Vorsteuerabzug bei Geschäftsveräußerung im Ganzen

Inhaltsverzeichnis

I. Einführung

II. Das deutsche Umsatzsteuergesetz im europäischen Rechtssystem
II.1. Einbettung in das europäische Gemeinschaftsrecht
II.2. Richtlinienauslegung durch den EuGH

III. Geschäftsveräußerung im Ganzen
III.1. Gesetzliche Definition
III.2. Tatbestandsmerkmale

IV. Problematik des Vorsteuerabzuges im Zusammenhang mit Geschäftsveräußerungen
IV.1. Das Vorsteuerabzugssystem in Deutschland
IV.2. Nicht steuerbare Umsätze
IV.3. Fallkonstellation
IV.4. Vorsteuerabzug des Erwerbers
IV.4.1. Abzug bei unmittelbar mit dem Erwerb zusammenhängenden Leistungen
IV.4.2. Unberechtigter Steuerausweis
IV.5. Vorsteuerabzug des Veräußerers
IV.5.1. Abzug nach den Verhältnissen des Veräußerers vor der Übereignung
IV.5.2. Voller Vorsteuerabzug
IV.5.3. Vorsteuerabzug nach Maßgabe der Nutzung durch den Erwerber
IV.5.4. Ausschlie ßlicher Abzug des Erwerbers

V. Der Fall Abbey National
V.1. Sachverhalt
V.2. Auffassungen der Parteien
V.3. Urteil
V.4. Urteilsbegründung

VI. Zusammenfassende Würdigung
VII. Quellennachweis
VII.1. Literaturverzeichnis
VII.1.1. Kommentare
VII.1.2. Aufsätze
VII.2. Weitere Quellen
VII.2.1. Verzeichnis der europäischen Verträge
VII.2.2. Verzeichnis der Gesetze
VII.2.3. Verzeichnis der Rechtsverordnungen
VII.2.4. Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen
VII.2.5. Entscheidungsregister
VII.2.6. Bildnachweis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

I. Einführung

Zum 01.01.1994 wurde durch das Gesetz zur Bekämpfung des Mißbrauches und zur Bereinigung des Steuerrechts Artikel 5 Absatz 8 der Sechsten EG-Richtlinie in nationales Recht umgesetzt¹. Seit diesem Tag unterliegen Umsätze eines Unternehmers im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer nicht mehr der Umsatzsteuer².

Gleichsam existierte seit diesem Tag die Unsicherheit darüber, ob und inwieweit bei im Zusammenhang mit der Geschäftsveräußerung angefallene Leistungen die beteiligten Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt sind.

Insbesondere in der Literatur wurden daher in den vergangenen Jahren umfangreiche Diskussionen über mögliche Varianten dieser Problematik geführt. Im Gegensatz zu vielen anderen Bereichen des Steuerrechts konnte sich jedoch, insbesondere da die Verwaltungsanweisungen nicht die Intention der renommiertesten Autoren widergespiegelt haben, keine Position endgültig durchsetzen.

Der dadurch aufgekommenen Rechtsunsicherheit hat nun der Europäische Gerichtshof mit seinem Grundsatzurteil vom 22.02.01³ weitgehend ein Ende bereitet.

Ziel dieser Abhandlung ist daher, unter besonderer Berücksichtigung des Verhältnisses zwischen nationalem und gemeinschaftlichem Recht, zunächst die gesetzlichen Grundlagen und Tatbestandsmerkmale aufzuzeigen.

Anschließend folgt eine differenzierte Vorstellung der einzelnen Interpretationen der Thematik, bevor der Urteilsspruch des EuGH vorgestellt und die höchstrichterliche Entscheidung erläutert wird.

Schließlich werden eine kurze Zusammenfassung der Ergebnisse und eine Darstellung meiner persönlichen Gedanken die nachstehende Seminararbeit abrunden.

II. Das deutsche UStG im europäischen Rechtssystem II.1. Einbettung in das europäische Gemeinschaftsrecht

Nachdem sich die Teilnehmerstaaten der EWG mit den Verträgen vom 11. April 1967⁴ zur Gewährleistung der wirtschaftlichen Chancengleichheit auf eine Vereinheitlichung der europäischen Umsatzsteuersysteme geeinigt hatten, wurde in Deutschland durch das Umsatzsteuergesetz vom 29.05.1967⁵ die sogenannte Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug eingeführt⁶.

Dieses System wurde in den folgenden Jahren durch zahlreiche Änderungen an die Erfordernisse des mit Beginn des Jahres 1993 vollzogenen europäischen Binnenmarktes angepasst und basiert aktuell auf der Sechsten Richtlinie der Europäischen Gemeinschaften zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuer⁷.

Dabei ist diese 6. EG-Richtlinie als vorgelagerte Rechtsordnung des deutschen Umsatzsteuergesetzes anzusehen; nach Maßgabe der Schlussakte des EU-Vertrages von Maastricht⁸ ist es Aufgabe der Mitgliedsstaaten, ,,die an sie gerichteten Richtlinien der Gemeinschaft innerhalb der darin gesetzten Fristen vollständig in innerstaatliches Recht umzusetzen und somit die innere Geschlossenheit und die Einheit der Europäischen Union zu demonstrieren"⁹.

,,Es ist zwar Sache jeden Mitgliedsstaates, zu bestimmen, wie die Vorschriften des

Gemeinschaftsrechtes am besten anzuwenden sind, jedoch muss vor allen Dingen darauf geachtet werden, dass die in den einzelnen Mitgliedsstaaten getroffenen Maßnahmen dazu führen, dass das Gemeinschaftsrecht dort mit gleicher Wirksamkeit und Strenge Anwendung findet, wie dies bei der Durchführ ung der einzelstaatlichen Vorschriften der Fall ist."¹⁰

Folglich entspricht das deutsche Umsatzsteuergesetz in der geltenden Fassung vom 01. Juli 2000¹¹ weitestgehend den Vorgaben der Sechsten EG-Richtlinie.

II.2. Richtlinienauslegung durch den EuGH

Kommt es in Einzelfällen dennoch zu einer Divergenz zwischen Gemeinschaftsrecht und der nationalen Gesetzgebung, so besitzt jeder EU-Marktbürger gemäß

Artikel 234 des EG-Vertrages¹² das Recht auf eine unmittelbare Anwendung der europäischen Richtlinienbestimmungen¹³.

Dieses Recht ist von Bürgern oder Unternehmen im Bereich der Europäischen Union jedoch nicht direkt bei der europäische n Gerichtsbarkeit einzufordern, sondern es muss zunächst der Weg des nationalen Klageverfahrens gewählt werden¹⁴.

Ist das angerufene nationale Gericht der Auffassung, dass eine Kollision zwischen der innerstaatlichen und der gemeinschaftlichen Rechtsordnung vorliegen könnte, so ist es, wie es bei der nachfolgend beschrieben Rechtssache ,,Abbey National"¹⁵ geschehen, nach Art. 234 EGV dazu verpflichtet, Fragen der Gültigkeit und Auslegung des europäischen Rechtes im Wege der Vorabentscheidung dem Europäischen Gerichtshof vorzulegen.

Der EuGH entscheidet daraufhin jedoch nicht das vollständige Verfahren, sondern prüft ausschließlich, inwieweit die betreffenden EU-Normen auf die konkrete Fallgestatung anwendbar sind und legt sie im Falle einer Kongruenz entsprechend aus.

Nach Eintritt der Rechtskraft der Vorabentscheidung wird der gesamte Prozess unter Berücksichtigung der Vorgaben des EuGH von dem anfragenden Gericht entschieden.

