Controlling als Managementunterstützendes System

Inhalt

Einleitung

1. Führung und Führungshilfe – Aufgaben und Ziele der Arbeit Begriff Führung

2. Controlling Arbeitsdefinition
2.1 Operatives und Strategisches Controlling allgemein
2.2 Funktionen bzw. Ziele des Operativen und Strategischen Controlling
2.3 Organisatorische Eingliederung des Controlling
2.3.1 Abgrenzung gegenüber Rechnungswesen und Revision
2.3.2 Stabstelle
2.3.3 Linienstelle
2.4 Controlling als ergänzendes System der Unternehmensführung
2.5 Kennzahlensysteme des Controllings
2.5.1 Das Du Pont-System
2.5.2 Das RL Kennzahlensystem

3. Umsetzung und damit verbundene Probleme am Bsp. RadissonSAS Hotel Leipzig

4. Fazit

Anlagenverzeichnis:

Anlage 1: Operative und Strategische Controllinginstrumente

Anlage 2: Regelkreis des Operativen und Strategischen Controlling

Anlage 3: Verzahnung des Operativen und Strategischen Controlling

Anlage 4: Einordnung des Controlling in den Funktionsbereich Finanz- und Rechnungswesen

Anlage 5: Controller nach dem amerikanischen Controlling-Konzept

Anlage 6: Controller als Stabsabteilung und direkte Unterstellung

Einleitung

Durch die zunehmende Globalisierung der Wirtschaft sind Unternehmen einem erhöhten Wettbewerbsdruck ausgesetzt. Eine konsequente Verfolgung der Unternehmensziele wird für die Sicherung der Überlebensfähigkeit immer wichtiger. Die Unternehmensziele werden allerdings nur dann optimal erreicht, wenn die vielfältigen Aktivitäten der Unternehmensführung aufeinander abgestimmt werden. Aufgrund der Wettbewerbsverschärfung haben sich immer komplexere Unternehmen gebildet. Dies drückt sich vor allem in einer Zunahme planender und steuernder Tätigkeiten der Unternehmensführung aus. Die zunehmende Komplexität führt zwangsläufig zu einem erhöhten Koordinationsbedarf. Infolge der aufgeführten Entwicklungen wundert es nicht, dass das Controlling sowohl in der Unternehmenspraxis wie auch in der Forschung und Lehre an Bedeutung gewonnen hat. Viele Fachvertreter sehen das Controlling als eigenständiger Bereich der Betriebswirtschaftslehre an.

1.Führung und Führungshilfen – Aufgaben und Ziele – Begriff Führung

„Unternehmensführung ist die Steuerung aller, zur Leistungserstellung, notwendigen Aufgaben zur Erreichung der Unternehmensziele. Unternehmensführung nennt man im Englischen Management. Unternehmensführung/Management ist Die Leitung soziotechnischer Systeme in personen- und sachbezogener Hinsicht mit Hilfe von professionellen Methoden.^[1] “

„Managementfunktionen sind Planung, Organisation, Personalausstattung, Leitung, Führung und Kontrolle^[2] “, die Manager ausüben. „Ziele des Managements heißen Planung, Organisation, Leitung und Kontrolle der Aktivitäten eines Unternehmens im Hinblick auf eine effiziente und ökonomische Zielerreichung^[3] “. „Management ist ein eindeutig identifizierbarer Prozess, der über den Einsatz von Menschen zur Formulierung und Erreichung von Zielen führt^[4] “. Unternehmensführung ist ein Prozess, bei dem der Mensch in Organisationen versucht, durch effiziente Nutzung von Ressourcen bestimmte Ziele zu erreichen. Es ist eine Aktivität, die bestimmte Funktionen der effizienten Beschaffung, Allokation und Nutzung menschlicher Leistung und physikalischer Ressourcen zur Erreichung von Zielen beinhaltet.

„Es ist die wichtigste Kraft in Organisationen, um die Aktivitäten der Subsysteme zu koordinieren und mit der Umwelt in Beziehung zu bringen.^[5] “ „In einer allgemein umfassenden Definition heißt Management Beherrschung komplexer Systeme durch Koordination des Verhaltens von Menschen auf variierende Ziele unter ständig wechselnden Umständen^[6].“

Unternehmensführungen können sich unterschiedlichen Führungsprinzipien bedienen. Führungskonzepte haben sich, im laufe der Jahre, vielseitig entwickelt. Die meisten unter der Bezeichnung „Management by…^[7] “. Zum Teil werden bekannte Prinzipien mit neuem Namen belegt, zum Teil aber auch neue Konzepte dargestellt. Sie können zueinander indifferent bzw. voneinander unabhängig sein, sich gegenseitig bedingen bzw. ergänzen oder ausschließen und trennen. „Ziele der Führungsprinzipien sind in erster Linie organisatorische Probleme und ihre Lösung im Rahmen der Führungsaufgabe^[8] “. Es gibt drei wesentliche Aufgaben bzw. Ziele der Führungsprinzipien. Sie sollen als Regelsysteme, die selbständig arbeiten und deren Erfolg messbar ist, die Führungskräfte für echte Führungsaufgaben freistellen und von Routinearbeiten entlasten, die ihre Mitarbeiter erledigen können. „Damit soll der Einsatz des dispositiven Faktors effizienter gestaltet werden^[9] “. „Führungsprinzipien sollen den einzelnen Mitarbeitern mehr Selbständigkeit bei den Ausführungshandlungen zugestehen, dadurch kreative Kräfte freisetzen und somit zu einer auf die Optimierung des Unternehmenserfolges positive Leistungssteigerung hinwirken^[10] “. „Führungsprinzipien sollen die unternehmerische Leistung und Anpassungsfähigkeit an veränderte Umweltbedingungen im Hinblick auf den langfristigen Erfolg des Unternehmens optimal aktivieren^[11] “. Der Begriff Führung widerspiegelt den Versuch, steuernd und richtungweisend auf das Verhalten von sich selbst und von andern Menschen einzuwirken, um eine Zielvorstellung zu verwirklichen. Zur Erklärung der Entstehung des Führungsphänomens wird zunächst angenommen, dass viele Problemlösungen ein gemeinschaftliches Agieren erfordern. Im Rahmen einer solchen Interaktion entsteht nun jedoch ein Koordinationsbedarf, der umso größer ist, je mehr Menschen an der gemeinsamen Problemlösung beteiligt sind. Neben der Möglichkeit einer Kooperation, d.h. einer Handlungskoordination durch Diskussion und Konsensfindung, bietet sich zur Bewältigung des gegebenen Koordinationsbedarfs Führung als Handlungskoordination an. Der funktionale Begründungsversuch leitet also die Entstehung von Führung aus einem gegebenen Koordinationsbedarf von Menschen im Rahmen gemeinsamer Problemlösungsversuche ab.

