgeaufwendungen der Basisversorgung, den der Steuerpflichtige als Sonderausgaben berücksichtigen kann, ergibt sich aus den Ausführungen des § 10 Abs. 3 EStG n. F. und beträgt für den Veranlagungszeitraum 2005 im Rahmen der Einzelveranlagung höchstens 60 % von € 20.000,00 sowie bei Zusammenveranlagung von Ehegatten höchstens 60 % von € 40.000,00. Dieser Prozentsatz erhöht sich jährlich um jeweils 2 Prozentpunkte, bis im Veranlagungszeitraum 2025 diese Al-tersvorsorgeaufwendungen zu 100 % abzugsfähig sind.⁵⁵

Dies begründet der Gesetzgeber insoweit, dass die Einführung der nach-gelagerten Versteuerung der Renten ebenfalls schrittweise erfolgt und der daraus resultierende Verzicht von Steuereinnahmen durch die öffentlichen Haushalte durch die sukzessive Abzugsfähigkeit zu kompensieren ist.⁵⁶

Für Personen des § 10c Abs. 3 Nr. 1 & 2 EStG n. F., die beispielsweise entweder versicherungsfrei in der gesetzlichen Rentenversicherung oder von dieser Versicherungspflicht befreit sind und einen Anspruch auf eine lebenslange Versorgung aufgrund des bestehenden Arbeitsverhältnisses haben, oder für Personen, die als Abgeordnete Einkünfte i. S. d. § 22 Abs. 4 EStG erhalten, ist der Höchstbetrag von € 20.000,00 bzw. € 40.000,00 vor der Anwendung des Vomhundertsatzes um einen auf diese Einnah-men basierenden, fiktiven Arbeitnehmer- sowie Arbeitgeberanteil zur ge-setzlichen Rentenversicherung zu kürzen. Durch diese Kürzung soll eine Gleichstellung von Personen, die bereits einen Anspruch auf eine Alters-versorgung erhalten, ohne dafür Beiträge leisten zu müssen, zu den pflichtversicherten Arbeitnehmern erreicht werden.⁵⁷

[...]

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¹ Vgl. Jansen, R. / Myßen, M. / Risthaus, A. (2006), S. 279

² Vgl. BVerG (2002), Rz. 145f.

³ Vgl. Jansen, R. / Myßen, M. / Risthaus, A. (2006), S. 279

⁴ Vgl. Schmidbauer, W. / Schmidbauer, B. (2006), S. 13ff.

⁵ Vgl. Risthaus, A. (2004a), S. 1329

⁶ Vgl. Schmidbauer, W. / Schmidbauer, B. (2006), S. 17ff.

⁷ Vgl. Risthaus, A. (2004a), S. 1329

⁸ Vgl. Myßen, M. (2004a), S. 21

⁹ Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission (2003), S. 5

¹⁰ Vgl. Abschlussbericht der Sachverständigenkommission (2003), S. 99

¹¹ Vgl. Myßen, M. (2004a), S. 21

¹² Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 950f.

¹³ Vgl. Zimmermann, R. u. a. (2004), S. 219

¹⁴ Vgl. Sicherer, K. (2002), S. 331f.

¹⁵ Vgl. Zenthöfer, W. / Schulze zur Wiesche, D. (2004), S. 194f.

¹⁶ Vgl. EStG (2004), § 10

¹⁷ Vgl. Zenthöfer, W. / Schulze zur Wiesche, D. (2004), S. 186f.

¹⁸ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 986

¹⁹ Vgl. Zimmermann, R. u. a. (2004), S. 241

²⁰ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 986

²¹ Vgl. Dölfel, G. / Bilsdorfer, P. / Weimann, R. (2001), S. 358

²² Vgl. Zenthöfer, W. / Schulze zur Wiesche, D. (2004), S. 189

²³ Vgl. Wellisch, D. 2002 (2002), S. 569

²⁴ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 988f.

²⁵ Vgl. BMF (2002b), Rz. 2

²⁶ Vgl. EStG (2004), § 10

²⁷ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 998f.

²⁸ Vgl. Kirchhof, P. (2004), S. 529

²⁹ Vgl. BFH (2003), S. 709 ff.

³⁰ Vgl. BFH (2004), S. 720

³¹ Vgl. Wellisch, D. 2002 (2002), S. 571

³² Vgl. Wellisch, D. 2002 (2002), S. 572

³³ Vgl. BFH (1983), S. 475f. i. V. m. EStG (2004), § 10c & EStR (2003), R 171a Abs. 2

³⁴ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 1031ff.

³⁵ Vgl. Wellisch, D. 2002 (2002), S. 572f.

³⁶ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 1031

³⁷ Vgl. EStR (2003), R 114

³⁸ Vgl. Zimmermann, R. u. a. (2004), S. 258

³⁹ Vgl. Zenthöfer, W. / Schulze zur Wiesche, D. (2004), S. 226

⁴⁰ Vgl. Niemeier, G. u. a. (2005), S. 1032f.

⁴¹ Vgl. EStG (2004), § 10c Abs. 4 S. 2

⁴² Vgl. EStR (2003), R 114

⁴³ Vgl. Jansen, R. / Myßen, M. / Risthaus, A. (2006), S. 281

⁴⁴ Vgl. Risthaus, A. (2004a), S. 1330f.

⁴⁵ Vgl. BFH (2006), S. 420

⁴⁶ Vgl. FG Köln (2006), S. 836

⁴⁷ Vgl. BFH (2007), S. 31

⁴⁸ Vgl. BMF (2008), Rz. 8ff.

⁴⁹ Vgl. Jansen, R. / Myßen, M. / Risthaus, A. (2006), S. 281

⁵⁰ Vgl. Dahr, H. / Hilger, J. (2004), S. 6f.

⁵¹ Vgl. Jansen, R. / Myßen, M. / Risthaus, A. (2006), S. 347f.

⁵² Vgl. BMF (2008), Rz. 15

⁵³ Vgl. Myßen, M. (2004b), S. 4074

⁵⁴ Vgl. Jansen, R. / Myßen, M. / Risthaus, A. (2006), S. 348f.

⁵⁵ Vgl. EStG (2008), § 10 Abs. 3

⁵⁶ Vgl. Dahr, H. / Hilger, J. (2004), S. 9

⁵⁷ Vgl. Risthaus, A. (2004a), S. 1331