Damit wird gewähr leistet, dass sich der einzelne Bürger in jedem Fall einer nicht oder nicht vollständig erfolgten Umsetzung einer EG-Richtlinie in nationales Recht auf die zu seinen Gunsten wirkende Regelung berufen kann, sofern diese Bestimmung unbedingt und hinreichend genau erscheint¹⁶.

Gleichzeitig wird durch diese auch vom Bundesverfassungsgericht in diversen Urteilen¹⁷ bestätigte Bindungswirkung der nationalen Rechtsanwendung an die Vorgaben des Europä ischen Gerichtshofes die Bedeutung europäischer Rechtsprechung für die Bundesrepublik Deutschland zum Ausdruck gebracht¹⁸.

III. Die Geschäftsveräußerung im Ganzen

III.1. Gesetzliche Definition

Mit Wirkung zum 01.01.94 wurde im Rahmen des StMBG 1993¹⁹ Artikel 5 Abs. 8 in Verbindung mit Artikel 6 Abs. 5 der Sechsten EG Richtlinie in nationales Recht umgesetzt.

Darin heißt es, dass Mitgliedsstaaten die Übertragung des Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens, die entgeltlich oder unentgeltlich oder durch Einbringung in eine Gesellschaft erfolgt, so behandeln können, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger ansehen können.

Dabei treffen die Mitgliedsstaaten gegebenenfalls die erforderlichen Maßnahmen, um Wettbewerbsverzerrungen für den Fall zu vermeiden, dass der Begünstigte nicht voll steuerpflichtig ist²⁰.

Eingefügt in das deutsche Umsatzsteuergesetz wurde daraufhin der neu geschaffene Absatz 1 a des Paragraphen 1 UStG mit folgendem Wortlaut:

,,Die Ums ä tze im Rahmen einer Gesch ä ftsver ä u ß erung an einen anderen Unternehmer f ü r dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Gesch ä ftsver ä u ß erung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert gef ü hrter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich ü bereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird.

Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers²¹." III.2. Tatbestandsmerkmale Die in der Legaldefinition verwendete Formulierung ,,Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung" ist dadurch bedingt, dass die Übereignung eines Unternehmens nicht als ein einheitlicher Vorgang anzusehen ist, sondern in mehreren Einzelübertragungsakten wie zum Beispiel der Übertragung des Eigentums an Grundstücken, Abtretung von Forderungen, Übereignung von Rechten, etc., vollzogen wird²² und demzufolge ein ,,Bündel unterschiedlicher Umsätze" beinhaltet²³, das in seiner Gesamtheit als nicht steuerbar behandelt wird.

Der Begriff des ,,Unternehmens" bezeichnet die durch die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers tatsächlich gebildete wirtschaftliche Einheit²⁴.

Dagegen ist unter einem ,,gesondert geführten Betrieb" ein für sich lebensfähiger Organismus, also ein wirtschaftlicher Teilbereich, der losgelöst von der weiteren Geschäftstätigkeit des Unternehmens selbständig existieren könnte, zu verstehen²⁵. Zudem muss dieser Teilbereich bereits vor der Veräußerung organisatorisch eigenständig wie ein autonomer Betrieb geführt worden sein.

Die Übereignung eines Betriebes ,,im Ganzen" ist definiert als Übergang der wesentlichen Grundlagen der Geschäftstätigkeit, so dass es dem Übernehmenden ermöglicht wird, das Unternehmen ohne nennenswerte finanzielle Aufwendungen fortzuführen²⁶. Es müssen daher nicht alle Betriebsgrundlagen übereignet werden, zumindest aber diejenigen welche die Gewerbeausübung in der bisherigen Form ermöglichen. Daher steht es der Geschäftsveräußerung im Ganzen entgegen, wenn dem Erwerber beispielsweise elementare Patente, Betriebsgebäude, Maschinen oder Vertriebskanäle vorenthalten werden²⁷.

Da die Formulierung ,,entgeltlich oder unentgeltlich" jeden möglichen Anwendungsfall einschließlich einer teilentgeltlichen Übertragung abdeckt, ist diese Voraussetzung unproblematisch.

Gleiches gilt für das Tatbestandsmerkmal des ,,Unternehmers", da die Unternehmereigenschaft bereits durch den Erwerb des Unternehmens und nachfolgende nachhaltige Tätigkeit begründet wird und es keiner vorherigen Betätigung bedarf²⁸.

Die Bedingung ,,für dessen Unternehmen" bedeutet, dass der Erwerb für unternehmerische Zwecke erfolgen muss²⁹. Der Erwerb eines Betriebes für den privaten Bereich ist demzufolge nicht unter den § 1 Abs. 1a UStG zu subsumieren, da es andernfalls zu einem unbesteuerten privaten Endverbrauch kommen würde.

Geht das Unternehmen oder der Teilbetrieb auf einen anderen Rechtsträger über, wird es also in eine Gesellschaft ,,eingebracht", so liegt ebenfalls ein Anwendungsfall des § 1 Abs. 1 a UStG vor³⁰.

Der abschließende Satz drei der Vorschrift regelt die objektbezogene Einzelrechtsnachfolge für umsatzsteuerliche Zwecke. Festgelegt wird damit, dass die Entscheidungen des Veräußerers wie etwa die Ausübung gesetzlich bestimmter Optionspossibilitäten und die Voraussetzungen für die Berichtigung zum Vorsteuerabzug nach § 15 a UStG für den Erwerber zunächst fortgelten³¹.

Soweit, dass der Erwerber auch in das vom Veräußerer begründete Steuerschuldverhältnis eintritt, ist die Einzelrechtsnachfolge nach herrschender Meinung jedoch nicht zu fassen³².

IV. Problematik des Vorsteuerabzuges im Zusammenhang mit Geschäftsveräußerungen

IV.1. Das Vorsteuerabzugssystem in Deutschland

Der Vorsteuerabzug des § 15 UStG ist das zentrale Merkmal des Allphasen-Netto- Umsatzsteuersystems. Kann ein Unternehmer dem Prinzip der wirtschaftlichen Zuordnung folgend nachweisen, dass er mit Hilfe eines vorsteuerbehafteten Eingangsumsatzes seinerseits eine umsatzsteuerpflichtige Ausgangsleistung erbringt, so wird ihm die gezahlte Vorsteuer vom zuständigen Finanzamt vergütet.

Dadurch wird eine kumulative Steuererhebung vermieden und es unterliegt nur der auf der jeweiligen Produktionsstufe geschaffene Mehrwert der Besteuerung.

Eine tatsächliche Belastung tritt ausschließlich bei dem Endverbraucher ein, der somit wirtschaftlicher Träger der Umsatzsteuer ist³³.

Die anspruchsbegründenden Tatbestandsmerkmale dieses Systems sind dabei in § 15 Abs. 1 UStG niederlegt, während die Absätze zwei bis vier sogenannte ,,negative Anspruchsvoraussetzungen" begründen, die, sofern sie erfüllt sind, den Vorsteuerabzug ganz oder teilweise ausschließen³⁴.

Wichtigstes Ausschlussmerkmal ist dabei die in § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG aufgeführte Tätigung von steuerfreien Umsätzen.

Damit soll vermieden werden, dass einem Unternehmer, der selbst keine umsatzsteuerpflichtigen Umsätze ausführt, dennoch Vorsteuern vergütet werden und somit das Prinzip der Endverbrauchsbesteuerung durchbrochen wird.