2. Controlling Arbeitsdefinition

Es existieren zahlreiche Konzeptionen zum Controlling und dem entsprechend auch eine Vielzahl unterschiedlicher Definitionen. Wenn man Controlling als Arbeitsbegriff betrachtet, so ist dies ein Funktionsübergreifendes Steuerungsinstrument zur Unterstützung der Unternehmensführung beim Entscheidungs- und Steuerungsprozess und ein Frühwarnsystem. Es ist ein ständiger Lernprozess für viele Bereiche der Unternehmung durch institutionalisierte, permanente Soll-Ist-Vergleiche und den daraus resultierenden Abweichungsanalysen und initiierten Rückkopplungsprozessen. Ein auf zielgerichtete Er- und Verarbeitung von Informationen aufgebautes System, das Schwachstellen im Unternehmen durch rechtzeitiges Erkennen der Ursachen verhindern soll. Controlling ist ein auf Dauer vorgesehenes Führungsinstrument, das fest in der Unternehmungshierarchie verankert ist. Ein System, das über Ziele führt und über Selbstkontrolle Zielerreichung realisieren will

Hauptaufgabe des Controllings ist die informationelle Sicherstellung einer ergebnisorientierten Planung, Kontrolle und Koordination des gesamten Unternehmergeschehens. Hierbei unterscheidet man die Gestaltungsaufgabe, deren Ziel es ist eine Gestaltung des Planungs- und Kontrollsystems des Unternehmens durchzuführen und die Nutzungsaufgabe bei der Berechnungen und Erstellungen von Kennzahlen, Berichten, Plänen und Kontrollrechnungen auf der Basis des zuvor konzipierten Planungs- und Kontrollsystems erfolgt. Als weitere Aufgabe des Controlling kann die Beschaffung und Interreation von Informationen verstanden werden. Das Controlling soll allen am Zielprozess beteiligen Instanzen Instrumente und Informationen zur Verfügung stellen, damit sie ihre Rolle im Zielerreichungsprozess wahrnehmen können. Es handelt sich somit um eine enge Zusammenarbeit des Controlling mit anderen Management-Teilsystemen wie dem Organisations-, Führungs- und Informationssystem. Das Controlling kann also als eine bereichsübergreifende Funktion im Unternehmen verstanden werden, die die Steuerung des Unternehmens unterstützt. Es besteht eine grundsätzliche Unterscheidung von Controlling in operatives Controlling und strategisches Controlling. Das operative Controlling konzentriert sich auf quantifizierte Größen als Grundlage für den Steuerungsprozess, während das strategische Controlling die qualitativen Faktoren in den Planungsprozess mit einbezieht.

2.1 Operatives und Strategisches Controlling allgemein

Eine Abgrenzung zwischen der operativen und strategischen Ausrichtung lässt sich in verschiedenen Punkten durchführen. Zum einen wird die operative Ausrichtung in allen Stufen des Unternehmens involviert. Schwerpunktmäßig in der mittleren Führungsebene, wobei eine strategische Ausrichtung schwerpunktmäßig bei der obersten Führungsebene eines Unternehmens liegt. Der Unsicherheitsfaktor ist beim strategischen Controlling hoch, da es meist ohne Strukturen existiert.

Es bezieht sich auf einen langfristigen Zeithorizont und primär in Richtung Umwelt gerichtete Informationsbedürfnisse (strategisches Marketing). Zudem besitzt es ein weites Spektrum an Alternativen. „Strategisches Controlling bezieht sich auf einzelne wichtige Problemstellungen in den Dimensionen Chancen-Risiken und Stärken-Schwächen^[12] “. Zentrale Messgrößen sind hierbei Erfolgspotenziale wie der Marktanteil und das Marktwachstum um das Ziel der Existenzsicherung zu gewährleisten.

Das operative Controlling hingegen besitzt eine wesentlich geringere Unsicherheit, da es relativ gut strukturiert und oft repetitiv ist, d.h. Verbesserungen in einzelnen Prozessen sind möglich. Es setzt sich mit dem kurz- bis mittelfristigen Zeithorizont auseinander. Informationsbedürfnisse sind primär nach innen gerichtet. Dadurch besitzt das operative Controlling, im Vergleich zum Strategischen Controlling, ein eingeschränktes Handelsspektrum. Es umfasst alle funktionellen Bereiche und integriert alle Teile des Unternehmens.

Hauptaugenmerk liegt in den Dimensionen Aufwand, Ertrag, Kosten und Leistung.

Wie auch das strategische Controlling besitzt das operative Controlling zentrale Messgrößen. Diese sind der Gewinn und die Liquidität.

Beide Controllingausrichtungen besitzen verschiedene Instrumente zur Umsetzung der Controllingaufgaben (Abbildung 1) und Regelkreise (Abbildung 2)

Beide Bereiche lassen sich auch zusammen in Verbindung bringen, da sie eng miteinander verzahnt sind. (Abbildung 3)

Jedoch haben sie unterschiedliche Funktionen und Ziele. Vereinfacht bedeutet strategisches Controlling „die richtigen Dinge tun“ und operatives Controlling „die Dinge richtig tun^[13] “

2.2. Funktionen bzw. Ziele des Operativen und Strategischen Controlling

Operative Controllingziele lassen sich aus den Unternehmens- und strategischen Controllingzielen ableiten und sind primär auf die Erreichung von Wertzielen des Unternehmens ausgerichtet. Insbesondere auf die Ergebnisoptimierung bezogen auf Gewinn, Kapitalwert und Shareholder Value. Hier sollen realisierbare Ziele entwickelt werden. Des Weiteren muss eine ständige Sicherstellung der Liquidität des Unternehmens gewährleistet sein. Dies ist z.B. durch die Reduzierung der Lagerdauer, der Umsatzrentabilität und der Verkürzung von Zahlungszielen möglich. Operatives Controlling konzentriert sich auf die Wirtschaftlichkeit betrieblicher Prozesse. Es agiert auf den Planungsstufen der taktischen und operativen Planung und der Budgetierung.

Im Gegensatz zum operativen Controlling, das sich innerhalb eines weitgehend festgelegten Ziel- und Handlungsraumes bewegt, ist es Aufgabe des strategischen Controlling, die Ziele, Tätigkeitsfelder und Instrumente zur Aufgabenerfüllung gezielt zu hinterfragen. „So wie das Ziel der Erfolgserzielung die Führungsgröße für das Controlling ist, das Liquiditätsziel die Führungsgröße für das Finanzmanagement ist und beide Ausgangspunkte aller Überlegungen erwerbswirtschaftlich orientierter Unternehmen, so ist das Erfolgspotenzial Führungsgröße für die strategische Planung.^[14] “ „Damit ist es zugleich Vorsteuergröße für das Erfolgsziel, denn ein gutes Erfolgspotenzial schafft mit hohen Wahrscheinlichkeiten einen nachhaltigen Erfolg.^[15] “

Durch die Ansetzung der Steuerung von Erfolgspotenzialen, vermittelt das strategische Controlling die Sinnhaftigkeit des Tuns. Es arbeitet viel stärker im qualitativen Bereich, sollte aber mit dem operativen Controlling verzahnt ablaufen. Diese Verzahnung geschieht unter anderem durch die Planung. (Abbildung 1)

„Das Ziel der strategischen Planung ist es, Erfolgspotenziale zu schaffen, zu sichern und auszubauen (Potenzial-Management).^[16] “ Daher werden ihr auch nur solche Aufgaben zugeordnet, die für die Beeinflussung des Erfolgspotenzials wesentlich sind. Um ein strategisches Controlling zu ermöglichen, trägt die Unternehmensphilosophie bzw. das Unternehmensleitbild maßgeblich bei. Damit die Hauptaufgaben der heutigen und zukünftigen Aktivitäten festgelegt werden können, müssen die Leitbilder des Bereiches Controlling, von denen des gesamten Unternehmens abgeleitet werden.

Der Anspruch des Controlling als modernes Konzept der Unternehmenssteuerung kann nur erfüllt werden, wenn die im nachfolgenden Controlling-Aktivitäten-Viereck dargestellten Funktionen mit Leben gefüllt werden:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Nur aus der gleichzeitigen Erfüllung der Funktionen Planung, Information, Analyse / Kontrolle und Steuerung kann das Controlling seinen Aufgaben gerecht werden. Diese Schwerpunktfunktionen sind über ein System von Regelkreisen (Abbildung 2) mit permanenter Rückkopplung in der Weise verzahnt, dass die mangelnde Berücksichtigung eines Funktionsbereichs zu erheblichen Störungen im gesamten Controllingsystem führt.

Planung

Steuerung ist nur möglich, wenn feststeht, welche Zielrichtung eingeschlagen werden soll, wenn also vorab ein Kurs fixiert worden ist. Eine solche Kursfestlegung erfolgt in Unternehmungen durch „Objectives“, die allen Beteiligten angeben, welche Ziele angestrebt werden. Nur wenn die Ziele festgelegt sind, sind die einzelnen Entscheidungsträger im Unternehmen in der Lage, ihre Entscheidungen so zu treffen, dass diese Ziele erreicht werden. Damit Objectives für die Planung und Führung im Unternehmen brauchbar sind, müssen sie bestimmte Anforderungen erfüllen. Es muss sich um operationale Ziele handeln. Eine Vereinbarkeit der Einzelziele mit dem Unternehmensziel muss gewährleistet sein. Des Weiteren müssen realistische Zielvorgaben, die den Entscheidungsträger anspornen und partizipative Zielformulierung vorhanden sein.

Information

Damit die Kurseinhaltung möglich ist, muss die Planung als Soll um das vergleichbare Ist ergänzt werden. Nur aus dem Vergleich von Plan und Ist wird die Steuerung auf die Objectives hin ermöglicht; nur so lassen sich die Kurskorrekturen vornehmen.

Das Informationssystem ist das Kernstück eines jeden Controllingsystems. Es signalisiert die tatsächliche Entwicklung und zeigt auf, welche Abweichungen in der Realität gegenüber der Planung entstanden sind. Aus diesem Feedback erhalten die Entscheidungsträger die Impulse, die sie zur Steuerung auf Objectives hin benötigen. Damit diese Ziele erreicht werden können, hat der Controller dafür zu sorgen, dass dem Entscheidungsträger zur Einleitung von Maßnahmen die für die Steuerung erforderlichen Informationen rechtzeitig, in der notwendigen Verdichtung und problemadäquat zur Verfügung gestellt werden. Den Aufbau eines funktionsfähigen Informationssystems muss der Controller zusammen mit dem Finanz- und Rechnungswesen vornehmen. Das Finanz- und Rechnungswesen bietet die Basis, auf der der Controller aufbaut. Bei der Konzipierung gelten folgende Grundsätze: Dem einzelnen Entscheidungsträger sind nur solche Informationen zu liefern, die er auch beeinflussen kann. Die Informationen müssen entscheidungs- und problemorientiert aufbereitet sein. Jeder Entscheidungsträger muss Informationen zu den Bereichen bekommen, für die seine Objectives formuliert werden.

Analyse / Kontrolle

Die Kontroll-Tätigkeit im Rahmen des Controlling bezieht folgende Bereiche mit ein. Die verfahrensorientierte Kontrollen (Kontrolle der Aktivitäten von Unternehmenseinheiten bei der Planerstellung, Informationsentwicklung und Gegensteuerung) und die ergebnisorientierte Kontrollen (Beinhalten den Vergleich von Plan und Ist in einem vorgegebenen Zeitabschnitt) In der Analysephase gibt es folgende Schwerpunkte zu betrachten. Zum einen die Ursachenanalyse der Abweichungen, das Suchen der Lösungen zur Vermeidung der Abweichungen und das Beobachten der Auswirkung der Maßnahmen.

Steuerung

Der Regelkreis des Controlling-Aktivitäten-Vierecks wird über die Planung, Information, Analyse und Kontrolle mit der Steuerung als Antwort auf das Feed-back geschlossen. Während alle vorgelagerten Funktionen die Aufgabe haben, die Kursfixierung festzulegen, ihre Einhaltung zu signalisieren und Abweichungen aufzuzeigen, ist die Steuerung die zukunfts-gerichtete regulierende Funktion (Feed-forward).