Um einen Missbrauch dieses Systems in Bezug auf Auslandsumsätze zu auszuschließen, wird die Vorsteuerabzugsberechtigung für im Ausland ausgeführte Ausgangsumsätzen, die gem. §

1 UStG nicht steuerbar sind, durch § 15 Abs. 2 Nr. 2 UStG auf solche Lieferungen und Leistungen beschränkt, die im Inland der Steuerpflicht unterlegen hätten.

Eine Verwendung der Eingangsumsätze zu Ausgangsumsätzen, die von § 15 Abs. 2 UStG erfasst werden, ist somit abzugsschädlich, sofern nicht ein an dieser Stelle nicht näher zu thematisierender Ausnahmetatbestand (Ausschluss vom Ausschluss) nach § 15 Abs. 3 UStG greift, der z.B. den Vorsteuerabzug ermöglicht, obwohl eine steuerfreie Ausfuhrlieferung vorliegt.

Zum Erhalt der Vorsteuervergütung hat der den Abzug begehrende Unternehmer darzulegen, dass er die für sein Unternehmen erbrachten vorsteuerbelasteten Leistungen nicht zur Ausführung von abzugsschädlichen Umsätzen verwendet hat³⁵.

,,Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten [...] Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist."³⁶

Es gilt daher der allgemeine Grundsatz, dass sich der Anteil der abziehbaren Vorsteuern des Unternehmers von an ihn erbrachten Leistungen nach deren umsatzsteuerlicher Verwendung bemisst.

Dabei kann die Vorsteuerabzugsmöglichkeit zwischen der vollen Höhe bei ausschließlich umsatzsteuerpflichtigen Ausgangsumsätzen und der Nichtabzugsfähigkeit bei ausnahmslos steuerfreien Umsätzen schwanken.

IV.2. Nicht steuerbare Umsätze

Ist ein Ausgangsumsatz nicht steuerbar, so wird nach der Maßgabe des deutschen Umsatzsteuergesetzes der Anspruch auf den Vorsteuerabzug des durch § 15 Abs. 1 UStG begründet und durch § 15 Abs. 2 UStG nicht ausgeschlossen.

Jedoch kommt es in Bezug auf reine Inlandsumsätze nur in wenigen Fällen, wie zum Beispiel dem Diebstahl oder Verderb von Waren, deren Weiterverkauf umsatzsteuerpflichtig gewesen wäre, zu einer Vorsteuervergütung für den Eingangsumsatz, ohne dass der Ausgangsumsatz umsatzsteuerbelastet ist.

Durch die Einführung des Tatbestands der ,,nichtsteuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen" ist nun kraft Gesetzes neben dem Nichtvorliegen eines in § 1 Abs. 1 UStG genannten Tatbestandsmerkmals eine weitere Möglichkeit eines nichtsteuerbaren Umsatzes im Inland geschaffen worden.

Problematisch im Sinne des Vorsteuerabzuges ist dabei jedoch weniger der eigentliche Vorgang der Geschäftsveräußerung, da für diesen ohnehin keine Umsatzsteuer offen ausgewiesen werden darf³⁷, als vielmehr die Frage, wie denn mit umsatzsteuerbehafteten Eingangsleistungen zu verfahren ist, die wirtschaftlich dem Vorgang der Geschäftsveräußerung zuzurechnen sind.

Während sich der Vorsteuerabzug aus solchen Leistungen als unproblematisch erwiesen hat, sofern diese für den Erwerber eines Unternehmens erbracht wurden, ist um den Vorsteuerabzug aus an den Veräußerer erbrachten Leistungen in der Literastur eine lebhafte Diskussion entbrannt, deren differenzierte Varianten nachfolgend präsentiert werden.

IV.3. Fallkonstellation

Die Folgen einer Anwendung dieser Möglichkeiten sollen anhand einer beispielhaften Geschäftsveräußerung einer Landarztpraxis aufgezeigt werden, deren Inhaber einen Nettojahresumsatz von 1000000 € (ohne USt) erzielen konnte, wobei davon 800000 € im Rahmen der nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfreien ärztlichen Tätigkeit erzielt wurden. Die verbleibenden 200000 € zzgl. USt entfielen auf steuerpflichtige schriftstellerische Arbeiten über spezielle Krankheitsbilder seiner Patienten.

Der erwerbende Arzt kann nun einen Umsatz von ebenfalls 1000000 € netto verbuchen, erzielt dabei jedoch nur 60 % im Rahmen der direkten ärztlichen Tätigkeit, während 40 % im Rahmen von steuerpflichtigen Hilfsgeschäften wie beispielsweise dem Medikamentenverkauf erwirtschaftet werden.

Beiden Ärzten entstehen im Rahmen der Praxisveräußerung Kosten in Höhe von jeweils 10000 € + 1600 € USt für einen Gutachten über den Wert des landärztlichen Betriebes, die direkt der Veräußerung zuzuordnen sind.

IV.4. Vorsteuerabzug des Erwerbers

IV.4.1. Abzug bei unmittelbar mit dem Erwerb zusammenhängenden Leistungen

Lässt der Erwerber im Zusammenhang mit der Geschäftsveräußerung Leistungen ausführen, für die ihm Umsatzsteuer in Rechnung gestellt wird, so kann er, nach der sowohl von der Finanzverwaltung³⁸ als auch von der Literatur³⁹ unstrittig vertretenen Auffassung, die Vorsteuer aus diesen Lieferungen und sonstige Leistungen in dem Verhältnis abziehen, in dem er zukünftig insgesamt steuerfreie bzw. steuerpflichtige Leistungen im Rahmen des neu erworbenen Geschäftes erbringt⁴⁰.

Es erfolgt also nicht etwa eine Zuordnung der Aufwendungen im Zusammenhang mit der Veräußerung zu einem bestimmten Ausgangsumsatz, sondern zu den allgemeinen Kosten des Betriebes und entsprechend wird der Anteil der abziehbaren Vorsteuern nach der allgemeinen Quote der abziehbaren Vorsteuern im Besteuerungszeitraum der Geschäftsveräußerung berechnet.

Im Beispielsfall ist daher ein Betrag in Höhe von 640 € (= 40 %) abziehbar.

IV.4.2. Unberechtigter Steuerausweis

Wird trotz der durch eine Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs. 1 a UStG eingetretenen Rechtsfolge der Nichtsteuerbarkeit vom Veräußerer Umsatzsteuer ausgewiesen, so ist diese vom Erwerber nicht abziehbar, da sie nicht im Zusammenhang mit einem steuerpflichtigen Umsatz steht⁴¹.

Vorsteuern sind nach dem Wortlaut von Artikel 17 Abs. 2 der Sechsten EG-Richtlinie nur dann beanspruchbar, wenn der in der Rechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer auch tatsächlich eine entsprechend steuerbare und steuerpflichtige Leistung zugrunde liegt.

IV.5. Vorsteuerabzug des Veräußerers

IV.5.1. Abzug nach den Verhältnissen des Veräußerers vor der Übereignung

Obwohl in den gültigen Umsatzsteuerrichtlinien⁴² nicht auf dieses Thema eingegangen wird, ist die Position der Verwaltung zur Frage, inwieweit die unmittelbaren Veräußerungskosten zum Vorsteuerabzug berechtigen, eindeutig. Die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder vertreten in diversen Ministeria-⁴³ und OFD-Erlassen⁴⁴ die Auffassung, dass sich der Vorsteuerabzug aus Veräußerungskosten im Falle einer Geschäftsveräußerung i.S.d. § 1 Abs. 1 a UStG danach richtet, in welchem Umfang vor der Übertragung sogenannte

,,Ausschlussumsätze" im Sinne des § 15 Abs. 2 UStG ausgeführt wurden.