2.3. Organisatorische Eingliederung des Controlling

In der hierarchischen Einbindung sollte sichergestellt werden, dass die Controllingstelle ein hohes hierarchisches Potential zugesprochen bekommt. Aufgrund des Selbstverständnisses das dem Controlling als funktionsübergreifende führungsunterstützende Maßnahme zugesprochen wird, ist zu fordern, dass die Controllingaufgaben der ersten oder zweiten Leitungsebene zugeordnet werden.

Abhängig ist eine Eingliederung neben der Unternehmensgröße insbesondere von der individuell vorhandenen Organisationsstruktur. Hieraus ergibt sich eine große Bandbreite an Gestaltungsmöglichkeiten. Es kann aber bereits vorweggenommen werden, dass es ein allgemein gültiges Rezept für die Einordnung des Controllings in die Unternehmensstruktur nicht gibt. Die Entscheidung ist immer auf den Einzelfall abzustellen.

Wesentliche Voraussetzung für die organisatorische Eingliederung des Controllers in ein Unternehmen stellen die von ihm zu erfüllenden Aufgaben dar. Es ist unumstritten, dass die Organisationsform einen erheblichen Einfluss auf die Ausprägung des innerbetrieblichen Controlling hat. Leider bestehen keine allgemein gültigen Richtlinien oder Regeln, wo der Controller in die betriebliche Organisation und deren Hierarchie einzuordnen ist. In der Praxis vorzufindende Eingliederungen sowie in der Literatur beschriebenen Empfehlungen sind sehr uneinheitlich. Selbst die Frage, ob Controlling eine Stabs- oder Linienfunktion ist, wird unterschiedlich beantwortet. Der Trend geht eher zur Linienfunktion. Ein Controller muss funktions- und bereichsübergreifend arbeiten können. Es hat sich als geeignet erwiesen den Controller in die Linie einzubauen um ihn im Hinblick auf die Zielerreichung als gleichwertigen Partner zu akzeptieren. Ein weiterer Punkt welche für diese Einordnung spricht, ist die Einbeziehung weiterer Organisationseinheiten unter der Leitung des Controlling.

Da Informationsbereitstellung und Informationsverarbeitung unmittelbar zusammenhängen, deren Verzahnung durch wachsendes Informationbedürfnis stärker wird und die Datenfülle eher zunimmt, liegt es nahe, diesen Aspekt auch organisatorisch zu berücksichtigen. Das heißt, dass in zunehmenden Maße die Datenverarbeitung dem Controller unterstellt wird. Dieser übernimmt die Moderation in den Planungs- und Knetphasen und benötigt somit ein fachbezogenes Weisungsrecht gegenüber den anderen Stabs- und Linienstellen. Eine höhere Ebene der Autorität benötigt der Controller, wenn ein starker Innovationsbedarf im Unternehmen besteht und verkrustete Strukturen aufgebrochen werden müssen. Man findet aber gegenüber einer produktionorientierten Unternehmenssteuerung eine stärkere Ausrichtung des Controllings auf de Finanzbereich. (Abbildung 4)

Je mehr der Controller sich mit strategischen Aufgaben beschäftigt, wozu auch die Verantwortung für den Bereich Betriebswirtschaft/ Unternehmensplanung gehört, um so notwendiger ist seine Zuordnung zum obersten Führungsgremium des Unternehmens.

Diese kann z.B. nach dem amerikanischen Controlling-Konzept erfolgen

(Abbildung 5).

2.3.1 Abgrenzung gegenüber Rechnungswesen und Revision

Ist eine Entscheidung gefallen im Unternehmen eine eigenständige Controllingstelle zu bilden, ist neben der organisatorischen Eingliederung auch eine klare Abgrenzung der Aufgabeninhalte notwendig.

Rechnungswesen, Revision und Controlling sind drei wesentliche betriebswirtschaftliche Führungsinstanzen in einem Unternehmen. Aufgrund ihres gemeinsamen Ursprungs in der Buchführung und einer noch bestehenden Verwandtschaft gibt es zahlreiche Schnittstellen, die sowohl als Trennlinien als auch als Berührungspunkte verstanden werden sollen. Damit diese drei Bereiche mit- und nebeneinander operieren können, bedarf es einer klaren Abgrenzung der Aufgaben. Diese ergibt sich zwar teilweise aus dem Zweck dieser einzelnen Funktionen, die aber nicht in allen Unternehmen ohne explizite Festlegung klar sind. Traditionell ist in jedem Unternehmen eine Finanzbuchhaltung vorhanden. Ihre Notwendigkeit ergibt sich zwangsläufig aufgrund der gesetzlichen Pflicht zur Führung von Büchern nach dem Handelsrecht bzw. nach steuerlichen Vorschriften aus der Abgabenordnung. Ihre Aufgabe besteht im wesentlichen in der dokumentarischen Aufzeichnung aller Geschäftvorfälle und dem Erstellen des daraus resultierenden Jahresabschlusses. Die Buchhaltung, angereichert durch zusätzliche Aufgaben, avanciert zum (externen) Rechnungswesen. Zu denen über die Buchhaltung hinaus gehörenden Aufgaben zählt z.B. die Überwachung der Liquidität (Treasureerfunktion). Durch die Einführung des Controllings wird häufig das Rechnungswesen stark beschnitten. Die Kosten- und Leistungsrechnung wird sinnvollerweise dem Controlling zugeordnet, obwohl sie meist als internes Rechnungswesen zum Bestandteil Rechnungswesen gehört. Der Controller orientiert sich am Ergebnis des Unternehmens. Es geht um die Quantifizierung von zukünftigen Entwicklungen und der zahlenmäßigen Aufbereitung aktueller Ergebnisse und ihrer erwarteten Auswirkungen. Während der Buchhalter das Unternehmen an Perioden und Periodenabschlüssen misst. Diese sind für ihn Rahmenbedingungen und notwendige Arbeitsvoraussetzungen. Für den Controller beliebig und lediglich ein Hilfsmittel.

Der Buchhalter präsentiert das Faktum, der Controller prozessabhängige Resultate.

Auch in der zeitlichen Perspektive liegen Unterschiede. Die Betrachtung des Buchhalters beschränkt sich im Regelfall auf das Abschätzen von Risiken im Hinblick auf eine notwendige Bildung von Rückstellungen.

„Das Wesen der Revision ist die Kontrolle. Das interne Kontrollsystem umfasst alle Methoden und Maßnehmen, die dazu bestimmt sind, die Vermögenswerte zu sichern, die Wirtschaftlichkeit zu erhöhen, die Einhaltung der Geschäftspolitik zu überprüfen und die Genauigkeit und Zuverlässigkeit der betrieblichen Aufzeichnungen und Informationen zu gewährleisten.^[17] “ Die Revision bezieht sich von ihrer Blickrichtung her auf das Zurückliegende.

Controlling ist ein Managementkonzept mit dem Zweck, dass die Ziele im Unternehmen erreicht werden. Informations-, Koordinations- und Kontrollsysteme die vom Controller entwickelt werden müssen, dienen ihm im Hinblick auf die Hauptblickrichtung Zukunft.

Organisationsformen, in denen z.B. Organisation der Revision, Controlling dem Rechnungswesen oder Revision und Organisation dem Controlling unterstehen, führen unweigerlich zu Ziel- und Methodenkonflikten. Dies resultiert aus der Abhängigkeit von Unternehmensgröße.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Internes und externes Controlling in Anlehnung an BDU 1992, S.49

2.3.2 Stabstelle

Die Funktion Controlling ist als Stabsfunktion gegenüber der Führungsspitze für interne Dienstleistungen verantwortlich. Diese bestehen aus den zeitnahen monatlichen Plan-Ist-Vergleichen, wobei die Ist-Werte in der Form der monatlichen Gewinn- und Verlustrechnungen von Finanzen bezogen werden. Neben der Berechnung von Abweichungen ist vor allem deren Analyse gefragt. Aus ihr folgen die Kommentierung der Abweichungen und die Abgabe von Empfehlungen für eventuelle Kurskorrektoren. Als Stabsfunktion ist der Controller aber nicht für die Durchführung von Kurskorrektoren verantwortlich. Dies ist Aufgabe der Führungsspitze bzw. der sich in der Linie berichtenden Position. Sie müssen die erforderlichen Pläne, Programme und Aktionen einleiten, die sich aus dem von Controlling gelieferten Material folgern lassen.

Gibt es im Unternehmen nur eine Stabstelle mit Controlling, so ist diese unmittelbar der Unternehmensführung zugeordnet (Abbildung 6). Dort beginnen auch schon die ersten Schwierigkeiten für den Controller. Er wird von den meisten Beschäftigten als zweiter Chef angesehen. Wird dann das persönliche Auftreten diesem Urteil noch angepasst, ist die Zukunft klar. Der Controller wird es nicht mehr schaffen. Ein offenes und kommunikatives Verhältnis zu den einzelnen Funktionsbereichen im Unternehmen aufbauen zu können. Man wird ihm stets mit Misstrauen oder Angst begegnen. Um dies zu vermeiden muss der Controller mit den einzelnen Abteilungsleitern sprechen, sich für ihre Arbeit und vor allem deren Ergebnisse interessieren.

Denn nur durch eine enge Zusammenarbeit kann ein gutes Controlling erreicht werden.

Die Organisationsform in der Stabstelle ist selbstverständlich in vielen Unternehmen die richtige Form um das Controlling in die Unternehmensstruktur organisatorisch zu verankern. Diese Unabhängigkeit von den Entscheidungen der Unternehmensleitung kann eine Stabstelle gewährleisten. Damit ist allerdings ein Verzicht von Kompetenzen verbunden. Als Stabstelle in erster Ebene, besitzt der Controller Informations-, Beratungs- und Ausführungskompetenzen gegenüber anderen Bereichen, die für seine entscheidungs- vorbereitenden Aufgaben ausreichend sein sollten. Er hat gleichzeitig keine Anweisungsbefugnisse gegenüber anderen Bereichen mehr und kann somit die Entscheidungen, die getroffen wurden nicht richtig kontrollieren. Da er nur als Berater eine Serviceleistung für die Unternehmensleitung erbringt, werden auch die Koordinationskonzepte über den Gang der Informationen nur von der Unternehmensleitung getroffen.

Wenn auch ein Bereichscontrolling eingeführt wird, hat jeder Bereich sein eigenes Controlling. Diese Controller sind meistens dem Zentralcontrolling fachlich und ihren Bereichsleitern disziplinarisch unterstellt. Es gibt jedoch auch die Möglichkeit, dass die Bereichscontroller nur dem Zentralcontroller unterstellt sind. Trotzdem hat das Controlling nach außen hin nur die Befugnisse eines Stabs.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten^[18]

2.3.3 Linienstelle

Wenn das Controlling als Linienstelle in das Unternehmen eingegliedert wird, erhält es zur Erfüllung seiner Aufgaben häufig Antrags-, Entscheidungs-, Anordnungs-, Mitsprache-, Veto- und Vertretungskompetenzen. Durch diese Kompetenzen bekommt das Controlling einen Platz in einer hohen Ebene des Unternehmens. Meistens ist es unter dem Bereich Finanzen der zweiten Ebene zugeordnet. Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten^[19]

Der Controller hat hier oft die Befugnis den Mitabeitern anderer Bereiche Anweisungen zu geben und die Informationserfassung für die Kontrolle und zur Vorbereitung von weiteren Entscheidungen anzuordnen. Ein nicht unbedeutendes Problem stellt sich jedoch dabei ein. Der Controller ist an den Entscheidungen für die Unternehmenspolitik über seinen Bereichsleiter beteiligt. Er ist nicht nur Berater, sondern auch Entscheidungslenker. Ihm fehlt somit die Distanz für eine kritische Auseinandersetzung mit seinen Ergebnissen. Auch kann es passieren, dass sich dieser in dem Bereich zu sehr auf das Thema Finanzen fixiert und dabei den Blick auf das ganze Unternehmen verliert.

Ob das Controlling einer Linien- oder einer Stabstelle zugeordnet werden soll, hängt davon ab welche Kompetenzen es bekommen soll und wie umfangreich diese sein sollen.