Dabei ist bei der Ermittlung der ,,Quote der abziehbaren Vorsteuern auf den

Besteuerungszeitraum der Veräußerung bis zum Veräußerungszeitpunkt, ggf. unter Hinzunahme des vorherigen Besteuerungszeitraums abzustellen⁴⁵."

Gestützt wird diese Variante auf den Grundsatz der wirtschaftlichen Zuordnung. Dieser Interpretation folgend, sind die Vorsteuern des Veräußerers (wie auch die des Erwerbers) den allgemeinen Kosten des Unternehmens zuzurechnen und werden somit behandelt wie sonstige Vorsteuerbeträge, die mit dem laufenden Betrieb kausal verbunden sind.

Das Verhältnis der abziehbaren Vorsteuern zu der gesamten aufgewendeten Umsatzsteuer im Zusammenhang mit der Unternehmensveräußerung entspricht daher exakt dem Verhältnis zwischen steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen und den gesamten Umsätzen des Unternehmens in dem Besteuerungszeitraum vor dem Vermögenstransfer.

In dem dargestellten Beispiel sind somit 20 % (= 320 €) der aufgewendeten Umsatzsteuer des Veräußerers als Vorsteuer abzugsfähig.

Teilweise wird diese fiskalische Auffassung auch in der Literatur vertreten⁴⁶.

IV.5.2. Voller Vorsteuerabzug

Vorherrschende, in der Fachliteratur niedergelegte Meinung⁴⁷ ist jedoch, dass der Veräußerer die Vorsteuer in vollem Umfang abziehen kann. Dies gilt entgegen der Position der Finanzverwaltung selbst dann, wenn der Veräußerer vor der Übereignung ausschließlich nicht steuerbare oder gar steuerfreie Umsätze getätigt hat und somit erstmalig einen Vorsteuerabzug in Anspruch nimmt⁴⁸.

Begründet wird diese Auffassung damit, dass die erbrachte Eingangsleistung den Prinzipien des Gesetzes folgend direkt dem Umsatz der Geschäftsveräußerung zugeordnet werden muss.

Da dieser bereits nicht steuerbar ist und somit schon aus der allgemeinen Systematik des Umsatzsteuergesetzes heraus niemals steuerfrei sein kann, ist eine aus § 15 Abs. 2 UStG herzuleitende Vorsteuerabzugsbeschränkung nicht gegeben. Es kommt in jedem Fall zu einer vollständigen Vorsteuerabzugsberechtigung, im angeführten Beispiel also zu einem Betrag in Höhe von 1600 €.

Dem steht nicht auch entgegen, dass die Praxisveräußerung so sie steuerbar wäre, nach § 4 Nr. 28 UStG in Verbindung mit § 4 Nr. 14 UStG der Steuerfreiheit und somit dem Vorsteuerabzugsverbot nach § 15 Abs. 2 UStG unterliegen würde⁴⁹, da die Frage ob ein Umsatz steuerfrei oder steuerpflichtig ist, nur dann bedeutsam wird, wenn ein steuerbarer Umsatz vorliegt.

IV.5.3. Vorsteuerabzug nach Maßgabe der Nutzung durch den Erwerber

Im Rahmen der am weitesten verbreiteten Gegenauffassung⁵⁰ wird dagegen die Ansicht vertreten, dass der Vorsteuerabzug des Veräußerers davon abhängig ist, inwieweit der Erwerber die an ihn übertragenen Wirtschaftsgüter zu abzugsunschädlichen Ausgangsumsätzen verwendet.

Demnach werden den strittigen Vorsteuerbeträgen weder die erbrachten Leistungen des Veräußerers, noch der einmalige Umsatz der Geschäftsveräußerung zugerechnet, sondern die durch den Erwerber fortgeführte, laufende Tätigkeit des übergegangenen Unternehmens.

Die vom Erwerber fortgeführten Umsätze des Unternehmens werden aufgrund der in Satz drei der Vorschrift geregelten ,,fiktiven Unternehmeridentität" behandelt, als ob der Veräußerer dieses Unternehmen weiterhin betreiben würde⁵¹ und der Vorsteuerabzug erfolgt, als hätte eine Unternehmensübertragung nicht stattgefunden.

Da es sich bei den erbrachten Leistungen im Zusammenhang mit der Geschäftsveräußerung um allgemeine Kosten des Unternehmens handelt, ist der Abzug nach Maßgabe der Quote der gesamten unternehmerischen Tätigkeit möglich. Es wird also derselbe Maßstab wie bei der fiskalischen Variante verwendet.

Lediglich für die Ermittlung der Vorsteuerquote wird anstatt des Zeitraumes vor der Veräußerung die Geschäftstätigkeit nach dieser zugrundegelegt. In dem Beispielfall kommt der Veräußerer, wenn man die Umsätze nach dem Besitzwechsel der Arztpraxis betrachtet, zu einem Vorsteuerabzug in Höhe von 40 % (= 640 €).

IV.5.4. Ausschließlicher Vorsteuerabzug des Erwerbers

Ein weiterer Lösungsansatz wird bisher ausschließlich von Ammann⁵² auf Basis von § 1 Abs. 1 a Satz 3 UStG vertreten.

Demnach sind den vorsteuerbehafteten Eingangsumsätzen des Veräußerers wirtschaftlich wie in der obigen Variante ausschließlich die fortgeführten Umsätze des veräußerten Unternehmens zuzuordnen.

Da diese Ausgangsumsätze allein durch die Tätigkeit des Erwerbers verwirklicht werden, steht diesem auch das alleinige Vorsteuerabzugsrecht zu. Gemäß Satz drei des § 1 Abs. 1 a UStG tritt er auch in die Unternehmensnachfolge des Veräußerers und wird mit diesem sachidentisch. Somit gelten von dem Veräußerer in Auftrag gegebene Leistungen im Zusammenhang mit der Geschäftsveräußerung als für den Erwerber bewirkt und es erweist sich für den Vorsteuerabzug als unschädlich, dass eine auf den Namen des Erwerbers ausgestellte Rechnung nicht vorliegt⁵³.

Wird das Beispiel der Landarztpraxis zugrundegelegt, so ist erneut ein Vorsteuerabzug in Höhe von 40 % (= 640 €) möglich. Im Gegensatz zu der vorherigen Variante steht dieser jedoch nicht dem Veräußerer, sondern dem Erwerber zu. Es wird also eine zivilrechtliche Ausgleichsvereinbarung der beiden Parteien notwendig, um die entgangene Vorsteuervergütung des Veräußerers zu kompensieren⁵⁴.

V. Der Fall Abbey National

V.1. Sachverhalt

Die Frage, welche der dargestellten Lösungsmöglichkeiten zur Vorsteuerabzugsproblematik des Veräußerers maßgeblich für die europaweite Rechtsanwendung ist, war vom EuGH anhand des nachfolgend beschriebenen Falles zu entscheiden.

Die Scottish Mutual Assurance plc, Tochtergesellschaft des britischen Versicherungsunternehmens Abbey National, hatte ein Geschäftsgebäude in Aberdeen für die Dauer von 125 Jahren gepachtet und an Gewerbetreibende weitervermietet.

Dabei optierte sie nach den Rechtsvorschriften des Vereinigten Königreiches zur vollen Umsatzsteuerpflicht und tätigte, im Gegensatz zum Gesamtbetrieb in dem auch steuerfreie Leistungen ausgeführt werden, mit diesem Objekt ausschließlich steuerpflichtige Umsätze.