2.4 Controlling als ergänzendes System der Unternehmensführung

Eine Verbesserung der Verständlichkeit eines Berichtswesens wirkt über eine erhöhte Glaubwürdigkeit auf Akzeptanz und letztlich auf die Anwendung durch das Management. „Wenn sich die Einschätzung von Zielvorgaben durch die Unternehmensleitung in gemeinsame Zielvereinbarungen zwischen Unternehmensleitung und bereichsverantwortlichen Management gewandelt hat, dann kommt es zu einer subjektiven Wertung im Sinne einer Controlling-Identifikation durch das Management.^[20] “ Somit ist die wichtigste Voraussetzung für eine Umstellung vom zentral angesiedelten Stabs- oder Zentralcontrolling hin zum Controllingmanagement geschaffen. Als empfehlenswert gilt die Entwicklung vom Zentral- hin zum Vor-Ort-Controlling, um ergebnisverantwortliche Teilbereiche im Sinne von Unternehmer im Unternehmen zu fordern und fördern. Ziel ist eine Organisation mit weitreichender Delegation von Entscheidungskompetenzen. Das Controlling zielt auf Zukunftsorientierung ab und basiert auf einer mehrjährigen Unternehmensplanung. Dies ist besonders bei Entscheidungen mit mehrjähriger Kapitalbindung von zentraler Bedeutung. Eine Effizienzsteigerung wird durch die schrittweise Reduzierung der Führungsebene bzw. Neustrukturierung der Führungs-/Berichtslinien nicht nur in den administrativen Bereichen realisiert.

Hauptziel ist es die Unternehmensführung zu entlasten und sie bei Entscheidungs- und Steuerungsprozessen zu unterstützen. Zudem wird Controlling als Frühwarnsystem eingesetzt, um Schwachstellen im Unternehmen durch rechzeitiges Erkennen der Ursachen verhindern zu können. Wenn ein zentrales Controlling nicht mehr vorhanden ist, muss der Chef die Kommunikations- und Koordinierungsfunktion übernehmen.

2.5 Kennzahlensysteme des Controlling

„Einzelne Kennzahlen reichen bei vielen Sachverhalten in Unternehmen nicht aus, um diese genau beurteilen zu können. Es ist daher sinnvoll mehrere Kennzahlen zu benutzen. Für eine genaue Unternehmensanalyse ist ein großer Berg von Kennzahlen jedoch nicht besonders hilfreich. Das kann die Gefahr birgen, dass der jeweilige Nutzer beliebige Kennzahlen und Interpretation wählt, die sein Zielen am Besten entsprechen. Daher ist eine gewisse Systematik erforderlich.^[21] “

„Ein Kennzahlensystem ist eine geordnete Gesamtheit von Kennzahlen, die in einer Beziehung zueinander stehen und so als Gesamtheit über einen Sachverhalt vollständig informieren.^[22] " Es wird in eindimensionale, mehrdimensionale und Partialansätze unterschieden. Eindimensionale Systeme zeichnen sich durch eine rein monetär orientierte Spitzenkennzahl aus. Als Beispiel sind das Du-Pont-System mit dem Return on Investment (ROI) als Erfolgsziel und der Shareholder-Value Ansatz zu erwähnen. Mehrdimensionale Systeme zeichnen sich durch monetäre als auch non-monetäre Spitzenkennzahl aus. Hierzu zählen unter anderem das Tableu de Bord und Balanced Scorecard. Mit Hilfe von Partialansätzen wird die Leistung einer Unternehmung im e eingeschränkten Sinne beurteilt. „Dazu gehören zum Beispiel das Target Costing und das Benchmarking.^[23] “

Außerdem wird in Ordnungssysteme und Rechensysteme unterschieden. „In Ordnungssystemen werden die Kennzahlen bestimmten Sachverhalten zugeordnet. Bei Rechensystemen werden die Kennzahlen rechnerisch zerlegt und bilden einen hierarchischen Aufbau.^[24] “

2.5.1 Das Du-Pont-Kennzahlensystem

„Das Du-Pont-Kennzahlensystem ist das älteste und wohl bekannteste Kennzahlensystem. Es wurde 1919 vom amerikanischen Chemiekonzern E.I. Du Pont de Nemours & Co entwickelt.^[25] “

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten^[26]

Aufbau

Das Du-Pont-Kennzahlensystem hat den formalen Aufbau eines Rechen­systems, in Gestalt einer Kennzahlenpyramide. „Der Return on Investment (ROI) wurde zur Spitzenkennzahl erhoben und es ist davon ausgegangen worden, dass nicht die Gewinnmaximie­rung als absolute Größe oberstes Ziel der Finanzmittelallokation ist, son­dern die Maximierung des Ergebnisses pro eingesetzter Kapitaleinheit^[27] “. Der ROI wird aus dem Produkt der Kennzahlen Kapitalumschlag und Um­satzrentabilität ermittelt. Die Aufgliederung der Umsatzrentabilität berücksichtigt die Ertrags- und Aufwandsanalyse. Im unteren Teil der Pyramide werden als Hauptein­flussfaktoren auf den Kapitalumschlag das Vermögen und Kapital analy­siert. Die Aufgliederung der Umsatzrentabilität berücksichtigt die Ertrags- und Aufwandsanalyse. Im unteren Teil der Pyramide werden als Hauptein­flussfaktoren auf den Kapitalumschlag das Vermögen und Kapital analy­siert.

Aufgabe

Als Controlling Hauptaufgabe wird dem Du-Pont-Kennzahlensystem das Steuerungsinstrument zugeordnet. Durch die schrittweise Aufgliederung sollen „die Haupteinflussfaktoren des Unternehmensergebnisses analysiert sowie rentabilitätsbezogene Schwachstellen ermittelt werden.^[28] “ Es dient auch als Planungs- und Kontrollinstrument.