Mit Vertrag vom 16.12.1992 verkaufte die Scottish Mutual ihre gesamten Rechte aus diesem Pachtvertrag für 5,4 Mio. € an ein konzernfremdes Unternehmen, dass ebenfalls ausschließlich steuerpflichtige Ausgangsumsätze im direkten Zusammenhang mit dem Geschäftsgebäude erzielte.

Die britische Behörde für indirekte Abgaben (Commissioners of Customs & Excise) stufte diesen Fall als Übertragung eines gesondert geführten Betriebes im Sinne des § 5 Abs.1 VAT⁵⁵ ein, der in Übereinstimmung mit Art 5 Abs. 8 der Sechsten EG-Richtlinie regelt, dass eine solche Geschäftsveräußerung nicht steuerbar ist.

Im Rahmen des Verkaufes nahm Scottish Mutual verschiedene Dienstleistungen in Anspruch, für die insgesamt 4365 € Mehrwertsteuer zu entrichten waren. Da die britische Mehrwertsteuerbehörde den Vorsteuerabzug für diese Veräußerungsnebenkosten nur teilweise anerkannte, erhob Scottish Mutual zunächst vergeblich Klage beim zuständigen Finanzgericht und legte anschließend beim obersten Gerichtshof, dem High Court of Justice, Berufung ein.

Dieser setzte das Verfahren aufgrund seiner grundsätzlichen Bedeutung am 02.11.1998 aus und legte dem EuGH in Form eines Vorabentscheides die Frage vor, inwieweit in einem Anwendungsfall des Art. 5 Abs. 8 EGR in Verbindung mit Art. 17 Abs. 2 der Sechsten EG- Richtlinie der Veräußerer eines (Teil-)Betriebes die Vorsteuer für solche Leistungen abziehen kann, die im unmittelbaren Zusammenhang mit der Übertragung in Anspruch genommen wurden.

V.2. Auffassungen der Parteien

Nach Ansicht der klagenden Abbey National, die ihre Konzerntochter Scottish Mutual in diesem Verfahren vertreten hat, darf bei Übertragung eines Teil- oder Gesamtvermögens der Übertragende die volle Vorsteuer abziehen, die im Rahmen von zur Durchführung der Übertragung benötigten Dienstleistungen angefallen ist⁵⁶, wenn sowohl der Veräußerer als auch und insbesondere der Erwerber das übertragene Wirtschaftsgut (hier das Gebäude) in vollem Umfang zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze verwenden⁵⁷.

Diese Auffassung wird gestützt auf die in Artikel 5 Abs. 8 der Sechsten EG-Richtlinie verankerte Nachfolgeregelung und die aus Artikel 17 dieser Rechtsverordnung resultierenden allgemeinen Regeln des Vorsteuerabzuges, nach denen die entrichtete Mehrwertsteuer für solche Leistungen vergütet wird, die der Steuerpflichtige seinerseits zu Zwecken steuerpflichtiger Umsätze verwendet.

Großbritannien als beklagte Partei hingegen vertritt grundsätzlich die Auffassung, dass ein Vorsteuerabzug für Umsätze, die im Zusammenhang mit nicht steuerbaren Ausgangleistungen stehen, nicht möglich sei.

Eine andere Lösung würde nach Auffassung der Regierung des Vereinigten Königreiches die Neutralität der Mehrwertsteuer beeinträchtigen, da der Steuerpflichtige ansonsten für den finanziellen Vorteil des Vorsteuerabzugs in Anspruch nehmen kann, ohne jedoch seinerseits Umsatzsteuern zu entrichten.

Um andererseits eine ungerechtfertigte Belastung eines Unternehmens zu vermeiden, führt die britische Regierung hilfsweise aus, dass die Kosten losgelöst vom konkreten Objekt als allgemeine Aufwendungen der Geschäftstätigkeit betrachtet werden können und vertritt somit wie die deutschen Finanzbehörden die Position, dass der Umfang des Vorsteuerabzugs von dem Verhältnis steuerpflichtiger und steuerfreier Gesamtumsätze des Veräußerers vor der Übertragung abhängt.

Der die Europäische Kommission vertretende Generalanwalt hat gleichsam vorgeschlagen, dass die nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen zum Vorsteuerabzug berechtigt und sich der Umfang nach den vorherigen Verhältnissen der gesamten Geschäftstätigkeit richtet⁵⁸.

V.3. Urteil

In ihrem Urteil vom 22. Februar 2001 fasste die Fünfte Kammer des EuGH den folgenden Beschluss: ,,Hat ein Mitgliedsstaat von der in Artikel 5 Absatz 8 der Sechsten Richtlinie [...] gebrauch gemacht, so dass die Übertragung eines Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens so behandelt wird, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt, so gehören die Ausgaben des Übertragenden für die Dienstleistungen, die er zur Durchführung der Übertragung in Anspruch nimmt, zu seinen allgemeinen Kosten; sie weisen damit grundsätzlich einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit seiner gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit auf. Führt der Übertragende sowohl Umsätze aus, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht, kann er deshalb gemäß Artikel 17 Absatz 5 der Sechsten Richtlinie 77/388 nur den Teil der Mehrwertsteuer abziehen, der auf den Betrag der erstgenannte n Umsätze entfällt.

Weisen jedoch die verschiedenen Dienstleistungen die der Übertragende für die Durchführung der Übertragung in Anspruch genommen hat, einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit einem klar abgegrenzten Teil seiner wirtschaftlichen Tätigkeit auf, so dass die Kosten dieser Dienstleistungen zu den allgemeinen Kosten dieses Unternehmensteils gehören, und unterliegen alle Umsätze dieses Unternehmensteils der Mehrwertsteuer, so kann der Steuerpflichtige die gesamte Mehrwertsteuer abziehen, die seine Ausgaben für die Vergütung dieser Dienstleistung belastet."⁵⁹

V.4. Urteilsbegründung

Die fünfte Kammer des EuGH folgte mit Ihrer Entscheidung weitgehend der Position der beklagten Regierung des Vereinigten Königreiches und begründet den Urteilsspruch wie folgt:

Der Grundgedanke des gemeinsamen europäischen Mehrwertsteuersystems ist, dass der Unternehmer durch die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges vollständig von der im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten Mehrwertsteuer entlastet wird. Dadurch wird, hinsichtlich ihrer steuerlichen Belastung, eine völlige Neutralität aller unternehmerischen Tätigkeiten erreicht, sofern diese selbst der Umsatzsteuer unterliegen⁶⁰.

Folglich entsteht das Recht auf den Vorsteuerabzug gem. Artikel 17 der Sechsten EG- Richtlinie nur dann, wenn die vorsteuerbehafteten Gegenstände und Dienstleistungen von dem den Abzug begehrenden Unternehmer seinerseits zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze verwendet werden.

Es muss also ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem Eingangsumsatz und einem steuerbaren und steuerpflichtigen Ausgangsumsatz bestehen⁶¹.

Nach Artikel 5 Abs. 6 der Sechsten EG-Richtlinie wird nun die Geschäftsveräußerung im Ganzen als nicht steuerbar angesehen. Daher unterliegt diese nicht der Umsatzsteuer und stellt in der Folge auch keinen besteuerten Ausgangsumsatz im Sinne des Artikels 17 der 6. EG- Richtlinie dar⁶².

Ein Vorsteuerabzug des ver ä u ß ernden Unternehmers für Leistungen, die im Zusammenhang mit der Geschäftsveräußerung angefallen sind, scheidet demnach grundsätzlich aus⁶³.