Hierfür werden 3 Typen von Kennzahlen ermittelt und einander gegenübergestellt:^[29]

- Ist-Kennzahlen der Gegenwart
- Ist-Kennzahlen der letzten 5 Jahre
- Soll-Kennzahlen aus dem Budget

Vorteile:

- langfristiger Vergleich der Teilbereichsleistungen erlaubt
- Anwendung für dezentrale Unternehmen
- Rentabilitätsziel in Vordergrund gestellt
- Einzelnen Bereichsleitern wird viel Freiraum gewährt (gem. „Manage­ment by Objectives“)^[30]

Nachteile:

- Bereichsorientierte ROI-Zahlen können zu Suboptima führen
- Monozielausrichtung

2.5.2 Das RL-Kennzahlensystem

„Im Jahre 1977 entwickelten die Herren Reichmann und Lachnit aufgrund der vorhergehenden Kritikpunkte der anderen Systeme, insbesondere der unzureichenden Berücksichtigung des Zielpluralismus bei Unternehmen, das Rentabilitäts-Liquiditäts-Kennzahlensystem.^[31] “

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten^[32]

Aufbau

Das RL – Kennzahlensystem ist als reines Ordnungssystem konzipiert. Es besteht im Gegensatz zu den anderen beiden Kennzahlensystemen aus relativ wenig Kennzahlen. Dies wird dadurch ermöglicht, „dass mit Hilfe der Systemtheorie die wesentlichen entscheidungsrelevanten Kenn­größen (...) herausgestellt werden.^[33] “ Als zentrale Kenngrößen werden Erfolg und Liquidität an die Spitze gestellt, wobei auf eine mathematische Verknüpfung der Unterkennzahlen weitge­hend verzichtet wird.

Das Kennzahlensystem wird in zwei Teile auf ge­spalten, einen allgemeinen Teil und einen Sonderteil mit unternehmens-spezifischen Kennzahlen.

Der allgemeine Teil „(..)enthält die gesamtunternehmensbezogenen Kennzahlen zu Erfolg und Liquidität als Rentabilitäts- und Liquiditätsteil des Systems.^[34] “ Der Rentabilitätsteil stellt als Spitzenkennzahl das „Ordentliche Ergeb­nis“ dar, weitere Kennzahlen sind z.B. Eigenkapital-, Umsatzrentabilität und der ROI. Die Spitzenkennzahl des Liquiditätsteils sind die „Liquiden Mittel“, diesen sind als Unterkennzahlen insbesondere der „Cash Flow“ und das „Working Capital“ untergestellt. „Beim Sonderteil wird ebenfalls nach Rentabilitäts- und Liquiditätsteil auf­gespaltet. Hier werden unternehmensspezifische Kennzahlen berücksich­tigt, wie z.B. Deckungsbeiträge und fixe Kosten.^[35] “

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten^[36]

Aufgabe

Das RL-Kennzahlensystem ist überwiegend als Planungs- und Kon­trollinstrument gedacht. Für die Unternehmen bedeutet dies, dass die Konzeption als Führungsinstrument, der Steuerung interner Aufgaben der Unternehmensleitung dient. Der allgemeine Teil dient der laufenden Kontrolle, Steuerung und Pla­nung durch vorwiegend deren Spitzenkennzahlen. Der Sonderteil gibt Auskunft über die wesentlichen Einflussgrößen auf die Rentabilität und Liquidität.

Vorteile :

- wenig Kennzahlen
- einfache Handhabung
- Flexibilität durch Sonderteil, hilfreich bei Lösungen durch unternehmensbezo­genen Problemen

Nachteile :

- fehlende mathematische Verknüpfung (Veränderung einer Kennzahl lässt
- keine Auswirkung auf andere Kennzahl erkennen)
- angestrebter Zielpluralismus nur auf ökonomische Ziele begrenzt (z.B. Mit­arbeiterzufriedenheit spielt keine Rolle)

3. Umsetzung und damit verbundene Probleme am Bsp. RadissonSAS Hotel Leipzig

Die Controllingstelle ist im RadissonSAS Hotel Leipzig als Stabstelle angesiedelt. Sie ist direkt der Unternehmensführung unterstellt und übernimmt gleichzeitig Assistenzfunktion. Durch diese Positionierung wird die Controllerin als zweiter Chef angesehen. Ein offenes und kommunikatives Verhältnis zu den einzelnen Abteilungen ist somit leider nicht voll und ganz gewährleistet.

Zu den Funktionen dieser Controllingstelle gehört die Planabweichungsanalyse. Die Formulierung etwa abweichender Meinungen von Controlling zu den Kommentaren der betreffenden Mitarbeiter und die Meinung von Controlling über zu ziehende Schlüsse und daraus abzuleitende kurz- und langfristige Maßnahmen gehören zu den Grundpflichten. Dadurch gewinnt die Controllerin Einfluss auf die Führungsspitze, welcher nur im Interesse der kurz- und mittelfristigen Ergebnisse und der positiven Entwicklung des Unternehmens eingesetzt wird. Doch kommt es durch die Umstrukturierung des Hauses, Wechsel der Kette und der Unternehmensführung bzw. einzelner Abteilungsleitern, immer wieder zu leichten Kommunikationsproblemen. Doch dieses Problem sollte sich mit gegebener Zeit schlichten.

In Anwendung für interne Analysen wird das Du-Pont-Kennzahlensystem angewendet, um einen ständigen Überblick über die Umsatzrentabilität, den Kapitalumschlag und den Return to Investment zu haben. Um relevante Informationen zur gesamtbetrieblichen Steuerung in komprimierter Form zu erhalten, findet das RL-Kennzahlensystem ebenfalls Anwendung. Durch die Datenerfassung stellt dies ein Hilfsmittel für unternehmerische Entscheidungen dar.

4. Fazit

Aufgabe dieser Arbeit war es, Controlling als Managementunterstützendes System vorzustellen. Controlling ist heutzutage ein unausweichliches Steuerungsinstrument zur Unterstützung der Unternehmensführung bei Mittel- und Großbetrieben. Ohne dieses Frühwarnsystem lassen sich Schwachstellen nicht rechzeitig erkennen und können so nur schwer behoben werden.

Ziel der Arbeit war des weiteren die Möglichkeiten der Einordnung des Controlling in ein Unternehmen zu verdeutlichen. Controlling lässt sich in verschiedenster Weise in ein Unternehmen eingliedern. Entweder als Stab- oder Linienstelle. Dies ist jedoch von der Größe des Unternehmens und der zu bewältigten Aufgaben der Controllingstelle abhängig.

Um in einem Unternehmen prozessorientiert zu arbeiten, Abläufe zu optimieren und so am Markt bestehen zu können ist Controlling unausweichlich.

Ohne diesen ständigen Lernprozess ist eine sichere Marktstellung kaum zu gewährleisten.