Gleichfalls scheidet nach Ansicht des Gerichtes die Option aus, dass der Unternehmensnachfolger im Rahmen der fortgeführten wirtschaftlichen Tätigkeit diese Vorsteuerbeträge des Veräußerers abziehen kann.

Zum Einen ergibt sich aus dem Wortlaut des Artikels 17 der Sechsten Richtlinie, dass einem Steuerpflichtigen die Mehrwertsteuer nur für solche Leistungen erstattet wird, die zum Zwecke eigener steuerpflichtiger Umsätze verwendet werden.

Und zum Anderen wird der Erwerber des Betriebes durch die Vorsteuer des Veräußerers auch gar nic ht unmittelbar wirtschaftlich belastet, so dass die Richtliniensystematik deren Vergütung verbietet⁶⁴.

Kann die unzweifelhaft im Rahmen der Geschäftstätigkeit angefallene Vorsteuer allerdings weder von dem Veräußerer noch von dem Erwerber in irgendeiner Art und Weise in Abzug gebracht werden, so wird das Prinzip der Neutralität der wirtschaftlichen Tätigkeit verletzt, was dem Gedanken des europäischen Mehrwertsteuersystem zuwiderliefe⁶⁵.

Daher werden die Aufwendungen für Vorsteuerbeträge, die dem veräußernden Unternehmer im Zusammenhang mit der Unternehmensveräußerung entstehen, dessen allgemeinen Kosten zugerechnet.

Sie weisen somit einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang zu der gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen auf und sind deshalb auch in dem Verhältnis abziehbar, in dem das veräußerte Unternehmen gemessen am Gesamtumsatz steuerpflichtige Leistungen erbringt⁶⁶.

Dabei geht die Aus legung des direkten und unmittelbaren Zusammenhangs so weit, dass der Mehrwertsteuerabzug trotz grundsätzlicher Zuordnung zu den allgemeinen Kosten beispielsweise auch in voller Höhe gewährt werden kann, sofern die vorsteuerbehafteten Aufwendungen wie in dem konkreten Fall "Abbey National" ausschließlich einem abgegrenzten T ä tigkeitsbereich zuzurechen sind, dessen Ausgangsumsätze in Gänze der Umsatzsteuer unterliegen⁶⁷.

VI. Zusammenfassende Würdigung

Die vorangegangene Darstellung der Problematik des Vorsteuerabzuges im Zusammenhang mit Geschäftsveräußerungen hat gezeigt, dass es zur Frage der Rückvergütung gezahlter Vorsteuern des Veräußerers eine Vielzahl von Lösungsansätzen gibt, wobei jeder Einzelne durchaus der Systematik des Umsatzsteuergesetzes Rechnung trägt und somit plausibel erscheint.

Anhand der Illustration der jeweiligen Auswirkungen durch das Beispiel der Landarztpraxis wurde zudem deutlich, dass das Grundsatzurteil des Europäischen Gerichtshofes nicht nur eine fachtheoretischen Debatte beendet hat, sondern vor allem für die Beteiligten einer Unternehmensveräußerung mit durchaus weitreichenden finanziellen Auswirkungen verbunden ist.

Meines Erachtens ist die Regelung des EuGH, wonach sich der Anteil der abziehbaren Vorsteuern grundsätzlich nach Maßgabe der Gesamtumsätze des zu übertragenden (Teil)Unternehmens vor der Geschäftsveräußerung richtet, die dem Grundgedanken des Umsatzsteuersystems am ehesten entsprechende der möglichen Varianten.

Wäre dagegen der Vorsteuerabzug nach der Nutzung des Erwerbers gewährt worden, so würde der Steuertatbestand des Veräußerers durch den Empfänger des übertragenden Unternehmens verwirklicht. Der Rechtsvorgänger müsste sich somit Tatbestandsmerkmale des Rechtsnachfolgers zurechnen lassen, die dieser in der Zukunft verwirklicht, ohne dass er selbst in irgendeiner Form darauf Einfluss nehmen könnte. Zwar lassen sich problemlos zivilrechtliche Ausgleichsansprüche vereinbaren, jedoch wird eine dem deutschen Recht ansonsten unbekannte ,,umgekehrte Fußstapfentheorie" nicht die Absicht des Gesetzgebers gewesen sein⁶⁸.

Zudem wendet der Veräußerer die Kosten für die Geschäftsveräußerung nicht auf damit der Erwerber sein Unternehmen fortführen kann, sondern damit er es möglichst erfolgreich an den Erwerber veräußern kann. Daher sind die entsprechenden Umsätze zwangsläufig dem Veräußerer wirtschaftlich zuzuordnen, so dass sich auch der Vorsteuerabzug nach dessen Umsätzen richten muss.

Somit erscheint auch die von Amman⁶⁹ favorisierte Lösung, nach der ausschließlich dem Erwerber der Vorsteuerbetrag zugerechnet werden kann, nicht zweckmäßig.

Gleichfalls zu einem unbefriedigenden Ergebnis käme die Ermöglichung des vollen Vorsteuerabzuges. Zwar lässt sich diese Variante mittels wortgetreuer Auslegung der

Rechtsvorschrift durchaus einleuchtend begründen, jedoch widerspräche eine solche Lösung der Intention des europäischen Mehrwertsteuersystems.

Wenn beispielsweise ein Betrieb ausschließlich steuerfreie Umsätze erbringt, so erhielte er eine Vorsteuervergütung für Leistungen die im Zusammenhang mit einer Geschäftsveräußerung anfallen, obwohl er selbst niemals Umsatzsteuer für den Staat vereinnahmt hat.

Es käme somit unter Umständen zu einer ,,Überentlastung" des übertragenden Unternehmers und zu einer Ungleichbehandlung gegenüber dem privaten Endverbraucher der zwar seinerseits auch die Voraussetzung der ,,Nichterbringung" von steuerpflichtigen Umsätzen erfüllt, aber gleichwohl nicht für bestimmte an ihn erbrachte Leistungen einen Vorsteueranspruch proklamieren kann.

Dagegen führt die vom EuGH getroffene Regelung zu einer Vorsteuervergütung die die bisher erbrachten Umsätze des Veräußerers berücksichtigt und somit den Anspruch des Unternehmers anhand eines zugleich individuellen und objektiven Merkmals festlegt.

Um jedoch zu einer wirklich gerechten und von allen Seiten akzeptierten Lösung zu kommen, ist es unabdingbar den für die Beurteilung des Verhältnisses von steuerpflichtigen zu steuerfreien Umätzen maßgeblichen Zeitraum zu bestimmen.

Während sich der EuGH zu dieser Frage nicht geäußert hat, geht die Verwaltung⁷⁰ bisher von dem Besteuerungszeitraum der Veräußerung unter eventueller Einbeziehung des vorherigen Zeitraums aus⁷¹.

Ich dagegen plädiere für eine Lösung, die temporäre Schwankungen der ausgeführten Umsätze unbeachtet lässt.

Daher sollte die gesamte wirtschaftliche Betätigung des Unternehmens Berücksichtigung finden, indem alle Umsätze seit Unternehmensgründung, jedoch aus verwaltungsökonomischen Gründen beschränkt auf die letzten fünf Jahre, in die Betrachtung aufgenommen werden.

VII. Quellennachweis

VII.1. Literaturverzeichnis VII.1.1. Kommentare

Birkenfeld Das große Umsatzsteuer-Handbuch, Kommentar, Loseblatt, 4. Auflage, Köln 1992.

Fritsch/Hofmann/ Die Umsatzsteuer - Gesamtdarstellung,

H ü nnekens/Wagner, NWB, Fach 7, Seiten 4391-4416 (März 1995).

Hartmann/Metzenbacher, UStG-Kommentar,

Kommentar, Loseblatt, 7. Auflage, Berlin 1991. Keller/Busdorff, Umsatzsteuergesetz,

Kommentar, Loseblatt, 1. Auflage, Neuwied 2001, (vormals Weimann).

Lippross, Basiskommentar Steuerrecht,

Kommentar, Loseblatt, 1. Auflage, Köln 1999. Lippross, Umsatzsteuer, 19. Auflage, Achim 1996.

Offerhaus/S ö hn/L ä nge, Umsatzsteuerkommentar,

Kommentar, Loseblatt , 2. Auflage,

Heidelberg 1998.

Pl ü ckebaum/Malitzki Umsatzsteuergesetz,

Kommentar, Loseblatt, 10. Auflage, Köln 1967.

Rau/D ü rrw ä chter, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz,

Kommentar, Loseblatt, 8. Auflage, Köln 1997.

Rei ß /Kraeusel/Langer, UStG mit Nebengesetzen, Kommentar, Loseblatt, 1. Auflage, Bonn 1995. Sikorski, Umsatzsteuerliche Probleme bei der

Geschäftsveräußerung im Ganzen.

NWB Fach 7 Seiten 5279-5286 (Dezember 2000).

S ö lch/Ringleb, Beck´sche Steuerkommentare - Umsatzsteuer, Kommentar, Loseblatt, 6. Auflage, München 1999.

VII.1.2. Aufsätze

Ammann, Gunter, Zum Vorsteuerabzug bei nicht der Besteuerung unterliegenden Geschäftsveräußerungen,

UR 1998, Seiten 98-101.

Borchardt, Klaus Dieter Das ABC des Gemeinschaftsrechtes URL: http://europa.eu.int/comm/dg10/publications/ brochures/docu/abc/txt_de.pdf (05.08.2001).

G ö tz, Hellmut, Umsatzsteuer bei Spaltung, Verschmelzung,

Formwechsel und Einbringung,

GStB. 1999, Seiten 239-245.

Hussmann, Eberhard, Nichtsteuerbare Geschäftsveräußerungen Zum Anwendungsbereich des § 1 Abs. 1 a UStG, UR 1994, Seiten 333-337.

Jacobs, Francis Schlussanträge des Generalanwalts der EU in der Rechtsache C-408/98,

URL: http://europa.eu.int/smartapi/cgi/sga_doc?

smartapi!celexapi!prod!CELEXnumdoc&lg=DE

&numdoc=61998C0408&model=guichett (13.08.2001).

Schlienkamp, August, Änderungen des UStG durch das StMBG,

UR 1994, Seiten 93-108.

Vellen, Michael Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen, UStB 2001, Seiten 106-107.

Wienands, Hans Gerd Vorsteuerabzug und Geschäftsveräußerung Bahns, Jochen im Sinne von § 1 Abs. 1 a UStG,

UR 1999, Seiten 265-270.

VII.2. Weitere Quellen

VII.2.1. Verzeichnis der Europäischen Verträge

Vertrag ü ber die Europ ä ische Union in der Fassung des Vertrages von Amsterdam vom 02.10.1997,

ABl EU C 340 1997, Seite 145, zuletzt geändert durch den Vertrag von Nizza vom 26.02.2001,

ABl EU C 80 2001, Seite 1.

Vertrag zur Gr ü ndung der Europ ä ischen Gemeinschaft in der Fassung des Vertrages von Amsterdam vom 02.10.1997,

ABl EU C 340 1997, Seite 173, zuletzt geändert durch den Vertrag von Nizza vom 26.02.2001,

ABl EU C 80 2001, Seite 1.

Schlussakte des EU-Vertrages von Maastricht vom 07.02.1992,

URL: http://europa.eu.int/eur-lex/de/treaties/livre441.html (15.08.2001).

VII.2.2. Verzeichnis der Gesetze

Gesetz zur Bek ä mpfung des Mi ß brauches und zur Bereinigung des Steuerrechts vom 21.12.1993, BGBl I 1993, Seite 2310.

Umsatzsteuergesetz in der Fassung von 1967 vom 29.05.1967, BStBl I 1967 Seite 224.

Umsatzsteuergesetz in der Fassung von 1999 vom 09.06.1999, BGBl I 1999, Seite 1270, zuletzt geändert durch Artikel 3 des Gesetzes zur Änderung von Vorschriften über die Tätigkeit der Steuerberater vom 24.06.2000,

BGBl I 2000 Seite 874.

Value Added Tax (Special Provisions) Order in der Fassung von 1992, SI 1992, Seite 3129. VII.2.3. Verzeichnis der Rechtsverordnungen

Erste Richtlinie des Rates vom 11.04.1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über Umsatzsteuern (67/227/EWG) ABl. EG 1967 Seite 1301.

Zweite Richtlinie des Rates vom 11.04.1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über Umsatzsteuern (67/228/EWG) ABl. EG 1967 Seite 1303.

Sechste Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über

Umsatzsteuern (77/388/EWG), ABl. EG 1977, Nr. L 145/1, zuletzt geändert durch die

Richtlinie 2000/65/EG des Rates vom 17.10.2000 zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG bezüglich der Bestimmung des Mehrwertsteuerschuldners, ABl. EG 2000 Nr. L 269/44.

Umsatzsteuer-Richtlinien 2000 vom 10.12.1999, BStBl Sondernummer 2/1999.

VII.2.4 Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen

Finanzministerium Hessen

Erlass vom 25.03.1996, S 7300 A - 62 - II A 42, UR 1996, Seite 243.

Finanzministerium Sachsen-Anhalt

Erlass vom 11.03.1997, 44-S 7300- 49, DStR 1997, Seite 662.

OFD Berlin,

Verfügung vom 17.05.99, St 437 - S 7300 -8/96, UR 2000, Seite 172.

OFD Erfurt,

Verfügung vom 25.04.1996, S 7300 A - 14 - St 34, UR 1996 Seite 311.

OFD Karlsruhe,

Verfügung vom 28.04.2000, S 7100 b, DStR 2000, Seite 878.

OFD M ü nchen,

Verfügung vom 03.02.1997, SIS-Nummer 97 08 39.

VII.2.5 Entscheidungsregister

EuGH, Urteil vom 27.06.1989, Rs. C-18/89, EuGHE 89, Seite 1948. EuGH, Urteil vom 13.12.1989, Rs. C-342/87, UR 1991, Seite 83. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, Rs. C-408/98,

URL: http://europa.eu.int/eurlex/de/about/pap/process_and_players5.html#1 (19.07.2001), auch UR 2001, Seite 164.

BFH, Urteil vom 15.01.1987, V R 3/77, BStBl II 1987, Seite 512. BFH, Urteil vom 02.04.1998, V R 34/97, BStBl II 1998, Seite 695. BVerfG, Urteil vom 04.11.1987, BvR 763/85, UR 1988, Seite 25. BVerfG, Urteil vom 08.04.1997, BvR 687/85, UR 1987, Seite 225.

VII.2.6. Bildnachweis

Die Grafik der Titelseite wurde der lokalen Homepage der FHF Nordkirchen im Intranet der Finanzverwaltung des Landes Nordrhein-Westfalen entnommen.