Literaturverzeichnis:

Becker, Hermann, Was ist Controlling, was darf es nicht sein?, 1993, Berlin

Hummel, Thomas, Controlling Grundlagen und Instrumente, 1995, Hamburg

Internes und externes Controlling in Anlehnung an BDU 1992, S.49

Lachnit, L.: Das RL-Kennzahlensystem als Basis control­linggestützter Managementkonzepte, in: Zukunftsfähiges Controlling, he­rausgegeben von Lachnit, L./Lange, C./ Pallok, M., München 1998,

Mehrmann, Elisabeth, Controlling in der Praxis, 2004,Wiesbaden

Michel, Reiner M., Taschenbuch Strategiecontrolling, 1995 Heidelberg

Reichmann, T.: Controlling mit Kenn­zahlen und Managementberichten, 6. Auflage, München 2001,

Staehle, W., Kennzahlen und Kennzahlensysteme als Mittel der Orga­nisation und Führung von Unternehmen, überarbeitete Auflage, Wiesbaden

Wöhe,Günther, Tourismus, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 20 Auflage,2000, München

http://www.finanzxl.de/lexikon/Unternehmensfuehrung.html

Anlage 1

Operative Controllinginstrumente (alphabetisch)

- ABC-Analyse
- Auftragsgrößen-Analyse
- Bestellmengen-Optimierung
- Break-Even-Analyse
- Deckungsbeitragsrechnung
- Engpass-Analyse
- Innerbetriebliches Vorschlagswesen
- Investitionrechnungsverfahren
- KER (kurzfristige Erfolgsrechnung)
- Losgrößenoptimierung
- Nutzen-Provision
- Qualitätszirkel
- Rabattenanalyse
- ROI-Analyse
- Verkaufsgebiets-Analyse
- Wertanalyse
- XYZ-Analyse

Strategische Controllinginstrumente (alphabetisch)

- Balanced Scorecard
- Benchmarketing
- Eigenfertigung – Fremdbezug ( Outsourcing)
- Erfahrungskurve
- Konkurrenz-Analyse
- Logistik
- Portfolio-Analyse
- Potenzial-Analyse
- Produkt-Lebenszyklus-Analyse
- Prozesskostenmanagement
- Qualitätsmanagement
- Shareholder- und Schwächen-Analyse
- Strategische Lücke
- Szenario-Technik
- Zielkostenmanagement

Anlage 2

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Anlage 3 Verzahnung von operativen und strategischem Controlling

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

In Anlehnung an Elisabeth Mehrmann; Controlling in der Praxis; 1. Auflage 2004; S.75

Anlage 4

Einordnung des Controlling in den Funktionsbereich Finanz- und Rechnungswesen

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Anlage 5

Controller nach dem amerikanischen Controlling-Konzept

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Anlage 6

Controller als Stabsabteilung und direkte Unterstellung

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Eidesstattliche Erklärung

Ich erkläre an Eides statt, dass ich die vorliegende Arbeit selbständig und nur unter Verwendung der angegebenen Quellen und Hilfsmitteln angefertigt habe.

Die Arbeit wurde bisher in gleicher oder ähnlicher Form weder veröffentlicht noch einer anderen Prüfungsbehörde vorgelegt.

Breitenbrunn, 27.09.2006 Björn Zschommler

[...]

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^[1] http://www.finanzxl.de/lexikon/Unternehmensfuehrung.html

^[2] Koontz/O’Donnell 1976

^[3] Rogers 1975

^[4] Terry 1977

^[5] Kast/Rosenzweig

^[6] Malik

^[7] Wöhe, 20 Auflage, S.130

^[8] Wöhe, 20 Auflage, S.130

^[9] Wöhe, 20 Auflage, S.130

^[10] Korndörfer S. 203

^[11] Liertz 1984, S.420f

^[12] Mehrmann, 2004, S.74

^[13] Mehrmann, 2004, S.74

^[14] Mehrmann, 2004, S.74

^[15] Horvath, 1993

^[16] Mehrmann, 2004, S.74

^[17] Hummel, 1995

^[18] Ziegenbein, 1998

^[19] Ziegenbein, 1998

^[20] Mehrmann, 2002, S.210

^[21] vgl. Gladen, 2003, S.91

^[22] Horváth, 1996, S.546

^[23] vgl. Schwarz, 2002, S.265

^[24] vgl. Horváth, 1996, S.546

^[25] Vgl. Bausch, A. / Kaufmann, L.: Innovationen im Controlling am Beispiel der Entwicklung monetärer Kenn­zahlensysteme, in: Zeitschrift Controlling 2000, Heft 3, S. 122

^[26] Vgl. Staehle, W., Kennzahlen und Kennzahlensysteme als Mittel der Orga­nisation und Führung von Unternehmen, überarbeitete Auflage, Wiesbaden 1973, S.224

^[27] Bausch, A. / Kaufmann, L.: Innovationen im Controlling am Beispiel der Entwicklung monetärer Kennzahlensysteme, in: Zeitschrift Controlling 2000, Heft 3, S. 122

^[28] Piontek, J.: Controlling, München 1996, S. 354

^[29] Vgl. Horváth, P., Controlling, 5. Auflage, München 1994, S. 559

^[30] Vgl. Jung, H.: Controlling, München 2003, S.163

^[31] Vgl. Reichmann, T.: Controlling mit Kennzahlen und Managementberichten, 6. Auflage, Mün­chen 2001, S.32 f

^[32] Vgl. Reichmann, T.: Controlling mit Kennzahlen und Managementbe­richten, 6. Auflage, München 2001, S. 104

^[33] Reichmann, T.: Controlling mit Kenn­zahlen und Managementberichten, 6. Auflage, München 2001, S.33

^[34] Lachnit, L.: Das RL-Kennzahlensystem als Basis control­linggestützter Managementkonzepte, in: Zukunftsfähiges Controlling, he­rausgegeben von Lachnit, L./Lange, C./ Pallok, M., München 1998, S. 24

^[35] Vgl. Reichmann, T.: Controlling mit Kennzahlen und Managementberich­ten, 6. Auflage, München 2001, S.33 ff. ,Vgl. Jung, H.: Controlling, Mün­chen 2003, S.166, Vgl. Piontek, J.: Controlling, München 1996, S. 358

^[36] Vgl. Reichmann, T.: Controlling mit Kennzahlen und Managementberich­ten, 6. Auflage, München 2001, S. 104