Eidesstattliche Erkl ä rung

Hiermit versichere ich, dass ich die gesamte Arbeit selbständig verfasst habe und dabei keine anderen als die angegebenen Quellen und Hilfsmittel verwendet sowie Zitate kenntlich gemacht habe.

[...]

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¹ Art. 20 Nr.1 b StMBG 1993.

² § 1 Abs. 1 a UStG.

³ EuGH, Urteil vom 22.02.2001, URL: http://europa.eu.int/eurlex/de/about/pap/process_and_players5.html#1.

⁴ Erste EG-Richtlinie (67/227/EWG), ABl EWG 1967, Seite 1301; Zweite EG-Richtlinie (67/227/EWG), ABl EWG 1967, Seite 1303.

⁵ UStG 67. BStBl I 1967, Seite 224.

⁶ vgl. Tehler in Reiß/Kraeusel/Langer, § 1 UStG Rz. 4 (1999).

⁷ Sechste EG-Richtlinie (77/388/EWG), ABl EG 2000, Nr. L 269/44.

⁸ Vertrag über die Europäische Union, ABl EG C340 1997, Seite 145.

⁹ SAEUV Erklärung 19 Nr1 S.1.

¹⁰ SAEUV Erklärung 19 Nr1 S.2.

¹¹ UStG 99, BGBl I 2000, Seite 874.

¹² EG-Vertrag in der Fassung von Amsterdam 1997, ABl EG C340 1997, Seite 145.

¹³ vgl. Ammann in Keller/Busdorff, Einführende Kommentierung (1995).

¹⁴ Artikel 177 EGV.

¹⁵ EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Sete 164.

¹⁶ vgl. EuGH, Urteil vom 27.06.89, EUGHE 89, Seite 1948.

¹⁷ vgl. u.a.: BVerfG, Urteil vom 08.04.1997, UR 1987, Seite 225; BVerfG, Urteil vom 04.11.1987, UR 1988, Seite 25.

¹⁸ weiterführende Abhandlung zum europäischen Rechtssystem: Borchardt, Das ABC des Gemeinschaftsrechts, URL: //europa.eu.int/comm/dg10/publications/brochures/docu/abc/txt_de.pdf.

¹⁹ StMBG 1993, BGBl I 1993, Seite 2310.

²⁰ vgl. Artikel 5 Abs.8 der 6. EGR.

²¹ § 1 Abs. 1 a UStG.

²² vgl. Hussmann in Rau/Dürrwächter , § 1 UStG, Anm. 1093 (1999).

²³ vgl. BFH, Urteil vom 15.01.1987, BStBl II 1987, Seite 512.

²⁴ vgl. § 2 Abs. 1 UStG.

²⁵ vgl. Fritsch/Hofmann/H ü nnekens/Wagner, NWB 1995, Fach 7 Seite 4414.

²⁶ vgl. BFH, Urteil vom 30.08.1962, BStBl II 1962, Seite 455; BFH, Urteil vom 27.05.1986, BStBl II 1986, Seite 654.

²⁷ vgl. auch § 16 EStG.

²⁸ vgl. G ö tz, GStB 1999 Seite 239.

²⁹ vgl. Hussmann, UR 1994, Seite 334.

³⁰ umfassende Darstellung: Birkenfeld, § 50a Rz. 568.42 (1994).

³¹ vgl. Hussmann in Rau/Dürrwächter § 1 UStG, Anm. 1124 (1999).

³² anderer Ansicht: Klenk in Sölch/Ringleb, § 1 UStG Rz. 483 (1998).

³³ vgl. Walkenhorst in Lippross Basiskommentar, § 15 UStG Rz. 2 (1999).

³⁴ vgl. Wagner in Sölch/Ringleb, § 15 UStG Rz. 44 (1995).

³⁵ vgl. Ammann, UR 1998, Seite 98.

³⁶ § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG.

³⁷ vgl. § 14 Abs. 1 Satz 1 UStG.

³⁸ FinMin Hessen, Erlass vom 25.03.1996, UR 1996, Seite 243.

³⁹ u.a. Tehler in Reiß/Kraeusel/Langer, § 1 UStG Rz. 536 (1999).

⁴⁰ vgl. Wienands/Bahns, UR 1999, Seite 265.

⁴¹ vgl. BFH, Urteil vom 02.04.1998, BStBl II 1998, Seite 695; EuGH, Urteil vom 13.12.1989, UR 1991, Seite 83.

⁴² UStR 2000, BStBl Sondernummer 2/1999.

⁴³ FinMin Sachsen-Anhalt, Erlass vom 11.03.1997, DStR 1997, Seite 662. FinMin Hessen, Erlass vom 25.03.1996, UR 1996, Seite 243.

⁴⁴ OFD Berlin, Verfügung vom 17.05.99, UR 2000, Seite 172. OFD Erfurt, Verfügung vom 25.04.1996, UR 1996 Seite 311 OFD Karlsruhe, Verfügung vom 28.04.2000, DStR 2000, Seite 878.

⁴⁵ OFD München, Verfügung vom 03.02.1997, SIS Nummer 97 08 39.

⁴⁶ insbesondere: Meyer in Offerhaus/Söhne/Länge § 1 UStG Rz. 386 (2001); Sikorski, NWB 2000, Fach 7, Seite 4573;

Wiedmann in Plückebaum/Malitzki, § 1 Abs. 1a UStG Rz 46 (2000).

⁴⁷ insbesondere:

Birkenfeld, § 50a Rz. 568.42 (1994);

Waza in Lippross Basiskommentar, § 1 UStG Rz. 287 (1999);

Probst in Hartmann/Metzenbacher, § 1 Abs. 1 a UStG Tz 78 (1995).

⁴⁸ vgl. Wienands/Bahns, UR 1999, Seite 265.

⁴⁹ vgl. Schlienkamp, UR 1994, Seite 96.

⁵⁰ hervorzuheben:

Rei ß , UR 1996, Seite 357; Lippross, Umsatzsteuer, Seite 276 ; Tehler in Reiß/Kraeusel/Langer, § 1 UStG Rz. 538 (1999).

⁵¹ vgl. Wienands/Bahns, UR 1999, Seite 265.

⁵² vgl. Ammann, UR 1998, Seite 98.

⁵³ vgl. Ammann, UR 1998, Seite 100.

⁵⁴ vgl. Ammann, UR 1998, Seite 101.

⁵⁵ VAT-Order (Britisches Mehrwertsteuergesetz), SI 1992, Seite 3129.

⁵⁶ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 17.

⁵⁷ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 18.

⁵⁸ vgl. Schlussantrag des Generalanwalts der Rechtssache C-408/98, URL : http://europa.eu.int/smartapi/cgi/sga_doc?smartapi!celexapi!prod! CELEXnumdoc&lg=DE&num doc=61998C0408&model=guichett.

⁵⁹ EuGH, Urteil vom 22.02.2001, URL: http://europa.eu.int/eurlex/de/about/pap/process_and_players5.html#1 - Rz.42.

⁶⁰ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 24.

⁶¹ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 26.

⁶² vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 30.

⁶³ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 32.

⁶⁴ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 32.

⁶⁵ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 35.

⁶⁶ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 37.

⁶⁷ vgl. EuGH, Urteil vom 22.02.2001, UR 2001, Seite 164 - Rz. 40.

⁶⁸ vgl. Wienands/Bahns, UR 1999, Seite 265.

⁶⁹ vgl. Amman UR 1998, Seite 98.

⁷⁰ OFD Erfurt, Verfügung vom 25.04.1996, UR 1996 Seite 311.

⁷¹ vgl. Vellen, UStB 2001, Seite 106.